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Formação Eventual
Tema A - Inventário e imparidades
EVE0213A
José Pedro Farinha
Tema B - Regras de emissão
e comunicação de guias
de transporte e faturação EVE0213B
Paula Franco
Jorge Carrapiço
Revisto por Técnicos da Autoridade Tributária e Aduaneira
Junho 2013
ORDEM DOS TÉCNICOS OFICIAIS DE CONTAS
EVE0213A | Inventário e imparidades
Tema A | Índice
2
Nota Prévia
11
Acrónimos
13
Enquadramento
15
Imparidade de Ativos – NCRF 12 e outras
25
VALOR DE USO (EXEMPLO)
27
NCRF 18 - Imparidades em Inventários
31
NCRF 12 e a NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis
33
NCRF 12 e a NCRF 6 – Ativos Intangíveis
37
NCRF 27 – Imparidades em Instrumentos Financeiros
41
NCRF 12 e a NCRF11 – Propriedades de Investimento
47
NCRF 12 e a NCRF 8 – Ativos não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas
53
NCRF 12 e a NCRF 14 – Concentrações de Atividades Empresariais
55
NCRF 12 e a NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento
59
Campo 718 e 762 – Imparidades
61
Campo 722 – Créditos Incobráveis
63
Campo 719 e 763 – Depreciações e outras Desvalorizações
65
Conclusão
69
Bibliografia
71
Sites
73
Tema B | Índice
1. Introdução
85
2. Alterações no Regime dos Bens em Circulação
87
2.1. Introdução
87
2.2. Emissão dos documentos de transporte
88
2.3. Processamento dos documentos de transporte
89
2.4. Impressão dos documentos de transporte
92
2.5. Elementos obrigatórios dos documentos de transporte
93
2.6. Anulação dos documentos de transporte emitidos e comunicados
94
2.7. Documento de transporte global
95
2.8. Alterações no decurso do transporte ou não aceitação dos bens pelo adquirente ou destinatário
97
2.9. Situações específicas
98
3. A comunicação à AT dos elementos dos documentos de transporte
99
3.1. Obrigação e dispensa
99
3.2. Formas de comunicação
100
3.3. Comunicação por transmissão eletrónica de dados
103
3.4. Comunicação dos documentos por Webservice
104
3.5. Comunicação dos documentos de transporte por SAF-T- (PT)
105
3.6. Registo direto no Portal das Finanças (E-Fatura)
108
3.7. Comunicação por via telefónica
109
3.8. Código de identificação
110
3.9. Situação de inoperacionalidade
111
3.10. Infração
112
3.11. Criação de subutilizadores no Portal das Finanças
113
4. Tipografia autorizadas
114
4.1.1. Obrigações das tipografias
114
4.1.2. Utilização de DT impressos em papel tipográfico
115
5. Perguntas e respostas frequentes (FAQ’s)
116
5.1. Questões de emissão e processamento do DT
116
5.2. Questões sobre infrações
123
5.3. Questões sobre comunicação à AT
125
5.4. Questões sobre tipografias autorizadas
130
3
4
5.5. Questões excecionais ou especiais
131
6. Decreto-Lei 147/2003 - Regime dos Bens em Circulação – Artigos e comentários
142
6.1. Artigo 1.º
143
6.2. Artigo 2.º
146
6.3. Artigo 3.º
149
6.4. Artigo 4.º
156
6.5. Artigo 5.º
163
6.6. Artigo 6.º
169
6.7. Artigo 7.º
173
6.8. Artigo 8.º
175
6.9. Artigo 9.º
177
6.10. Artigo 10.º
178
6.11. Artigo 11.º
180
6.12. Artigo 12.º
181
6.13. Artigo 13.º
182
6.14. Artigo 14.º
184
6.15. Artigo 15.º
187
6.16. Artigo 16.º
188
6.17. Artigo 17.º
190
6.18. Artigo 18.º
192
6.19. Artigo 19.º
193
7. Faturação – Novas regras
194
7.1. Introdução
194
7.2. Alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 197/2012 de 24 de agosto
195
7.2.1. Faturação eletrónica
196
7.2.2. Obrigatoriedade de emissão de faturas
197
7.2.3. Faturas SimplificadaS
205
7.2.4. Outras alterações introduzidas pelo Decreto-Lei 197/2012
208
7.2.5. Processamento das faturas
209
7.2.6. Faturas-recibos emitidas no Portal das Finanças (www.portaldasfinanças.gov.pt)
212
7.3. Comunicação das faturas
217
8. Perguntas e respostas frequentes (FAQ’s) sobre faturação
222
9. ANEXOS
235
9.1. Minutas para acompanhar os bens excluídos das obrigações de documento de transporte nos termos do art. 3.º
247
9.1.1. Documento comprovativo do transporte de bens pertencentes ao ativo imobilizado
236
9.1.2. Documento comprovativo do transporte de bens pertencentes a um particular
237
9.1.3. Documento comprovativo do transporte de bens provenientes dos produtores agrícolas, apícolas silvícolas ou de
pecuária, transportados pelo próprio
238
pecuária, transportados por conta do produtor
239
9.2. Minutas de um documento de entregas efetiva
240
9.3. Minutas de um documento de folha de obras ou de consumos
241
9.4. Portaria N.º 162/2013 de 23 de Abril
242
9.5. Ofício-Circulado N.º 030 009,SIVA, DE 10.12.
245
10. BIBLIOGRAFIA
247
5
Formação Eventual
Tema A - Inventário e imparidades
EVE0213A
José Pedro Farinha
Junho 2013
FICHA TÉCNICA
Título: Inventário e imparidades
Autores: José Pedro Farinha
Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OTOC
Impresso por Jorge Fernandes Artes Gráficas em maio de 2013
© Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, 2013
Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não o indicado, sem
autorização prévia e por escrito da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, entidade que detém
os direitos de autor.
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Tema A | Índice
Nota Prévia
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Acrónimos
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Enquadramento
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NCRF 12 e a NCRF 8 – Ativos não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas
51
53
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59
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63
Conclusão
67
Bibliografia
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Sites
71
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Nota Prévia
Ao tomar a iniciativa de mandar elaborar o presente manual, bem como o material de apoio ao
desenvolvimento de um conjunto alargado de ações de formação, a direção da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, pretende com certeza, contribuir para a consolidação e difusão das Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro relacionadas com os Inventários e Imparidades na
perspetiva de um mais amplo conhecimento de todos os seus profissionais.
O manual que se apresenta tem por finalidade dotar os responsáveis/gestores das empresas em
geral e os técnicos oficiais de contas em particular com instrumentos/ferramentas que os atualizem perante o normativo e a moderna gestão empresarial.
Para isso, o presente trabalho procura compilar e contribuir com métodos e técnicas, bem como
fornecer pistas para a abordagem dos casos práticos do quotidiano.
Tais instrumentos permitem capacitar gestores e técnicos oficiais de contas para atingir alguns
objetivos essenciais, tais como:
•
Identificar o melhor tratamento para os Inventários.
•
Identificar o melhor tratamento para os testes de Imparidades.
•
Relacionar a NCRF 12 - Imparidades com as outras normas do SNC relacionadas com
Ativos.
•
Identificar em que condições se devem realizar testes de imparidade e quais as consequências dos mesmos nos ativos da empresa e nos seus resultados contabilístico e fiscais.
Este trabalho tem como objetivo, auxiliar os utentes da Informação Financeira, em especial os
seus preparadores.
Para se dar por cumprido este objetivo, considerou-se pertinente fazer uma abordagem prática a
alguns problemas que poderão ser comuns a várias entidades, de forma a encontrar soluções nas
NCRF e, assim “abrir o apetite” para a leitura das mesmas de forma a conseguirmos resolver os
nossos problemas sustentadamente.
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Acrónimos
ASB – Accounting Standards Board
CNC – Comissão de Normalização Contabilística
OTOC – Ordem dos Técnicos Oficias de Contas
IASB – Internacional Accounting Standrads Board
IFRS - International Financial Reporting Standards
NCRF – Normas de Contabilidade e Relato Financeiro
POC – Plano Oficial de Contabilidade
SNC – Sistema de Normalização Contabilística
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Enquadramento
As demonstrações financeiras retratam os efeitos financeiros das transações e de outros acontecimentos ao agrupá-los em grandes classes de acordo com as suas características económicas.
Estas grandes classes são constituídas pelos elementos das demonstrações financeiras. Os elementos diretamente relacionados com a mensuração da posição financeira no balanço são os ativos, os passivos e os capitais próprios. Os elementos diretamente relacionados com a mensuração
do desempenho na demonstração dos resultados são os rendimentos e os gastos. A demonstração
de alterações na posição financeira reflete geralmente elementos da demonstração dos resultados
e as alterações de elementos do balanço; por isso a Estrutura Conceptual não identifica nenhuns
elementos que sejam exclusivos daquela demonstração.
A apresentação destes elementos no balanço e na demonstração dos resultados envolve um processo de subclassificação. Os ativos e passivos podem ser classificados pela sua natureza ou função nas atividades da entidade a fim de mostrar a informação da maneira mais útil aos utentes
para fins de tomada de decisões económicas.
Elementos relacionados com a mensuração da posição financeira:
•
Ativos
•
Passivos
•
Capital Próprio
Estes elementos são definidos como segue:
•
Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros;
•
Passivo é uma obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos passados,
da liquidação da qual se espera que resulte um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefícios económicos;
•
Capital próprio é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzir todos os
seus passivos.
As definições de ativo e de passivo identificam as suas características essenciais mas não tentam
especificar os critérios que necessitam de ser satisfeitos antes de serem reconhecidos no balanço. Particularmente, a expectativa de que benefícios económicos futuros fluirão para ou de uma
entidade tem de ser suficientemente certa para ir de encontro ao critério da probabilidade do
parágrafo 81 da Estrutura Conceptual antes de um ativo ou passivo ser reconhecido.
Ao avaliar se um item satisfaz a definição de ativo, passivo ou capital próprio, é preciso dar atenção à sua subjacente substância e realidade económica e não meramente à sua forma legal. Por
conseguinte, por exemplo, no caso das locações financeiras, a substância e realidade económica
são as de que o locatário adquire os benefícios económicos do uso do ativo locado para a maior
parte da sua vida útil em troca de registar uma obrigação de pagar por esse direito uma quantia
aproximada ao respetivo justo valor do ativo e respetivo encargo financeiro. Daqui que, a loca-
15
ção financeira dê origem a itens que satisfazem a definição de ativo e passivo e são reconhecidos
como tais no balanço do locatário.
Os benefícios económicos futuros incorporados num ativo são o potencial de contribuir, direta
ou indiretamente, para o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade. O potencial pode
ser um potencial produtivo que faça parte das atividades operacionais da entidade. Pode também
tomar a forma de convertibilidade em caixa ou equivalentes de caixa ou a capacidade de reduzir
os exfluxos de caixa, tais como quando um processo alternativo de fabricação baixe os custos de
produção.
Uma entidade emprega geralmente os seus ativos para produzir bens ou serviços capazes de satisfazer os desejos ou as necessidades de clientes; pelo facto de estes bens e serviços poderem
satisfazer esses desejos ou necessidades, os clientes estão preparados para pagá-los, contribuindo assim para o fluxo de caixa da entidade. O próprio dinheiro presta um serviço à entidade por
causa da sua predominância sobre os outros recursos.
Os benefícios económicos futuros incorporados num ativo podem fluir para a entidade de diferentes maneiras. Por exemplo, um ativo pode ser:
(a) usado isoladamente ou em combinação com outros ativos na produção de bens ou serviços para serem vendidos pela entidade;
(b) trocado por outros ativos;
(c) usado para liquidar um passivo; ou
(d) distribuído aos proprietários da entidade.
Muitos ativos, por exemplo, ativos fixos tangíveis, têm uma forma física. Porém, a forma física
não é essencial à existência de um ativo; daqui que as patentes e os direitos de autor, por exemplo,
sejam ativos se se espera que deles fluam benefícios económicos futuros para a entidade e se eles
forem controlados pela entidade.
Muitos ativos, por exemplo, as dívidas a receber e propriedades, estão associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade. Ao determinar a existência de um ativo, o direito de
propriedade não é essencial; por conseguinte, por exemplo, a propriedade detida sob locação é
um ativo se a entidade controlar os benefícios que espera que fluam da propriedade. Se bem que
a capacidade de uma entidade de controlar benefícios seja geralmente a consequência de direitos
legais, um item pode no entanto satisfazer a definição de ativo mesmo quando não haja controlo
legal. Por exemplo, o «know-how” obtido das atividades de desenvolvimento pode satisfazer a
definição de ativo quando, ao conservar secreto esse “know-how”, uma entidade controle os benefícios que espera que dele fluam.
Os ativos de uma entidade resultam de transações passadas ou de outros acontecimentos passados. As entidades normalmente obtêm ativos pela sua compra ou produção, mas outras transações ou acontecimentos podem gerar ativos; incluem-se como exemplos a propriedade recebida
do Governo por uma entidade como parte de um programa para encorajar o crescimento económico numa área e a descoberta de depósitos minerais. As transações ou acontecimentos que se
espera que venham a ocorrer no futuro não dão por si próprios origem a ativos; daqui que, por
exemplo, uma intenção de comprar inventários não satisfaz à definição de ativos.
Há uma íntima associação entre dispêndios em que se incorrem e ativos que se geram mas ambos não coincidem necessariamente. Daqui que, quando uma entidade incorre em dispêndios,
isto possa proporcionar prova de que benefícios económicos futuros foram procurados mas não
é prova concludente de que um item que satisfaça a definição de ativo tenha sido obtido. Semelhantemente a ausência de um dispêndio relacionado não evita que um item satisfaça a definição
de ativo e por conseguinte se torne um candidato ao reconhecimento no balanço; por exemplo,
16
itens que tenham sido doados à entidade podem satisfazer a definição de ativo.
Uma característica essencial de um passivo é a de que a entidade tenha uma obrigação presente. Uma obrigação é um dever ou responsabilidade para agir ou executar de certa maneira. As
obrigações podem ser legalmente impostas como consequência de um contrato vinculativo ou
de requisito estatutário. Este é geralmente o caso, por exemplo, de quantias a pagar por bens e
serviços recebidos. As obrigações também surgem, porém, das práticas normais dos negócios,
costumes e de um desejo de manter boas relações negociais ou de agir de maneira equilibrada.
Se, por exemplo, uma entidade decidir como questão de política retificar deficiências nos seus
produtos mesmo quando estas se tornem evidentes após o período de garantia ter expirado, são
passivos as quantias que se espera que sejam gastas respeitantes a bens já vendidos.
Deve distinguir-se entre uma obrigação presente e um compromisso futuro. Por exemplo, uma
decisão do órgão de gestão de uma entidade para adquirir ativos no futuro não dá, por si própria,
origem a uma obrigação presente. Normalmente uma obrigação surge somente quando o ativo
é entregue ou a entidade entra num acordo irrevogável para adquirir o ativo. No último caso, a
natureza irrevogável do acordo significa que as consequências económicas da falha de honrar o
compromisso, por exemplo, por causa da existência de uma penalidade substancial, deixa a entidade com pouca ou nenhuma margem para evitar o exfluxo de recursos para uma outra parte.
A liquidação de uma obrigação presente envolve geralmente que a entidade ceda recursos, incorporando benefícios económicos, a fim de satisfazer a reivindicação da outra parte.
Os passivos resultam de operações passadas ou de outros acontecimentos passados. Assim, por
exemplo, a aquisição de bens e o uso de serviços dão origem a dívidas comerciais a pagar (a menos que pagos adiantadamente ou no ato da entrega) e o recebimento de um empréstimo bancário
resulta numa obrigação de pagar o empréstimo. Uma entidade pode também reconhecer como
passivos os descontos futuros baseados nas compras anuais feitas por clientes; neste caso, a venda de bens no passado é a operação que dá origem ao passivo.
Alguns passivos só podem ser mensurados usando um grau substancial de estimativa, designando-se estes passivos como provisões. Quando uma provisão envolva uma obrigação presente
e satisfaça a definição de passivo, ela é reconhecida como um passivo mesmo que a respetiva
quantia tenha de ser estimada. Como exemplos indicam-se as provisões para pagamentos a serem feitos relativamente a garantias existentes e provisões para cobrir as obrigações de pensões
de reforma.
Embora o capital próprio seja definido como um resíduo, ele pode ser sub-classificado no balanço. Por exemplo, numa sociedade, os fundos contribuídos pelos acionistas, os resultados transitados, as reservas que representem apropriações de resultados transitados e as reservas que
representem ajustamentos de manutenção do capital podem ser mostradas separadamente. Tais
classificações podem ser relevantes para as necessidades de tomada de decisões dos utentes das
demonstrações financeiras quando indiquem restrições legais ou outras sobre a capacidade da
entidade distribuir ou, de outra maneira, aplicar o seu capital próprio. Podem também refletir o
facto de detentores de capital numa entidade terem direitos diferentes em relação ao recebimento
de dividendos ou ao reembolso de capital próprio contribuído.
A criação de reservas é algumas vezes exigida pelos estatutos ou por outra legislação a fim de dar
à entidade e aos seus credores uma medida adicional de proteção dos efeitos de perdas. Podem ser
estabelecidas outras reservas se a legislação fiscal nacional conceder isenções de, ou redução em,
passivos fiscais quando sejam feitas transferências para tais reservas. A existência e dimensão
destas reservas legais, estatutárias e fiscais é informação que pode ser relevante para as necessidades de tomada de decisão dos utentes.
A quantia pela qual o capital próprio é mostrado no balanço está dependente da mensuração dos
ativos e dos passivos. Normalmente, a quantia agregada do capital próprio somente por coinci-
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dência corresponde ao valor de mercado agregado das ações da entidade ou à soma que poderia
ser obtida pela alienação quer dos ativos líquidos numa base fragmentária quer da entidade como
um todo segundo o pressuposto da continuidade.
O lucro é frequentemente usado como uma medida de desempenho ou como a base para outras
mensurações, tais como o retorno do investimento ou os resultados por ação. Os elementos diretamente relacionados com a mensuração do lucro são:
•
Rendimentos
•
Gastos.
Os elementos de rendimentos e de gastos são definidos como se segue:
•
Rendimentos são aumentos nos benefícios económicos durante o período contabilístico
na forma de influxos ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos que resultem em
aumentos no capital próprio, que não sejam os relacionados com as contribuições dos
participantes no capital próprio;
•
Gastos são diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico na
forma de exfluxos ou deperecimentos de ativos
tivos ou na incorrência de passivos que resultem em diminuições do capital próprio, que não sejam as relacionadas com distribuições
aos participantes no capital próprio.
As definições de rendimentos e de gastos identificam as suas características essenciais mas não
tentam especificar os critérios que necessitarão de ser satisfeitos antes de serem reconhecidos na
demonstração dos resultados. Os critérios para o reconhecimento de rendimentos e de gastos são
tratados nos parágrafos 80 a 96 da Estrutura Conceptual.
Os rendimentos e os gastos são apresentados na demonstração dos resultados de formas diversificadas, a fim de proporcionar informação que seja relevante para a tomada de decisões económicas. Esta diversificação é feita na base de que a origem de um item é relevante na avaliação da
capacidade da entidade gerar caixa ou equivalentes de caixa no futuro.
A definição de rendimentos engloba quer réditos quer ganhos. Os réditos provêm do decurso das
atividades correntes (ou ordinárias) de uma entidade sendo referidos por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorários, juros, dividendos, royalties e rendas.
Os ganhos representam outros itens que satisfaçam a definição de rendimentos e podem, ou não,
provir do decurso das atividades correntes (ou ordinárias) de uma entidade. Os ganhos representam aumentos em benefícios económicos e como tal não são de natureza diferente do rédito.
Os ganhos, incluem, por exemplo, os que provêm da alienação de ativos não correntes. A definição de rendimentos também inclui ganhos não realizados; por exemplo, os que provenham
da revalorização de títulos negociáveis e os que resultem de aumentos na quantia escriturada de
ativos a longo prazo. Quando os ganhos sejam reconhecidos na demonstração dos resultados,
eles são geralmente apresentados em separado porque o seu conhecimento é útil para o propósito
de tomar decisões económicas.
Vários ativos podem ser recebidos ou aumentados através dos rendimentos; exemplos incluem o
dinheiro, dívidas a receber e bens e serviços recebidos por troca de bens e serviços fornecidos.
Os rendimentos podem também resultar da liquidação de passivos. Por exemplo, uma entidade
pode fornecer bens e serviços a um mutuante em liquidação de uma obrigação para reembolsar
um empréstimo por liquidar.
A definição de gastos engloba perdas assim como aqueles gastos que resultem do decurso das atividades correntes (ou ordinárias) da entidade. Os gastos que resultem do decurso das atividades
ordinárias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, os salários e as depreciações.
18
Tomam geralmente a forma de um exfluxo ou deperecimento de ativos tais como dinheiro e seus
equivalentes, existências e ativos fixos tangíveis.
As perdas representam outros itens que satisfaçam a definição de gastos e podem, ou não, surgir
no decurso das atividades ordinárias da entidade. As perdas representam diminuições em benefícios económicos e como tal não são na sua natureza diferentes de outros gastos. Daqui que não
sejam vistas como um elemento separado nesta Estrutura Conceptual.
As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de desastres como os incêndios e as inundações
bem como as que provêm da alienação de ativos não correntes. A definição de gastos também
inclui perdas não realizadas como, por exemplo, as provenientes dos efeitos do aumento da taxa
de câmbio de uma moeda estrangeira respeitante a empréstimos obtidos de uma entidade nessa
moeda. Quando as perdas forem reconhecidas na demonstração dos resultados, elas são geralmente mostradas separadamente porque o conhecimento das mesmas é útil para finalidades de
tomar decisões económicas.
Um item que satisfaça a definição de uma classe (Ativo, Passivo, Capital Próprio, Rendimento ou
Gasto) deve ser reconhecido se:
•
for provável que qualquer benefício económico futuro associado com o item flua para ou
da entidade, e
•
o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
Em muitos casos, o custo ou o valor precisam de ser estimados; o uso de estimativas razoáveis é
uma parte essencial da preparação das demonstrações financeiras e não destrói a sua fiabilidade.
Quando, porém, uma estimativa razoável não possa ser feita o item não é reconhecido no balanço
ou na demonstração dos resultados.
Mensuração é o processo de determinar as quantias monetárias pelas quais os elementos das demonstrações financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no balanço e na demonstração dos
resultados. Para isso há que selecionar a base particular de mensuração mais adequada:
•
Custo histórico. Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa
paga ou pelo justo valor da retribuição dada para os adquirir no momento da sua aquisição. Os passivos são registados pela quantia dos proventos recebidos em troca da obrigação, ou em algumas circunstâncias (por exemplo, impostos sobre o rendimento), pelas
quantias de caixa, ou de equivalentes de caixa, que se espera que venham a ser pagas
para satisfazer o passivo no decurso normal dos negócios.
•
Custo corrente. Os ativos são registados pela quantia de caixa ou de equivalentes de caixa que teria de ser paga se o mesmo ou um ativo equivalente fosse correntemente adquirido. Os passivos são registados pela quantia não descontada de caixa, ou de equivalentes
de caixa, que seria necessária para liquidar correntemente a obrigação.
•
Valor realizável (de liquidação). Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa, que possa ser correntemente obtida ao vender o ativo numa alienação
ordenada. Os passivos são escriturados pelos seus valores de liquidação; isto é, as quantias não descontadas de caixa ou equivalentes de caixa que se espera que sejam pagas
para satisfazer os passivos no decurso normal dos negócios.
•
Valor presente. Os ativos são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros
influxos líquidos de caixa que se espera que o item gere no decurso normal dos negócios.
Os passivos são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros exfluxos líquidos de caixa que se espera que sejam necessários para liquidar os passivos no decurso
normal dos negócios.
•
Justo valor. Quantia pela qual um ativo poderia ser trocado ou um passivo liquidado,
19
entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transação em que não exista relacionamento entre elas.
A base de mensuração geralmente adotada pelas entidades ao preparar as suas demonstrações
financeiras é o custo histórico. Este é geralmente combinado com outras bases de mensuração.
Por exemplo, os inventários são geralmente escriturados pelo mais baixo do custo ou do valor
realizável líquido, os títulos negociáveis podem ser escriturados pelo seu valor de mercado e os
passivos por pensões de reforma são escriturados pelo seu valor presente.
Na resolução dos nossos casos do dia-a-dia, devemos procurar seguir os quatro pilares do normativo, tal como definidos na Estrutura Conceptual:
I. Reconhecimento, o quê e quando contabilizamos algo;
II. Mensuração, porque valores contabilizamos e apresentamos algo;
III. Apresentação, como e onde aparecem os itens nas demonstrações financeiras;
IV. Divulgação, informação narrativa sobre os itens das demonstrações financeiras.
De facto o objetivo principal da contabilidade é proporcionar informação útil para que os seus
utentes possam tomar decisões económicas a partir dela, assim é preciso apresentar as demonstrações financeiras que resumem os itens que foram reconhecidos e mensurados de acordo com
as várias normas, mas é fundamental que essa informação seja entendida por quem a lê, para isso
há que dar especial importância à divulgação, que consiste em apresentar informação narrativa
sobre as demonstrações financeiras apresentadas, contribuindo assim para uma melhor compreensão da mesma ou enriquecendo-a com mais detalhe e fundamentos. Todas as normas, sem
exceção, têm pelo menos um capítulo sobre divulgação, que nos indica as obrigações mínimas de
divulgação para as matérias abordadas na respetiva norma. Os preparadores da informação devem ainda enriquecer o anexo (peça das demonstrações financeiras que se dedica à divulgação,
ou seja, informação narrativa) com informação sobre a forma como foram preparadas, produzidas e apresentadas as demonstrações financeiras e com outra informação que se mostre relevante
para uma melhor compreensão da posição financeira e dos resultados.
20
NCRF 18 – Inventários
O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever o tratamento para
os Inventários. Esta Norma exige que os mesmos sejam reconhecidos como um ativo até que sejam reconhecidos os réditos associados, momento em que os inventários são escriturados como
um gasto. Esta Norma deve ser utilizada como guia para a determinação do custo e no seu subsequente reconhecimento como gasto, incluindo qualquer ajustamento para o valor realizável
líquido, bem como nas fórmulas de custeio usadas para atribuir custos aos inventários.
Inventários (existências) são ativos:
•
detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;
•
no processo de produção para tal venda; ou
•
na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção ou na
prestação de serviços.
Segundo o §9 da NCRF 18, Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável
líquido, dos dois o mais baixo.
Entende-se por valor realizável líquido, o preço de venda estimado no decurso ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessários
para efetuar a venda. Note-se que o conceito de valor realizável líquido é diferente do conceito
de justo valor, na medida em que o valor realizável líquido refere-se à quantia líquida que uma
entidade espera realizar com a venda do inventário no decurso ordinário da atividade empresarial e o justo valor reflete a quantia pela qual o mesmo inventário poderia ser trocado entre
compradores e vendedores conhecedores e dispostos a isso. O primeiro é um valor específico de
uma entidade, ao passo que o segundo já não é. Assim, o valor realizável líquido dos inventários
pode não ser equivalente ao justo valor menos os custos de vender.
O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e outros
custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição atuais.
•
Entendem-se por custo de compra, o preço de compra, direitos de importação e outros
impostos não recuperáveis e custos de transporte, manuseamento e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. A estes valores serão deduzidos os descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes.
•
Os custos de conversão de inventários incluem os custos diretamente relacionados com
as unidades de produção, tais como mão-de-obra direta. Também incluem uma imputação sistemática de gastos gerais de produção fixos e variáveis que sejam incorridos ao
converter matérias em bens acabados. Os Custos Fixos são aqueles que se mantém constantes num determinado período de tempo, independentemente da atividade desenvolvida ou do nível de utilização da capacidade instalada. Os Custos Variáveis são aqueles
que variam com o nível de atividade e são totalmente imputados aos custos de conversão,
já a imputação de gastos gerais de produção fixos aos custos de conversão é baseada na
capacidade normal das instalações de produção.
21
Assim, aplicamos o sistema de custeio racional na imputação dos custos fixos aos custos
de conversão, de facto este método de imputação tem por objetivo eliminar, ou melhor
isolar, os efeitos de uma variação de atividade sobre os custos, quer dos centros de custos
quer dos produtos. Pois, os Custos Fixos industriais são imputados à produção numa base
proporcional em função da relação entre a produção real e a que se considera normal:
CF *
Produção real
Produção normal
Os Custos Fixos industriais não incorporados à produção são custos do período:
CF *
100% -
Produção real
Produção normal
Assim, determina-se qual a parte dos custos fixos que serão considerados como custo do
produto, i.e., incorporável nos produtos saídos da fábrica; e qual a parte dos custos fixos
que será considerada como custo do período, i.e., suportada no período para a obtenção
dos proveitos e que não respeitam ao processo de fabrico.
•
Outros custos somente são incluídos nos custos dos inventários até ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condição atuais. Por exemplo, pode
ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos gerais que não sejam industriais ou
os custos de conceção
ção de produtos para clientes específicos.. No entanto, a norma identifica alguns custos que são excluídos do custo dos inventários:
•
quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão-de-obra ou de outros custos de produção;
•
custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários ao processo
de produção antes de uma nova fase de produção;
•
gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no
seu local e na sua condição atuais; e
•
custos de vender.
Quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve ser reconhecida como um gasto do período em que o respetivo rédito seja reconhecido, existem várias
fórmulas de custeio para o efeito:
•
Sempre que possível são atribuídos custos específicos a elementos específicos.
•
•
22
A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos a
elementos identificados de inventário. Este é o tratamento apropriado para os itens
que sejam segregados para um projeto específico, independentemente de eles terem
sido comprados ou produzidos. Porém, quando haja grandes quantidades de itens
de inventário que sejam geralmente intermutáveis, a identificação específica de
custos não é apropriada. Em tais circunstâncias, o método de seleção dos itens que
permanecem nos inventários poderia ser usado para obter efeitos predeterminados
nos resultados.
O custo dos inventários, que não sejam atribuídos custos específicos, deve ser atribuído
pelo uso da fórmula “primeira entrada, primeira saída” (FIFO) ou da fórmula do custeio
médio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para todos os
inventários que tenham uma natureza e um uso semelhantes para a entidade. Para os
inventários que tenham outra natureza ou uso, poderão justificar-se diferentes fórmulas
de custeio.
•
A fórmula FIFO pressupõe que os itens de inventário que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens
que permanecerem em inventário no fim do período sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos.
•
Pela fórmula do custo médio ponderado, o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do custo de itens semelhantes no começo de um período e
do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o período.
A quantia de qualquer ajustamento dos inventários para o valor realizável líquido e todas as perdas de inventários devem ser reconhecidas como um gasto do período em que o ajustamento ou
perda ocorra.
A quantia de qualquer reversão do ajustamento de inventários, proveniente de um aumento no
valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida como um gasto no período em que a reversão ocorra.
Exemplo:
A empresa Brilha no Escuro, Lda dedica-se à fabricação de holofotes LED de 70W, tendo
apresentado, no mês de Março de 2013, os seguintes elementos:
- Produção do mês: 1.200 unidades
- Produção média prevista para os próximos 5 anos: 18.000 unid./ano
- Matérias-primas incorporadas: 19,25 € /unidade
- Custos de conversão (variáveis): 6,5 € /unidade
- Custos de conversão (fixos): 24.000 €
Qual o custo a imputar ao produto?
Qual o custo a reconhecer como gasto do período?
Resolução:
O custo a imputar ao produto e o custo a reconhecer como gasto do período serão os seguintes:
Produção normal mensal = 1.500 unidades
Unidade de Imputação dos custos fixos = 24.000 / 1.500 = 16
Custo a imputar ao produto:
= 19,25 x 1200 + 6,5 x 1200 +(1200 x 16)= 50.100 €
Custo unitário:
= 50.100 / 1.200 = 41,75 €
Custo Período:
= 24.000 – 19.200 (1200 x 16) = 4.800 €
23
O grande desafio que se coloca é como garantir que uma entidade não tem os seus ativos escriturados por um valor superior à sua quantia recuperável. Um ativo é escriturado por mais do que a
sua quantia recuperável se a sua quantia escriturada exceder a quantia a ser recuperada através
do uso ou venda do ativo. Se este for o caso, o ativo é descrito como estando com imparidade e
a(s) Norma(s) exige(m) que a entidade reconheça uma perda por imparidade. Por outro lado é
necessário especificar as circunstâncias em que uma entidade deve reverter uma perda por imparidade.
A cada data de relato, uma entidade deve avaliar em se existe qualquer indicação de que um ativo
possa estar com imparidade. Se existir qualquer indicação, interna ou externa, a entidade deve
estimar a quantia recuperável do mesmo. Independentemente de existir ou não qualquer indicação de imparidade, uma entidade deve também:
•
Testar anualmente a imparidade dos ativos intangíveis com uma vida útil indefinida
comparando a sua quantia escriturada com a sua quantia recuperável.
•
Testar anualmente a imparidade do goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais.
Existem diversas fontes de informação que nos permitem obter suspeitas de que os ativos possam
estar em imparidade, essas fontes de informação dividem-se em dois grandes grupos, fontes externas e fontes internas de informação:
•
•
Fontes externas de informação
•
Durante o período, o valor de mercado de um ativo diminuiu significativamente
mais do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou do uso normal.
•
Ocorreram, durante o período, ou irão ocorrer no futuro próximo, alterações significativas com um efeito adverso na entidade, relativas ao ambiente tecnológico,
de mercado, económico ou legal em que a entidade opera ou no mercado ao qual o
ativo está dedicado.
•
As taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos aumentaram durante o período, e esses aumentos provavelmente afetarão a taxa
de desconto usada no cálculo do valor de uso de um ativo e diminuirão materialmente a quantia recuperável do ativo.
•
A quantia escriturada dos ativos líquidos da entidade é superior à sua capitalização
de mercado.
Fontes internas de informação
•
Está disponível evidência de obsolescência ou dano físico de um ativo.
•
Alterações significativas com um efeito adverso na entidade ocorreram durante o
período, ou espera-se que ocorram num futuro próximo, até ao ponto em que, ou
25
na forma em que, um ativo seja usado ou se espera que seja usado. Estas alterações
incluem um ativo que se tornou ocioso, planos para descontinuar ou reestruturar a
unidade operacional a que o ativo pertence, planos para alienar um ativo antes da
data anteriormente esperada, e a reavaliação da vida útil de um ativo como finita
em vez de indefinida.
•
Existe evidência nos relatórios internos que indica que o desempenho económico de
um ativo é, ou será, pior do que o esperado.
Estas fontes de informação, sempre que nos indicarem que um ativo possa estar em imparidade,
devem provocar a realização dos testes de imparidade, que poderão demonstrar que o ativo não
esteja em imparidade, no entanto os mesmos poderão sugerir uma revisão das vidas úteis, dos
valores residuais e dos métodos de depreciação dos mesmos.
A quantia recuperável de um ativo será sempre o valor mais alto entre o preço de venda líquido
(justo valor de um ativo menos os custos de vender) e o seu valor de uso:
•
•
26
Justo valor menos custos de vender, ou preço de venda liquido
•
A melhor evidência do justo valor menos os custos de vender de um ativo é um preço num acordo de venda vinculativo numa transação entre partes sem qualquer relacionamento entre elas, ajustado para custos incrementais que seriam diretamente
atribuíveis à alienação do ativo.
•
Se não houver qualquer acordo de venda vinculativo mas um ativo for negociado
num mercado ativo, o justo valor menos os custos de vender é o preço de mercado
do ativo menos os custos com a alienação. O preço de mercado apropriado é geralmente o preço corrente de oferta de compra. Quando os preços de oferta de compra
não estiverem disponíveis, o preço da transação mais recente pode proporcionar
uma base a partir da qual se estime o justo valor menos os custos de vender, desde
que não tenha havido uma alteração significativa nas circunstâncias económicas
entre a data da transação e a data em que a estimativa seja feita.
•
Se não houver acordo de venda vinculativo ou mercado ativo para um ativo, o justo
valor menos os custos de vender é baseado na melhor informação disponível para
refletir a quantia que uma entidade poderá obter, à data do balanço, da alienação
do ativo numa transação entre partes conhecedoras e dispostas a isso sem qualquer
relacionamento entre elas, após dedução dos custos com a alienação. Ao determinar
esta quantia, uma entidade considera o desfecho de transações recentes de ativos
semelhantes feitas no mesmo sector. O justo valor menos os custos de vender não
reflete uma venda forçada, a não ser que a gerência seja compelida a vender imediatamente.
Os seguintes elementos devem ser refletidos no cálculo do valor de uso de um ativo:
•
Uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do ativo;
•
Expectativas acerca das possíveis variações na quantia ou na tempestividade desses
fluxos de caixa futuros;
•
O valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco de
mercado;
•
O preço de suportar a incerteza inerente ao ativo; e
•
Outros fatores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado refletissem no apreçamento dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do
ativo.
•
Do equipamento A, espera-se que gere Cash flows de 2.000€ por ano, durante quatro
anos (do momento atual, 0, até, ao ano 3), sendo alienado nessa altura por 10.000.
•
A taxa de desconto é de 5%.
Valor_Uso = 2.000 + 2.000 + 2.000 + 2.000 + 10.000
(1+0,05)3
(1+0,05)1 (1+0,05)2
Valor_Uso = 16.085
A taxa de desconto deve ser a taxa antes de impostos que reflita as avaliações correntes de mercado sobre o valor temporal do dinheiro e os riscos específicos para o ativo em relação aos quais
as estimativas de fluxos de caixa futuros não tenham sido ajustadas.
Uma taxa que reflita as avaliações correntes de mercado do valor temporal do dinheiro e dos riscos específicos para o ativo é o retorno que os investidores exigiriam se fossem eles a escolher um
investimento que gerasse fluxos de caixa de quantias, tempestividade e perfil de risco equivalentes às que a entidade espera obter do ativo. Esta taxa é estimada a partir da taxa implícita nas
transações correntes de mercado para ativos semelhantes ou a partir do custo médio ponderado
do capital de uma entidade cotada em bolsa que tenha um único ativo (ou uma carteira de ativos)
semelhante em termos de potencial de serviço e de riscos para o ativo em causa. Contudo, a(s)
taxa(s) de desconto usada(s) para mensurar o valor de uso de um ativo não deve(m) refletir os
riscos em relação aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido ajustadas. De
outro modo, o efeito de alguns pressupostos será tido em consideração duas vezes.
Quando uma taxa de um ativo específico não estiver diretamente disponível no mercado, uma
entidade usa substitutos para estimar a taxa de desconto.
Para mais informação da taxa de desconto, devem ser consultados os (§§ 15 a 21) da NI2 - Uso de
técnicas de valor presente para mensurar o valor de uso.
Sempre que a quantia recuperável de um ativo for menor do que a sua quantia escriturada, a
quantia escriturada do ativo deve ser reduzida para a sua quantia recuperável. Esta redução é
uma perda por imparidade que deve ser reconhecida nos resultados, a não ser que o ativo seja
escriturado pela quantia revalorizada de uma outra Norma, caso em que a perda por imparidade
seria tratada como decréscimo de revalorização de acordo com essa outra Norma.
Sempre que não for possível estimar a quantia recuperável de um ativo individual, uma entidade
deve determinar a quantia recuperável da unidade geradora de caixa à qual o mesmo pertence.
Entende-se por Unidade geradora de caixa, o mais pequeno grupo identificável de ativos que seja
gerador de influxos de caixa e que seja em larga medida independente dos influxos de caixa de
outros ativos ou grupo de ativos.
Exemplo:
Uma entidade mineira possui uma linha férrea privada para suportar as suas atividades mineiras. A linha férrea privada só pode ser vendida pelo valor da sucata e não gera influxos de caixa
que sejam em larga medida independentes dos influxos de caixa de outros ativos da mina.
Não é possível estimar a quantia recuperável da linha férrea privada porque o seu valor de uso
não pode ser determinado e é provavelmente diferente do valor de sucata. Por isso, a entidade
estima a quantia recuperável da unidade geradora de caixa à qual a linha férrea privada pertence,
isto é, à mina como um todo.
Uma perda por imparidade numa unidade geradora de caixa deve ser imputada para reduzir a
quantia escriturada dos ativos da unidade pela ordem que se segue:
27
•
Primeiro, para reduzir a quantia escriturada de qualquer goodwill imputado à unidade
geradora de caixa; e
•
Depois, aos outros ativos da unidade, numa base pro rata relativamente à quantia escriturada de cada ativo da unidade.
Estas reduções nas quantias escrituradas devem ser tratadas como perdas por imparidade nos
ativos individuais.
No entanto, ao imputar uma perda por imparidade individualmente, uma entidade não deve reduzir a quantia escriturada de um ativo abaixo do mais alto de entre:
•
o seu justo valor menos os custos de vender (caso seja determinável);
•
o seu valor de uso (caso seja determinável); e
•
zero.
A quantia da perda por imparidade que de outra forma teria sido imputada ao ativo deve ser imputada numa base pro rata aos outros ativos da unidade.
Não
ão é reconhecida qualquer perda por imparidade do ativo se a unidade geradora de caixa relacionada não estiver com imparidade. Isto aplica-se mesmo se o justo valor menos os custos de
vender do ativo for inferior à sua quantia escriturada.
Sempre que tenham sido reconhecidas perdas por imparidade em ativos, uma entidade deve avaliar
à data de cada relato se existe qualquer indicação de que uma perda por imparidade reconhecida em
períodos anteriores relativamente a um ativo, que não o goodwill, possa já não existir ou possa ter
diminuído. Se tal indicação existir, uma entidade deve estimar a quantia recuperável desse ativo.
Uma perda por imparidade de um ativo, que não o goodwill, reconhecida em períodos anteriores
deve ser revertida se, e apenas se, houver uma alteração nas estimativas usadas para determinar
a quantia recuperável do ativo desde que a última perda por imparidade foi reconhecida. Quando
assim é, a quantia escriturada do ativo deve ser aumentada até à sua quantia recuperável. Este
aumento é uma reversão de uma perda por imparidade.
Uma reversão de uma perda por imparidade não deve exceder a quantia escriturada que teria sido
determinada (líquida de amortização ou depreciação) se nenhuma perda por imparidade tivesse
sido reconhecida no ativo em anos anteriores.
Uma reversão de uma perda por imparidade deve ser reconhecida imediatamente nos resultados,
a não ser que o ativo esteja escriturado pela quantia revalorizada segundo uma outra Norma,
qualquer reversão de uma perda por imparidade de um ativo revalorizado deve ser tratada como
um acréscimo de revalorização de acordo com essa outra Norma.
Após ser reconhecida uma reversão de uma perda por imparidade, o débito da depreciação do
ativo deve ser ajustado em períodos futuros para imputar a quantia escriturada revista, numa
base sistemática durante a sua vida útil remanescente.
Exemplo:
A empresa Bolos Deliciosos, Lda tem uma unidade geradora de caixa com o seguinte valor
contabilístico em 31.12.2012, após o registo das depreciações do período:
28
•
Equipamento de transporte: 200.000 euros;
•
Equipamento básico: 500.000 euros;
•
Equipamento administrativo: 100.000 euros;
•
Trespasse (goodwill) 80.000 euros;
•
A vida útil remanescente de cada um destes elementos era de 10 anos.
Sabendo que a quantia recuperável desta unidade geradora de caixa no final do ano 2012
era de 700.000 euros e que o justo valor deduzido dos custos de venda do equipamento
administrativo era de 90.000 euros, identifique o procedimento contabilístico a adotar
nesta data.
Descrição
V. Contabilístico
31.12.2012
Equipamento Equipamento Equipamento Trespasse
Transporte
Básico
Administrativo (Goodwill)
200.000 €
500.000 €
100.000 €
Perda no Goodwill
Perda nos outros
ativos
(25.714 €)
(64.286 €)
(10.000 €)
V. Contabilístico
31.12.2012
174.286 €
435.714 €
90.000 €
Total
80.000 €
880.000 €
(80.000 €)
(80.000 €)
(100.000 €)
0€
700.000 €
29
O custo dos inventários pode não ser recuperável se esses inventários estiverem danificados, se
se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preços de venda tiverem diminuído. O
custo dos inventários pode também não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou
os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado.
Assim, sempre que a quantia recuperável de um inventário for inferior à quantia escriturada do
mesmo, há que reduzir o custo dos mesmos (write down) para o valor realizável líquido, o que
é consistente com
om o ponto de vista de que os ativos não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que previsivelmente resultariam da sua venda ou uso (conceito de imparidade).
Os inventários são geralmente reduzidos para o seu valor realizável líquido item a item, embora,
em alguns casos, possa ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o
caso dos itens de inventário relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades
ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma área geográfica
e não possam ser avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. Não é apropriado reduzir inventários com base numa classificação de inventários como, por exemplo, bens
acabados, ou em todos os inventários de um determinado sector ou segmento geográfico.
Em cada período subsequente é feita uma nova avaliação do valor realizável líquido. Quando as
circunstâncias que anteriormente resultavam em ajustamento ao valor dos inventários deixarem
de existir ou quando houver uma clara evidência de um aumento no valor realizável líquido devido à alteração nas circunstâncias económicas, a quantia do ajustamento é revertida (limitada
à quantia do ajustamento original) de modo a que a nova quantia escriturada seja o valor mais
baixo do custo e do valor realizável líquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de
inventários que é escriturado pelo valor realizável líquido, porque o seu preço de venda desceu,
está ainda detido num período posterior e o seu preço de venda aumentou.
Relembrando, valor realizável líquido é o preço de venda estimado no decurso ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessários
para efetuar a venda.
As estimativas do valor realizável líquido são baseadas nas provas mais fiáveis disponíveis no
momento em que sejam feitas as estimativas quanto à quantia que se espera que os inventários
venham a realizar. Estas estimativas tomam em consideração as variações nos preços ou custos
diretamente relacionados com acontecimentos que ocorram após o fim do período, na medida
em que tais acontecimentos confirmem condições existentes no fim do período. Como podemos
confirmar no §6 da NCRF 24 – Acontecimentos após a data do balanço:
“6. Exemplos de acontecimentos ocorridos após a data do balanço que dão lugar a ajustamentos e
que exigem que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstrações financeiras, ou que reconheça itens que não foram anteriormente reconhecidos, são:
(a) (…)
(b) a receção de informação após a data do balanço que indique que um ativo estava em imparidade à data do balanço, ou que a quantia da perda por imparidade anteriormente reconhecida para
31
esse ativo necessita de ser ajustada, tal como ocorre, designadamente, nas seguintes situações:
(i) (…)
(ii) a venda de inventários após a data do balanço pode dar evidência acerca do valor realizável
líquido à data do balanço”
Exemplo:
A empresa Camionetas Fortes, SA, fabrica carroçarias de ferro. No ano de 2012 comprou,
100 ton de ferro por 200 euros cada para utilizar na fabricação das carroçarias tipo A, sendo normal obter uma margem de lucro de 20% sobre o custo total de produção.
No final do ano, encontravam-se em armazém 20 ton de ferro. Os custos previstos com a
sua conversão, durante o 1º semestre de 2013, eram de 8.000 euros. O consumo unitário da
matéria-prima é de 1 ton.
Com o agravar da crise no sector, o custo de reposição estimado das suas matérias-primas
sofreu uma redução para 190 euros.
A empresa esperava vender o produto por 500 euros cada quando terminasse a produção.
Qual o procedimento contabilístico a adotar em 31.12.2012?
A empresa espera vender as carroçarias por 500 euros cada
Custo estimado do produto: 20 * 200 + 8.000 = 12.000
Rédito estimado: 20 * 500 = 10.000
Há que reconhecer um ajustamento de 2.000 euros.
652 – Perdas p/ imparidade – Em inventários 2.000 €
a
339 – Perdas por imparidade acumuladas
2.000 €
Em Maio de 2013:
A empresa conseguiu vender todas as carroçarias por 650 euros cada
Os custos com a conversão corresponderam aos estimados.
Rédito real: 20 * 650 = 13.000
Custo do produto: 20 * 200 + 8.000 = 12.000
Qual o procedimento contabilístico a adotar em 31.05.2013?
2111 – Clientes gerais
a
13.000 €
712 – Vendas produtos acabados
13.000 €
Reconhecimento do rédito
a
2.000 €
7622 – reversões - Perdas p/ imparidade – Em inventários
Reversão da perda por imparidade
731 – Variação produtos acabados
a
34 – Produtos acabados
Desreconhecimento do inventário
32
12.000 €
12.000 €
2.000 €
Os Ativos Fixos Tangíveis são itens detidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou
serviços, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos e que se espera que sejam
usados durante mais do que um período.
O custo de um item de ativo fixo tangível deve ser reconhecido como ativo se, e apenas se for provável que futuros benefícios económicos associados ao item fluam para a entidade e o seu o custo
possa ser mensurado fiavelmente.
A NCRF 7 não prescreve a unidade de medida para reconhecimento, i.e. aquilo que constitui
um item do ativo fixo tangível. Assim, é necessário exercer juízos de valor ao aplicar os critérios
de reconhecimento às circunstâncias específicas de uma entidade. Pode ser apropriado agregar
itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor agregado.
Uma entidade avalia segundo este princípio de reconhecimento todos os seus ativos fixos tangíveis e custos de equipamento no momento em que eles sejam incorridos. Estes custos incluem
custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir um item do ativo fixo tangível e os custos incorridos posteriormente para adicionar a, substituir parte de, ou dar assistência ao mesmo.
Podem ser considerados no Ativo por uma só quantidade e quantia fixa, os itens imobilizados
que, no seu conjunto, satisfaçam simultaneamente as seguintes condições:
•
Sejam renovados frequentemente;
•
Representem, bem a bem, uma quantia imaterial para a entidade;
•
Tenham uma vida útil não superior a três anos.
Os itens do ativo fixo tangível podem ser adquiridos por razões de segurança ou ambientais.
A aquisição de tal ativo fixo tangível, embora não aumentando diretamente futuros benefícios
económicos de qualquer item particular existente de ativo fixo tangível, pode ser necessário para
que a entidade obtenha futuros benefícios económicos dos seus outros ativos. Esses itens do ativo
fixo tangível qualificam-se para o reconhecimento como ativos porque permitem a uma entidade
obter futuros benefícios económicos dos ativos relacionados para além dos que teria obtido se não
tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos
químicos de manuseamento a fim de se conformar com exigências ambientais para a produção
e armazenamento de químicos perigosos. Os melhoramentos nas instalações relacionados são
reconhecidos como um ativo porque, sem eles, a entidade não está em condições de fabricar e
vender tais produtos químicos. Contudo, a quantia escriturada resultante desse ativo e ativos
relacionados é revista para imparidade de acordo com a NCRF 12 - Imparidade de Ativos.
Um item do ativo fixo tangível que seja classificado para reconhecimento como um ativo deve ser
mensurado pelo seu custo.
O custo de um item do ativo fixo tangível compreende:
•
o seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos de compra não
reembolsáveis, após dedução dos descontos e abatimentos;
33
•
quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo na localização e condição
necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida;
•
a estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do item e de restauração
do local no qual este está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre seja quando
o item é adquirido seja como consequência de ter usado o item durante um determinado
período para finalidades diferentes da produção de inventários durante esse período.
Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:
•
custos de benefícios dos empregados (ver subsidiariamente a NCRF 28 - Benefícios dos
Empregados) decorrentes diretamente da construção ou aquisição de um item do ativo
fixo tangível;
•
custos de preparação do local;
•
custos iniciais de entrega e de manuseamento;
•
custos de instalação e montagem;
•
custos de testar se o ativo funciona corretamente, após dedução dos proventos líquidos
da venda de qualquer item produzido enquanto se coloca o ativo nessa localização e condição (tais como amostras produzidas quando se testa o equipamento); e
•
honorários.
Uma entidade aplica a NCRF 18 - Inventários aos custos das obrigações de desmantelamento,
remoção e restauração do local em que um item está localizado que sejam incorridos durante um
determinado período como consequência de ter usado o item para produzir inventários durante
esse período. As obrigações por custos contabilizados de acordo com a NCRF 18 ou com a presente
Norma são reconhecidas e mensuradas de acordo com a NCRF 21 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.
Exemplos de custos que não são custos de um item do ativo fixo tangível são:
•
custos de abertura de novas instalações;
•
custos de introdução de um novo produto ou serviço (incluindo custos de publicidade ou
atividades promocionais);
•
custos de condução do negócio numa nova localização ou com uma nova classe de clientes (incluindo custos de formação de pessoal); e
•
custos de administração e outros custos gerais.
O reconhecimento dos custos na quantia escriturada de um item do ativo fixo tangível cessa
quando o item está na localização e condição necessárias para que seja capaz de funcionar da
forma pretendida. Assim sendo, os custos incorridos na utilização ou reinstalação de um item
não são incluídos na quantia escriturada desse item. Por exemplo, os custos seguintes não são
incluídos na quantia escriturada de um item do ativo fixo tangível:
34
•
custos incorridos enquanto um item capaz de funcionar da forma pretendida ainda não
tenha sido colocado em uso ou esteja a ser usado a uma capacidade inferior à sua capacidade total;
•
perdas operacionais iniciais, tais como as incorridas enquanto cresce a exigência da produção do item; e
•
custos de relocalização ou reorganização de uma parte ou de todas as operações de uma
entidade.
Algumas operações ocorrem em ligação com a construção ou desenvolvimento de um item do
ativo fixo tangível, mas não são necessárias para colocar o item na localização e condição necessárias para que este seja capaz de funcionar da forma pretendida. Estas operações incidentais
podem ocorrer antes ou durante as atividades de construção ou desenvolvimento. Por exemplo,
podem ser obtidos rendimentos através do uso de um local de construção como um parque de
estacionamento até a construção ter início. Dado que não são necessárias operações inerentes
para colocar um item na localização e condição necessárias para que este seja capaz de funcionar
da forma pretendida, o rendimento e os gastos relacionados das operações inerentes são reconhecidos nos resultados e incluídos nas suas respetivas classificações de rendimento ou de gasto.
O custo de um ativo construído pela própria entidade determina-se usando os mesmos princípios quanto a um ativo adquirido. Se uma entidade produzir ativos idênticos para venda no
decurso normal das operações empresariais, o custo do ativo é geralmente o mesmo que o custo
de construir um ativo para venda (ver NCRF 18 - Inventários). Por isso, quaisquer lucros internos
são eliminados para chegar a tais custos. De forma semelhante, o custo de quantias anormais de
materiais, de mão-de-obra ou de outros recursos desperdiçados incorridos na autoconstrução de
um ativo não é incluído no custo do ativo.
tivo. A NCRF 10 – Custos de Empréstimos Obtidos estabelece critérios para o reconhecimento do juro como componente da quantia escriturada de um item
do ativo fixo tangível construído pela própria entidade.
Depois de reconhecido um item como ativo fixo tangível, o mesmo deverá ser depreciado ao longo da sua vida útil:
•
Apura-se a quantia depreciável, que é o custo de um ativo, ou outra quantia substituta
do custo, menos o seu valor residual. Entende-se por valor residual, a quantia estimada
que uma entidade obteria correntemente pela alienação de um ativo, após dedução dos
custos de alienação estimados, se o ativo já tivesse a idade e as condições esperadas no
final da sua vida útil.
•
Estima-se a vida útil do Item, ou seja, o período durante o qual uma entidade espera que
um ativo esteja disponível para uso; ou em alternativa o número de unidades de produção ou similares que uma entidade espera obter do ativo.
A quantia depreciável e respetiva vida útil deverá ser estimada em relação a cada parte de um
item do ativo fixo tangível com um custo que seja significativo em relação ao custo total do item.
O gasto de depreciação em cada período deve ser reconhecido nos resultados a menos que seja
incluído na quantia escriturada de um outro ativo.
O método de depreciação usado deve refletir o modelo pelo qual se espera que os futuros benefícios económicos do ativo sejam consumidos pela entidade, devendo o mesmo ser aplicado consistentemente a um ativo de período para período.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade deve ainda escolher entre o modelo de custo e o
modelo de revalorização como política contabilística e deve aplicar essa política a uma classe
inteira de ativos fixos tangíveis.
Quando a opção segue o modelo do custo, significa que após o reconhecimento como um ativo,
um item do ativo fixo tangível deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciação
acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.
Quando a opção segue o modelo de revalorização, significa que após o reconhecimento como um ativo, um item do ativo fixo tangível, cujo justo valor possa ser mensurado fiavelmente, deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que é o seu justo valor à data da revalorização menos qualquer
depreciação acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes. As revalorizações devem ser feitas com suficiente regularidade para assegurar que a quantia escriturada não
difere materialmente daquela que seria determinada pelo uso do justo valor à data do balanço.
35
Para determinar se um item do ativo fixo tangível está ou não em imparidade, uma entidade
aplica a NCRF 12 – Imparidade de Ativos. Essa Norma explica como uma entidade revê a quantia
escriturada dos seus ativos, como determina a quantia recuperável do mesmo e quando reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por imparidade.
Exemplo:
Em finais de 2011, a Transporta Tudo, S.A. procedeu à revalorização de um equipamento
de transporte especial, tendo o mesmo sofrido um acréscimo de valor de 30.000 euros. No
entanto, durante o ano de 2012, fruto de má utilização, o referido equipamento passou a ter
um desempenho bastante inferior àquele que era esperado.
Este equipamento apresentava, após o reconhecimento da depreciação do exercício, uma
quantia escriturada de 45.000 M€ e tinha à data uma vida útil estimada de mais 3 anos.
Dada a especificidade do ativo em causa, não é possível determinar com fiabilidade o respetivo preço de venda.
A empresa estimou que os fluxos de caixa esperados para este equipamento seriam os seguintes:
Ano
Fluxo de caixa esperado M€
2013
15.000
2014
12.500
2015
10.000
Considerando que:
a taxa que reflete o valor temporal do dinheiro e os riscos específicos para o ativo em relação aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros não foram ajustadas são avaliados
em 5%,
Qual o valor da depreciação a reconhecer como gasto em 2013?
Valor escriturado do Ativo em 2012 – 45.000 €
Quantia recuperável:
VAL = 10000/(1,05)^3 + 12500/(1,05)^2 + 15000/(1,05)^1 = 34.261,96 €
VAL(5%;15000;12500;10000) = 34.261,96 €
Perda por imparidade = 45.000 € – 34.261,96 € = 10.738,04
Depreciação nos próximos três anos:
34261,96 : 3 = 11.420,65 €
36
Por vezes, é difícil avaliar se um ativo intangível gerado internamente se qualifica para reconhecimento, pois torna-se difícil:
•
Identificar se e quando existe um ativo identificável que gere benefícios económicos futuros esperados; e
•
Determinar fiavelmente o custo do ativo. Em alguns casos, o custo de gerar internamente um ativo intangível não pode ser distinguido do custo de manter ou aumentar o
goodwill da entidade gerado internamente ou do decorrer operacional do dia-a-dia.
Por isso, além de se conformar com os requisitos gerais do reconhecimento e mensuração inicial
de um ativo intangível, uma entidade aplica os requisitos e orientação dos parágrafos 51 a 66 da
NCRF 6 a todos os ativos intangíveis gerados internamente:
•
Para avaliar se um ativo intangível gerado internamente satisfaz os critérios de reconhecimento, uma entidade classifica a formação do ativo em:
•
uma fase de pesquisa; e
•
uma fase de desenvolvimento.
Se bem que os termos “pesquisa” e “desenvolvimento” estejam definidos, os termos “fase de pesquisa” e “fase de desenvolvimento” têm um sentido mais amplo para a finalidade desta Norma.
Se uma entidade não puder distinguir a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento num projeto
interno para criar um ativo intangível, a entidade trata o dispêndio nesse projeto como se fosse
incorrido somente na fase da pesquisa.
Nenhum ativo intangível proveniente de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projeto interno)
deve ser reconhecido. O dispêndio com pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projeto interno)
deve ser reconhecido como um gasto quando for incorrido.
Na fase de pesquisa de um projeto interno, uma entidade não pode demonstrar que existe um
ativo intangível que irá gerar benefícios económicos futuros prováveis. Por isso, este dispêndio é
reconhecido como um gasto quando for incorrido.
Exemplos de atividades de pesquisa são:
•
Atividades visando a obtenção de novos conhecimentos;
•
A procura de, avaliação e seleção final de, aplicações das descobertas de pesquisa ou de
outros conhecimentos;
•
A procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou
serviços; e
•
A formulação, conceção, avaliação e seleção final de possíveis alternativas de materiais,
aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou melhorados.
Um ativo intangível proveniente de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de um pro-
37
jeto interno) deve ser reconhecido se, e apenas se, uma entidade puder demonstrar:
•
A viabilidade técnica de concluir o ativo intangível a fim de que o mesmo esteja disponível para uso ou venda.
•
A sua intenção de concluir o ativo intangível e usá-lo ou vendê-lo.
•
A sua capacidade de usar ou vender o ativo intangível.
•
A forma como o ativo intangível gerará prováveis benefícios económicos futuros. Entre
outras coisas, a entidade pode demonstrar a existência de um mercado para a produção
do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, se for para ser usado internamente, a utilidade do ativo intangível.
•
A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros para concluir o
desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível.
•
A sua capacidade para mensurar fiavelmente o dispêndio atribuível ao ativo intangível
durante a sua fase de desenvolvimento.
Na fase de desenvolvimento de um projeto interno, uma entidade pode, nalguns casos, identificar
um ativo intangível e demonstrar que o ativo gerará prováveis benefícios económicos futuros. Tal
acontece porque a fase de desenvolvimento de um projeto é mais avançada do que a fase de pesquisa.
Exemplos das atividades de desenvolvimento são:
•
A conceção, construção e teste de protótipos e modelos de pré-produção ou de pré-uso;
•
A conceção de ferramentas, utensílios, moldes e suportes envolvendo nova tecnologia;
•
A conceção, construção e operação de uma fábrica piloto que não seja de uma escala
económica exequível para produção comercial; e
•
A conceção, construção e teste de uma alternativa escolhida para materiais, aparelhos,
produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou melhorados.
Para demonstrar como um ativo intangível gerará benefícios económicos futuros prováveis, uma
entidade avalia os futuros benefícios económicos a serem recebidos do ativo usando os princípios
da NCRF 12 - Imparidade de Ativos. Se o ativo gerar benefícios económicos apenas em combinação com outros ativos, a entidade aplica o conceito de unidades geradoras de caixa tal como
definido na NCRF 12.
A disponibilidade de recursos para concluir, usar e obter os benefícios de um ativo intangível
pode ser demonstrada, por exemplo, por um plano empresarial que mostre os recursos técnicos,
financeiros e outros necessários e a capacidade da entidade para assegurar esses recursos. Em alguns casos, uma entidade demonstra a disponibilidade de financiamento externo pela obtenção
de uma indicação do mutuante da sua vontade de financiar o plano.
Os sistemas de custeio de uma entidade podem muitas vezes mensurar com fiabilidade o custo de
gerar internamente um ativo intangível, tais como os ordenados e outros dispêndios incorridos
para assegurar copyrights ou licenças ou para desenvolver software de computadores.
As marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de clientes e itens substancialmente semelhantes gerados internamente não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.
Dispêndios com marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de clientes e itens semelhantes
em substância gerados internamente não podem ser distinguidos do custo de desenvolver a empresa no seu todo. Por isso, tais itens não são reconhecidos como ativos intangíveis.
O custo de um ativo intangível gerado internamente para a finalidade é a soma dos dispêndios
incorridos desde a data em que o ativo intangível primeiramente satisfaz os critérios de reconhe-
38
cimento. O parágrafo 70 da NCRF 6 proíbe a reposição de dispêndio anteriormente reconhecido
como um gasto.
O custo de um ativo intangível gerado internamente compreende todos os custos diretamente
atribuíveis necessários para criar, produzir e preparar o ativo para ser capaz de funcionar da
forma pretendida. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:
•
Os custos dos materiais e serviços usados ou consumidos ao gerar o ativo intangível;
•
Os custos dos benefícios dos empregados associados à formação do ativo intangível;
•
As taxas de registo de um direito legal; e
•
A amortização de patentes e licenças que sejam usadas para gerar o ativo intangível.
A NCRF 10 - Custos de Empréstimos Obtidos especifica os critérios para o reconhecimento do
juro como um elemento do custo de um ativo intangível gerado internamente.
Não são, porém, componentes do custo de um ativo intangível gerado internamente:
•
Os dispêndios com vendas, gastos administrativos e outros gastos gerais a menos que
estes dispêndios possam ser diretamente atribuídos à preparação do ativo para uso;
•
Ineficiências identificadas e perdas operacionais iniciais incorridas antes de o ativo atingir o desempenho planeado; e
•
Dispêndios com a formação do pessoal para utilizar o ativo.
Após o reconhecimento como ativo intangível, o mesmo deve ser amortizado pela sua vida útil de
acordo com o método de amortização escolhido, o método usado é selecionado na base do modelo
de consumo esperado dos futuros benefícios económicos incorporados no ativo e é aplicado consistentemente de período a período, geralmente é adotado o método da linha reta.
Um ativo intangível com uma vida útil indefinida não deve ser amortizado. No entanto, segundo
a NCRF 12 – Imparidade de Ativos, é exigido a uma entidade que teste anualmente a imparidade
de um ativo intangível com uma vida útil indefinida comparando a sua quantia recuperável com
a sua quantia escriturada, ou sempre que haja uma indicação de que o ativo intangível possa estar
em imparidade.
Para determinar se um ativo intangível está em imparidade, uma entidade aplica a NCRF 12 - Imparidade de Ativos. Esta Norma explica quando e como uma entidade revê a quantia escriturada
dos seus ativos, como determina a quantia recuperável de um ativo e quando reconhece ou reverte uma perda por imparidade.
Exemplo:
A empresa Brilha no Escuro, Lda iniciou um processo de pesquisa e desenvolvimento no início
de 2012, para a produção de um novo protótipo de holofote inovador na iluminação desportiva:
No primeiro semestre, durante a fase da pesquisa, foram suportados custos com o pessoal
e materiais diversos no valor de 65.000 euros.
No segundo semestre, concluída a fase da pesquisa, foram suportados custos com o pessoal e outros materiais no valor de 75.000 euros.
A empresa tem diversos financiamentos gerais com uma taxa de juro média de 7,4 %.
39
É expectativa da empresa, que a produção e comercialização destes holofotes ocorra por
tempo indeterminado, e que liberte cash flows futuros na ordem dos 50.000 euros anuais.
No final de 2012, uma fábrica de LED chinesa, fez uma proposta de compra deste protótipo
por 120.000 euros.
Qual o valor a reconhecer no ativo intangível?
É obrigatório teste de imparidade? Qual a quantia recuperável?
O Ativo pode ser reavaliado?
Qual o valor a reconhecer no ativo intangível?
Fase da pesquisa é considerada como um gasto, a fase do desenvolvimento, pode ser considerado como ativo, assim como os gastos com juro que sejam capitalizáveis:
Juros capitalizáveis = 75.000 x 7,4% x (6/12) = 2.775 €
Valor o AI = 75.000 + 2.775 = 77.775 €.
442 – AI – Projetos de desenvolvimento
a
75.000 €
742 – TPE – Ativos Intangíveis 75.000 €
Capitalização dos custos do protótipo
442 – AI – Projetos de desenvolvimento
a
2.775 €
691 – Juros suportados 2.775 €
Capitalização dos juros do protótipo
É obrigatório teste de imparidade? Qual a quantia recuperável?
Para todos os Ativos Intangíveis de vida indefinida, é obrigatório realizar teste de imparidade numa base anual.
O Valor recuperável é o mais alto do preço de venda líquido ou do valor de uso.
O valor de venda líquido é superior ao valor escriturado:
120.000 € > 77.775 €.
Não há qualquer perda de imparidade a reconhecer.
O Ativo pode ser reavaliado?
Para a finalidade de revalorizações segundo esta Norma, o justo valor deve ser determinado com referência a um mercado ativo.
Mercado ativo: é um mercado no qual se verifiquem as condições:
•
Os itens negociados no mercado são homogéneos;
•
Podem ser encontrados em qualquer momento compradores e vendedores dispostos a
comprar e vender; e
•
Os preços estão disponíveis ao público.
Este bem não pode ser revalorizado, embora exista um preço indicativo de uma transação, não se
pode afirmar que exista um mercado ativo.
40
Segundo a NCRF 27, Ativo financeiro é qualquer ativo que seja:
•
Dinheiro;
•
Um instrumento de capital próprio de uma outra entidade;
•
Um direito contratual de:
•
•
Receber dinheiro ou outro ativo financeiro de outra entidade; ou
•
Trocar ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condições
que sejam potencialmente favoráveis para a entidade; ou
Um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de capital próprio da própria entidade e que seja:
•
Um não derivado para o qual a entidade esteja, ou possa estar, obrigada a receber
um número variável dos instrumentos de capital próprio da própria entidade; ou
•
Um derivado que seja ou possa ser liquidado de forma diferente da troca de uma
quantia fixa em dinheiro ou outro ativo financeiro por um número fixo de instrumentos de capital próprio da própria entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital próprio da própria entidade não incluem instrumentos que sejam eles
próprios contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de capital
próprio da própria entidade.
Segundo a NCRF 27, os ativos financeiros podem ser mensurados pelo custo ou pelo custo amortizado, embora este último se mostre mais complexo, pelo que se poderia revelar, numa ótica
custo benefício, como dispensável; ou ao justo valor com as alterações de justo valor a serem
reconhecidas na demonstração de resultados.
Uma entidade deve mensurar os seguintes instrumentos financeiros ao custo ou ao custo amortizado menos perda por imparidade:
•
Instrumentos que satisfaçam as condições definidas no parágrafo 13 (tais como clientes, fornecedores, contas a receber, contas a pagar ou empréstimos bancários) e que a
entidade designe, no momento do seu reconhecimento inicial, para ser mensurado ao
custo amortizado (utilizando o método da taxa de juro efetiva) menos qualquer perda
por imparidade;
•
Contratos para conceder ou contrair empréstimos que:
•
Não possam ser liquidados em base líquida,
•
Quando executados, se espera que reúnam as condições para reconhecimento ao
custo ou ao custo amortizado menos perdas por imparidade, e
•
A entidade designe, no momento do reconhecimento inicial, para serem mensurados ao custo menos perdas por imparidade;
41
•
Instrumentos de capital próprio que não sejam negociados publicamente e cujo justo valor não possa ser obtido de forma fiável, bem como contratos ligados a tais instrumentos
que, se executados, resultem na entrega de tais instrumentos, os quais devem ser mensurados ao custo menos perdas por imparidade.
Um instrumento financeiro pode ser designado para ser mensurado ao custo amortizado se satisfizer todas as seguintes condições:
•
seja à vista ou tenha uma maturidade definida;
•
os retornos para o seu detentor sejam (i) de montante fixo, (ii) de taxa de juro fixa durante
a vida do instrumento ou de taxa variável que seja um indexante típico de mercado para
operações de financiamento (como por exemplo a Euribor) ou que inclua um spread sobre esse mesmo indexante;
•
não contenha nenhuma cláusula contratual que possa resultar para o seu detentor em
perda do valor nominal e do juro acumulado (excluindo-se os casos típicos de risco de
crédito).
Exemplos de instrumentos que são mensurados ao custo ou ao custo amortizado:
•
Clientes e outras contas a receber ou pagar, bem como empréstimos bancários;
•
Investimentos em obrigações não convertíveis;
•
Um derivado (contrato ou direito a adquirir numa data futura) sobre instrumentos de
capital próprio cujo justo valor não possa ser mensurado fiavelmente;
•
Contas a receber ou a pagar em moeda estrangeira, uma vez que satisfaçam tipicamente
as condições previstas no parágrafo 13. Porém, qualquer alteração no montante a pagar
ou a receber devido a alterações cambiais é reconhecida na demonstração de resultados, exceto se a taxa de câmbio estiver garantida, podendo utilizar-se a referida taxa de
câmbio;
•
Empréstimos a subsidiárias ou associadas que sejam exigíveis, uma vez que satisfaçam
as condições previstas no parágrafo 13;
•
Um instrumento de dívida que seja imediatamente exigível se o emitente incumprir o
pagamento de juro ou de amortização de dívida (tais cláusulas não violam as condições
definidas no parágrafo 13).
Uma entidade deve mensurar ao justo valor todos os instrumentos financeiros que não sejam
mensurados ao custo ou ao custo amortizado.
Exemplos de instrumentos financeiros que sejam mensurados ao justo valor através de resultados:
42
•
Investimentos em instrumentos de capital próprio com cotações divulgadas publicamente, uma vez que o parágrafo 12(c) define a mensuração ao custo apenas para os restantes casos;
•
Derivados que não sejam sobre instrumentos de capital próprio que satisfaçam o parágrafo 12(c) ou que fixem uma taxa de câmbio de uma conta a receber ou a pagar conforme
referido no parágrafo 14(d);
•
Instrumentos de dívida perpétua ou obrigações convertíveis;
•
Ativos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociação.
Um ativo financeiro ou um passivo financeiro é classificado como detido para negociação se for:
•
Adquirido ou incorrido principalmente para a finalidade de venda ou de recompra
num prazo muito próximo;
•
Parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam geridos
em conjunto e para os quais exista evidência de terem recentemente proporcionado
lucros reais.
Uma entidade não deve alterar a sua política de mensuração subsequente de um ativo ou passivo
financeiro enquanto tal instrumento for detido, seja para passar a usar o modelo do justo valor,
seja para deixar de usar esse método.
Para que um instrumento financeiro seja mensurado pelo custo amortizado um entidade deve
designá-lo para tal no momento do seu reconhecimento inicial e deve recorrer ao método da taxa
de juro efetiva.
Um instrumento financeiro pode ser designado para ser mensurado ao custo amortizado se satisfizer todas as seguintes condições:
•
Seja à vista ou tenha uma maturidade definida;
•
Os retornos para o seu detentor sejam (i) de montante fixo, (ii) de taxa de juro fixa durante a vida do instrumento ou de taxa variável que seja um indexante típico de mercado
para operações de financiamento (como por exemplo a Euribor) ou que inclua um spread
sobre esse mesmo indexante;
•
Não contenha nenhuma cláusula contratual que possa resultar para o seu detentor em
perda do valor nominal e do juro acumulado (excluindo-se os casos típicos de risco de
crédito).
•
Exemplos de instrumentos que são mensurados ao custo ou ao custo amortizado:
•
Clientes e outras contas a receber ou pagar, bem como empréstimos bancários, uma vez
que satisfazem tipicamente as condições previstas no parágrafo 13 da NCRF 27;
•
Investimentos em obrigações não convertíveis;
•
Um derivado (contrato ou direito a adquirir numa data futura) sobre instrumentos de
capital próprio cujo justo valor não possa ser mensurado fiavelmente;
•
Contas a receber ou a pagar em moeda estrangeira, uma vez que satisfaçam tipicamente
as condições previstas no parágrafo 13 da NCRF 27. Porém, qualquer alteração no montante a pagar ou a receber devido a alterações cambiais é reconhecida na demonstração
de resultados, exceto se a taxa de câmbio estiver garantida, podendo utilizar-se a referida taxa de câmbio;
•
Empréstimos a subsidiárias ou associadas que sejam exigíveis, uma vez que satisfaçam
as condições previstas no parágrafo 13 da NCRF 27;
•
Um instrumento de dívida que seja imediatamente exigível se o emitente incumprir o
pagamento de juro ou de amortização de dívida.
A taxa negociada de um instrumento (taxa nominal) poderá diferir da taxa de mercado (taxa
real) à data da sua contratação. Quando tal se verifica, o valor presente, determinado com base
na taxa de mercado, do pagamento do capital e juros é diferente do valor contratado. Pelo que, a
entidade deverá recorrer ao Método do juro efetivo.
O Método do juro efetivo deverá ser utilizado na contabilização do desconto ou do prémio subjacente ao instrumento financeiro e consiste em calcular o custo amortizado de um ativo financeiro ou de um passivo financeiro (ou grupo de ativos financeiros ou de passivos financeiros) e de
imputar o rendimento dos juros ou o gasto dos juros durante o período relevante.
43
A taxa de juro efetiva é a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos de caixa
futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado,
um período mais curto na quantia escriturada líquida do ativo financeiro ou do passivo financeiro.
De acordo com o método do juro efetivo, o desconto ou o prémio será amortizado durante a vida
do passivo, de forma a produzir uma taxa de juro constante quando aplicada à quantia em divida
no início do período. Assim, a quantia a reconhecer em gastos com juros resulta da aplicação da
taxa de juro de mercado ao valor da divida apresentado no balanço, sendo que a diferença entre
este montante e o juro pago consiste na amortização do desconto ou do prémio.
Sempre que as taxas de contratação e de mercado são idênticas, não há lugar a desconto nem a
prémio, pelo que o instrumento é reconhecido pelo seu valor nominal. Qualquer alteração posterior nas taxas de mercado é irrelevante na determinação de desconto ou prémio.
À data de cada período de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos
os ativos financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de resultados. Se existir
uma evidência objetiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por imparidade
na demonstração de resultados.
Existem evidências objetivas de que um ativo financeiro está em imparidade:
•
Significativa dificuldade financeira do emitente ou devedor;
•
Quebra contratual, tal como não pagamento ou incumprimento no pagamento do juro
ou amortização da dívida;
•
O credor, por razões económicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do
devedor, oferece ao devedor concessões que o credor de outro modo não consideraria;
•
Torne-se provável que o devedor irá entrar em falência ou qualquer outra reorganização
financeira;
•
O desaparecimento de um mercado ativo para o ativo financeiro devido a dificuldades
financeiras do devedor;
•
Informação observável indicando que existe uma diminuição na mensuração da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de ativos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora a diminuição não possa ser ainda identificada para um dado
ativo financeiros individual do grupo, tal como sejam condições económicas nacionais,
locais ou sectoriais adversas.
Exemplo:
A empresa Camionetas Fortes, SA apresentava no seu balancete a Dezembro de 2012, alguns saldo de clientes que mereceram a nossa análise:
Clientes em mora há 182 dias, 50.000 €;
Clientes com processo judicial, de 30.000 €;
Autarquias em mora há 275 dias, de 28.000 €;
Clientes não identificados e sem movimento há dois anos, 27.000 €.
Em 2012, que procedimentos adotar em relação a estes saldos, sabendo que todas as vendas
têm um prazo de vencimento de 30 dias?
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Em junho de 2013, que procedimentos adotar em relação a estes saldos, sabendo que as
autarquias pagaram e os outros clientes não?
Dezembro de 2012:
217 – Clientes de cobrança duvidosa
a
108.000 €
108.000 €
Reclassificação para Cobrança duvidosa
a
6511 – Perdas por Imparidade – Clientes
108.000 €
219 – Perdas por Imparidade Acumuladas
108.000 €
Perda por imparidade
683 – Dívidas Incobráveis
a
27.000 €
27.000 €
Desreconhecimento de Clientes Incobráveis
Junho de 2013:
a
28.000 €
217 – Clientes de cobrança duvidosa
28.000 €
Reclassificação de Cobrança duvidosa
219 – Perdas por Imparidade Acumuladas
a
28.000 €
76211 – Reversões Perdas por Imparidade Clientes
28.000 €
Reversão da Perda de Imparidade
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Entende-se por Propriedade de investimento toda a propriedade imobiliária (terreno ou um edifício – ou parte de um edifício – ou ambos) detida (pelo dono ou pelo locatário numa locação
financeira) para obter rendas ou para valorização do capital ou para ambas as finalidades, e não
para:
•
Uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas; ou
•
Venda no curso ordinário do negócio.
As propriedades de investimento são detidas para obter rendas ou para valorização do capital ou
para ambas as finalidades. Por isso, uma propriedade de investimento gera fluxos de caixa altamente independentes dos outros ativos detidos por uma entidade. Isto distingue as propriedades
de investimento de propriedades ocupadas pelos donos. A produção ou fornecimento de bens ou
serviços (ou o uso de propriedades para finalidades administrativas) gera fluxos de caixa que são
atribuíveis não apenas às propriedades, mas também a outros ativos usados no processo de produção ou de fornecimento. A NCRF 7 - Ativos Fixos Tangíveis aplica-se a propriedades ocupadas
pelos donos.
Exemplos de propriedades de investimento:
•
Terrenos detidos para valorização do capital a longo prazo e não para venda a curto prazo
no curso ordinário de negócios;
•
Terrenos detidos para uso futuro ainda não determinado (se uma entidade não tiver determinado que usará o terreno como propriedade ocupada pelo dono ou para venda a
curto prazo no curso ordinário do negócio, o terreno é considerado como detido para
valorização do capital);
•
Um edifício que seja propriedade da entidade (ou detido pela entidade numa locação financeira) e que seja locado segundo uma ou mais locações operacionais;
•
Um edifício que esteja desocupado mas detido para ser locado segundo uma ou mais
locações operacionais.
Exemplos de itens que não são propriedades de investimento:
•
Propriedades destinadas à venda no curso ordinário do negócio ou em vias de construção ou desenvolvimento para tal venda (ver NCRF 18 - Inventários), por exemplo,
propriedade adquirida exclusivamente com vista a alienação subsequente no futuro próximo ou para desenvolvimento e revenda;
•
Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida por conta de terceiros (ver NCRF
19 - Contratos de Construção);
•
Propriedade ocupada pelo dono (ver NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis), incluindo (entre
outras coisas) propriedade detida para futuro uso como propriedade ocupada pelo dono,
propriedade detida para futuro desenvolvimento e uso subsequente como propriedade
47
ocupada pelo dono, propriedade ocupada por empregados (paguem ou não os empregados rendas a taxas de mercado) e propriedade ocupada pelo dono aguardando alienação;
•
Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida para futuro uso como propriedade de investimento. A NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis aplica-se a tal propriedade até
que a construção ou o desenvolvimento esteja concluído, momento em que a propriedade
se torna propriedade de investimento e em que se aplica esta Norma. Porém, esta Norma
aplica-se a propriedades de investimento existentes que estejam a ser desenvolvidas de
novo para futuro uso continuado como propriedade de investimento;
Algumas propriedades compreendem uma parte que é detida para obter rendas ou para valorização de capital e uma outra parte que é detida para uso na produção ou fornecimento de bens
ou serviços ou para finalidades administrativas. Se estas partes puderem ser vendidas separadamente (ou locadas separadamente segundo uma locação financeira), uma entidade contabilizará
as partes separadamente. Se as partes não puderem ser vendidas separadamente, a propriedade
só é uma propriedade de investimento se uma parte não significativa for detida para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas.
Em alguns casos, uma entidade proporciona serviços de apoio aos ocupantes de uma propriedade que ela detenha. Uma entidade trata tal propriedade como propriedade de investimento se os
serviços forem insignificantes em relação ao acordo como um todo. Exemplo: Quando o dono de
um edifício de escritórios proporciona serviços de segurança e de manutenção aos locatários que
ocupam o edifício.
A propriedade de investimento deve ser reconhecida como um ativo quando, e apenas quando:
•
For provável que os futuros benefícios económicos que estejam associados à propriedade
de investimento fluirão para a entidade; e
•
O custo da propriedade de investimento possa ser mensurado fiavelmente.
Uma entidade avalia segundo este princípio de reconhecimento todos os seus custos da propriedade de investimento no momento em que eles sejam incorridos. Estes custos incluem custos
incorridos inicialmente para adquirir uma propriedade de investimento e custos incorridos subsequentemente para adicionar a, substituir partes de, ou prestar manutenção a uma propriedade.
Segundo o princípio de reconhecimento do parágrafo 16, uma entidade não reconhece na quantia
escriturada de uma propriedade de investimento os custos da manutenção diária à propriedade. Pelo contrário, estes custos são reconhecidos nos resultados quando incorridos. Os custos
da manutenção diária são basicamente os custos da mão-de-obra e dos consumíveis, e podem
incluir o custo de peças sobresselentes menores. A finalidade destes dispêndios é muitas vezes
descrita como sendo para “reparações e manutenção” da propriedade.
Partes de propriedades de investimento podem ter sido adquiridas por substituição. Por exemplo, as paredes interiores podem ser substituições das paredes originais. Segundo o princípio do
reconhecimento, uma entidade reconhece na quantia escriturada de uma propriedade de investimento o custo da parte de substituição de uma propriedade de investimento existente no
momento em que o custo seja incorrido se os critérios de reconhecimento forem cumpridos. A
quantia escriturada das partes que sejam substituídas é desreconhecida.
Uma propriedade de investimento deve ser mensurada inicialmente pelo seu custo. Os custos de
transação devem ser incluídos na mensuração inicial.
O custo de uma propriedade de investimento comprada compreende o seu preço de compra e
qualquer dispêndio diretamente atribuível. Os dispêndios diretamente atribuíveis incluem, por
exemplo, as remunerações profissionais por serviços legais, impostos de transferência de propriedade e outros custos de transação.
48
O custo de uma propriedade de investimento de construção própria é o seu custo à data em que a
construção ou desenvolvimento fique concluído. Até essa data, a entidade segue a NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis. Nessa data, a propriedade torna-se propriedade de investimento e aplica-se
a Norma 11.
O custo de uma propriedade de investimento não é aumentado por:
•
Custos de arranque (a menos que sejam necessários para trazer a propriedade à condição
necessária para que seja capaz de funcionar da forma pretendida);
•
Perdas operacionais incorridas antes de a propriedade de investimento ter atingido o
nível de ocupação previsto; ou
•
Quantidades anormais de material, mão-de-obra ou outros recursos consumidos incorridos na construção ou desenvolvimento da propriedade.
Se o pagamento de uma propriedade de investimento for diferido, o seu custo é o equivalente ao
preço a dinheiro. A diferença entre esta quantia e os pagamentos totais é reconhecida como gasto
de juros durante o período de crédito.
O custo inicial do interesse de propriedade detido numa locação e classificado como uma propriedade de investimento deve estar de acordo com o prescrito para uma locação financeira no
parágrafo 20 da NCRF 9 - Locações, i.e. o ativo deve ser reconhecido pelo menor do justo valor da
propriedade e do valor presente dos pagamentos mínimos da locação. Uma quantia equivalente
deve ser reconhecida como passivo de acordo com o mesmo parágrafo.
Uma entidade deve escolher como sua política contabilística ou o modelo do justo valor ou o
modelo do custo mencionado e deve aplicar essa política a todas as suas propriedades de investimento.
A NCRF 4 - Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros afirma
que uma alteração voluntária na política contabilística deve ser feita apenas se a alteração resultar
numa apresentação mais apropriada de transações, de outros acontecimentos ou de condições nas
demonstrações financeiras da entidade. É altamente improvável que uma alteração do modelo do
justo valor para o modelo do custo resulte numa apresentação mais apropriada.
Esta Norma exige que todas as entidades determinem o justo valor de propriedades de investimento, para a finalidade de mensuração (se a entidade usar o modelo do justo valor) ou de divulgação (se usar o modelo do custo). Incentiva-se uma entidade, mas não se lhe exige, que determine o justo valor das propriedades de investimento na base de uma valorização por um avaliador independente que tenha uma qualificação profissional relevante e reconhecida e que tenha
experiência recente na localização e na categoria da propriedade de investimento que esteja a ser
valorizada.
Uma entidade pode:
•
Escolher ou o modelo do justo valor ou o modelo do custo para todas as propriedades de
investimento que suportem passivos que pagam um retorno diretamente associado ao
justo valor de, ou aos retornos de, ativos especificados incluindo essa propriedade de
investimento; e
•
Escolher ou o modelo do justo valor ou o modelo do custo para todas as outras propriedades de investimento, independentemente da escolha feita.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do justo valor deve mensurar
todas as suas propriedades de investimento pelo justo valor.
Um ganho ou uma perda proveniente de uma alteração no justo valor de propriedades de investimento deve ser reconhecido nos resultados do período em que ocorra.
49
O justo valor da propriedade de investimento é o preço pelo qual a propriedade poderia ser trocada
entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transação em que não exista relacionamento
entre as mesmas. O justo valor exclui especificamente um preço estimado inflacionado ou
deflacionado por condições ou circunstâncias especiais tais como financiamento atípico, acordos
de venda e relocação, considerações especiais ou concessões dadas por alguém associado à venda.
Uma entidade determina o justo valor sem qualquer dedução para custos de transação em que
possa incorrer por venda ou outra alienação.
O justo valor da propriedade de investimento deve refletir as condições de mercado à data do
balanço.
As transferências para, ou de, propriedades de investimento devem ser feitas quando, e apenas
quando, houver uma alteração de uso, evidenciada pelo seguinte:
•
Começo de ocupação pelo dono, para uma transferência de propriedade de investimento
para propriedade ocupada pelo dono;
•
Começo de desenvolvimento com vista à venda, para uma transferência de propriedade
de investimento para inventários;
•
Fim de ocupação pelo dono, para uma transferência de propriedade ocupada pelo dono
para propriedade de investimento;
•
Começo de uma locação operacional para uma outra entidade, para uma transferência de
inventários para propriedade de investimento; ou
•
Fim de construção ou desenvolvimento, para uma transferência de propriedade em
construção ou desenvolvimento (coberto pela NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis) para
propriedade de investimento.
Se uma propriedade ocupada pelo dono se tornar uma propriedade de investimento que seja escriturada pelo justo valor, uma entidade deve aplicar a NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis até à data
da alteração de uso. A entidade deve tratar qualquer diferença nessa data entre a quantia escriturada de propriedade de acordo com a NCRF 7 o seu justo valor da mesma forma que trata uma
revalorização de acordo com a NCRF 7.
Até à data em que uma propriedade ocupada pelo dono se torne uma propriedade de investimento
escriturada pelo justo valor, uma entidade deprecia a propriedade e reconhece quaisquer perdas por imparidade que tenham ocorrido. A entidade trata qualquer diferença nessa data entre
a quantia escriturada da propriedade de acordo com a NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis e o seu
justo valor da mesma forma que uma revalorização de acordo com a NCRF 7. Por outras palavras:
50
•
qualquer diminuição resultante na quantia escriturada da propriedade é reconhecida
nos resultados. Porém, até ao ponto em que uma quantia seja incluída no excedente de
revalorização dessa propriedade, a diminuição é debitada contra esse excedente de revalorização;
•
qualquer aumento resultante na quantia escriturada é tratado como se segue:
•
até ao ponto em que o aumento reverta uma anterior perda por imparidade dessa propriedade, o aumento é reconhecido nos resultados. A quantia reconhecida nos resultados
não pode exceder a quantia necessária para repor a quantia escriturada para a quantia
escriturada que teria sido determinada (líquida de depreciação) caso nenhuma perda por
imparidade tivesse sido reconhecida;
•
qualquer parte remanescente do aumento é creditada diretamente no capital próprio no
excedente de revalorização. Na alienação subsequente da propriedade de investimento,
o excedente de revalorização incluído no capital próprio pode ser transferido para resul-
tados transitados. A transferência do excedente de revalorização para resultados transitados não é feita através dos resultados.
Para uma transferência de inventários para propriedades de investimento que sejam escrituradas
pelo justo valor, qualquer diferença entre o justo valor da propriedade nessa data e a sua quantia
escriturada anterior deve ser reconhecida nos resultados.
O tratamento de transferências de inventários para propriedades de investimento que serão escrituradas pelo justo valor é consistente com o tratamento de vendas de inventários.
Quando uma entidade concluir a construção ou o desenvolvimento de uma propriedade de investimento de construção própria que será escriturada pelo justo valor, qualquer diferença entre
o justo valor da propriedade nessa data e a sua quantia escriturada anterior deve ser reconhecida
nos resultados.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do justo valor deve mensurar
todas as suas propriedades de investimento pelo justo valor, exceto nos casos em que for impraticável a determinação do justo valor com fiabilidade, o que só ocorrerá em caso excecionais, pois
existe uma presunção refutável de que uma entidade pode fiavelmente determinar o justo valor
de uma propriedade de investimento numa base continuada.
Um ganho ou uma perda proveniente de uma alteração no justo valor de propriedades de investimento deve ser reconhecido nos resultados do período em que ocorra.
Após o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do custo deve mensurar todas as suas propriedades de investimento de acordo com os requisitos da NCRF 7 – Ativos Fixos
Tangíveis para esse modelo exceto aquelas que satisfaçam os critérios de classificação como detidas para venda de acordo com a NCRF 8 - Ativos Não Correntes Detidos para Venda e Unidades
Operacionais Descontinuadas. As propriedades de investimento que satisfaçam os critérios de
classificação como detidas para venda (ou que estejam incluídas num grupo para alienação que
esteja classificado como detido para venda) devem ser mensuradas de acordo com a NCRF 8.
As imparidades da propriedade de investimento são reconhecidas de acordo com a NCRF 12 – Imparidade de Ativos, ou seja, resulta da comparação entre o valor recuperável e o valor escriturado.
Exemplo:
A empresa Arrenda Escritórios, SA possui um edifício de escritórios que se encontra disponível para arrendar a diversas entidades, adquirido em 05.01.2012 por 1.000.000 euros,
tendo-lhe sido atribuída uma vida útil de 20 anos.
Em 31.12.2012 o justo valor do edifício era de 960.000 euros. Em 30.06.2013, com o agravar da crise económica no mercado imobiliário, o justo valor do edifício passou a ser de
940.000 euros.
Sabendo que a sociedade optou pelo modelo do custo na mensuração das suas propriedades de investimento, quais os procedimentos contabilísticos a adotar em 31.12.2012 e
30.10.2013?
Dezembro de 2012:
a
641 – Gastos de depreciação e de amortização - PI
37.500 €
428 – PI - Depreciações acumuladas
37.500 €
Depreciação do exercício (1.000.000 x 75% : 20)
51
654 – Perdas por Imparidade – PI
a
2.500 €
429 – PI - Perdas por imparidade acumuladas 2.500 €
Reconhecimento da perda por imparidade (962.500 – 960.000)
Junho de 2013:
a
641 – Gastos de depreciação e de amortização - PI
18.684 €
428 – PI - Depreciações acumuladas
18.684 €
Depreciação do exercício [((960.000 – 250000) : 19) : 2]
654 – Perdas por Imparidade – PI
a
429 – PI - Perdas por imparidade acumuladas
1.316 €
1.316 €
Reforço da perda por imparidade [(960.000 - 18.684) - 940.000]
52
NCRF 12 e a NCRF 8 – Ativos não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais
Descontinuadas
Uma entidade deve classificar um ativo não corrente como detido para venda se a sua quantia
escriturada é recuperada principalmente através de uma transação de venda em lugar de o ser
pelo uso continuado.
Para que assim seja, o ativo deve estar disponível para venda imediata na sua condição presente,
sujeito apenas aos termos que sejam habituais e costumeiros para a venda de tais ativos e a sua
venda seja altamente provável.
A venda é altamente provável se:
•
A hierarquia de gestão apropriada deve estar empenhada num plano para vender o ativo.
•
Ter sido iniciado um programa para localizar um comprador.
•
O ativo ser amplamente publicitado para venda a um preço que seja razoável em relação
ao seu justo valor corrente.
•
Esperar-se que a venda se qualifique para reconhecimento como venda concluída dentro
de um ano a partir da data da classificação.
•
As ações necessárias para concluir o plano devem indicar a improbabilidade de alterações
significativas no mesmo ou de o mesmo ser retirado.
Uma entidade deve mensurar um ativo não corrente classificado como detido para venda pelo
menor valor entre a sua quantia escriturada e o justo valor menos os custos de vender.
Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade relativamente a qualquer redução inicial ou posterior do ativo para o justo valor menos os custos de vender.
Uma entidade deve reconhecer um ganho ou qualquer aumento posterior no justo valor menos
os custos de vender de um ativo, mas não para além da perda por imparidade cumulativa que
tenha sido reconhecida seja de acordo com esta Norma seja anteriormente de acordo com a NCRF
12 - Imparidade de Ativos.
Uma entidade deve reconhecer um ganho para qualquer aumento posterior no justo valor menos
os custos de vender de um grupo para alienação até ao ponto que não vá além da perda por imparidade cumulativa que tenha sido reconhecida, seja de acordo com esta Norma ou anteriormente
de acordo com a NCRF 12 – Imparidade de Ativos, relativamente aos ativos não correntes que
estejam dentro do âmbito dos requisitos de mensuração desta última Norma;
A perda por imparidade (ou qualquer ganho posterior) reconhecida para um grupo para alienação deve reduzir (ou aumentar) a quantia escriturada dos ativos não correntes do grupo que
estejam dentro do âmbito dos requisitos de mensuração da Norma 12 - Imparidade de Ativos.
Um ganho ou perda que não tenha sido anteriormente reconhecido à data da venda de um ativo
não corrente deve ser reconhecido à data do desconhecimento.
53
Assim, podemos concluir que a entidade deve reconhecer uma perda de imparidade resultante
da diferença entre o valor contabilístico e o justo valor menos os custos necessários para venda;
- RECONHECIMENTO; ou então a entidade deve reconhecer um ganho pelo aumento do justo
valor menos custos necessários para venda (até ao limite da perda de imparidade acumulada) REVERSÃO
Uma entidade não deve depreciar (ou amortizar) um ativo não corrente enquanto estiver classificado como detido para venda ou enquanto fizer parte de um grupo para alienação classificado
como detido para venda.
Os juros e outros gastos atribuíveis aos passivos de um grupo para alienação classificado como
detido para venda devem continuar a ser reconhecidos.
Exemplo:
A empresa Acima das Suas Posses, SA adquiriu um edifício para a sua sede, em 2010, por
1.000.000.000 euros e uma vida útil de 50 anos. A empresa iniciou, nesse ano, a amortização do mesmo através do método das quotas constantes.
Em 2012 (antes de proceder à amortização do exercício), decidiu colocá-lo à venda numa
agência imobiliária, por 886.000.000 euros. Os custos esperados com a venda ascendem
a 15.000 euros.
Apurar os valores que devem constar no Balanço e na Demonstração de Resultados em
2012.
Ano de aquisição
2010
Custo de Aquisição
1.000.000
Depreciação acumulada
30.000
Valor contabilístico líquido
970.000
Justo valor – custos de venda
871.000
( 886.000 – 15.000)
Imparidade
99.000
( 970.000 – 871.000 )
BALANÇO
( 1.000.000 x 75% / 50 * 2 )
31.12.2012
Ativos Fixos Tangíveis
Ativos não Correntes Disponíveis para Venda
871.000
DEM. RESULTADOS
Gastos/reversões de depreciação
Imparidade de investimentos
54
99.000
A NCRF 14 estabelece que todas as concentrações de atividades empresariais devem ser contabilizadas pela aplicação do método de compra. Por isso, a adquirente reconhece os ativos, passivos
e passivos contingentes identificáveis da adquirida pelos seus justos valores à data de aquisição,
e reconhece também o goodwill, que é posteriormente testado quanto à imparidade, não sendo
assim amortizado.
A adquirente deve mensurar o custo de uma concentração de atividades empresariais como o
conjunto:
•
Dos justos valores, à data da troca, dos ativos cedidos, dos passivos incorridos ou assumidos, incluindo aqueles que não tenham sido anteriormente reconhecidos pela adquirida, e dos instrumentos de capital próprio emitidos pela adquirente, em troca do
controlo sobre a adquirida; mais
•
Quaisquer custos diretamente atribuíveis à concentração de atividades empresariais.
Os ativos cedidos e os passivos incorridos ou assumidos pela adquirente em troca do controlo da
adquirida devem ser mensurados pelos justos valores à data da troca. Portanto, quando a liquidação de todo ou qualquer parte do custo de uma concentração de atividades empresariais for
diferido, o justo valor desse componente diferido deve ser determinado ao descontar as quantias
a pagar do seu valor presente à data da troca, tendo em conta qualquer prémio ou desconto que
provavelmente será incorrido na liquidação.
A adquirente deve reconhecer separadamente os ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da adquirida à data de aquisição apenas se satisfizerem os seguintes critérios nessa data:
•
No caso de um ativo que não seja um ativo intangível, se for provável que qualquer benefício económico futuro associado flua para a adquirente, e o seu justo valor possa ser
mensurado com fiabilidade;
•
No caso de um passivo que não seja um passivo contingente, se for provável que um
exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos seja necessário para liquidar a
obrigação, e o seu justo valor possa ser mensurado com fiabilidade;
•
No caso de um ativo intangível ou de um passivo contingente, se o seu justo valor puder
ser mensurado com fiabilidade.
Nesta conformidade, qualquer interesse minoritário na adquirida é expresso na proporção da
minoria no justo valor líquido desses item.
A adquirente reconhece separadamente um ativo intangível da adquirida à data da aquisição apenas
se esse ativo satisfizer a definição de ativo intangível da NCRF 6 – Ativos Intangíveis e se o seu justo
valor puder ser mensurado com fiabilidade. Isto significa que a adquirente reconhece como um ativo
separadamente do goodwill um projeto de pesquisa e desenvolvimento em curso da adquirida caso
o projeto corresponda à definição de ativo intangível e o seu justo valor possa ser fiavelmente mensurado. A NCRF 6 proporciona orientação para determinar se o justo valor de um ativo intangível
adquirido numa concentração de atividades empresariais pode ser mensurado com fiabilidade.
55
A adquirente reconhece separadamente um passivo contingente da adquirida como parte da imputação do custo de uma concentração de atividades empresariais apenas se o seu justo valor puder ser mensurado com fiabilidade. Se o seu justo valor não puder ser mensurado com fiabilidade
há um efeito resultante da quantia reconhecida como goodwill e a adquirente deve divulgar a
informação acerca do passivo contingente exigida pela NCRF 21 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.
O goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais representa um pagamento
feito pela adquirente em antecipação de benefícios económicos futuros de ativos que não sejam
capazes de ser individualmente identificados e separadamente reconhecidos. Assim, a adquirente deve, à data da aquisição:
•
Reconhecer o goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais como
um ativo; e
•
Inicialmente mensurar esse goodwill pelo seu custo, que é o excesso do custo da concentração de atividades empresariais acima do interesse da adquirente no justo valor líquido
dos ativos e passivos contingentes identificáveis e reconhecidos.
Após o reconhecimento inicial, a adquirente deve mensurar o goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais pelo custo menos qualquer perda por imparidade acumulada.
O goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais não deve ser amortizado.
Em vez disso, a adquirente deve testá-lo quanto a imparidade anualmente, ou com mais frequência se os acontecimentos ou alterações nas circunstâncias indicarem que pode estar com
imparidade, de acordo com a NCRF 12 – Imparidade de Ativos.
Se o goodwill aparecer como negativo, ou seja, se o interesse da adquirente no justo valor líquido
dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis reconhecidos exceder o custo da concentração de atividades empresariais, a adquirente deve:
•
Reavaliar a identificação e a mensuração dos ativos, passivos e passivos contingentes
identificáveis da adquirida e a mensuração do custo da concentração; e
•
Reconhecer imediatamente nos resultados qualquer excesso remanescente após a reavaliação.
Exemplo:
A sociedade A. Joaquim, S.A., que possui as suas ações cotadas em mercado organizado,
adquiriu em 2 de janeiro de 2012, 80% das ações da sociedade M. Joaquina, S.A. por 6.500
Meuros (milhares de euros).
Na data da aquisição, o capital próprio da sociedade M. Joaquina, S.A. é de 5.000 Meuros,
sendo 4.250 Meuros de capital social e 750 Meuros de reservas.
Analisados todos os ativos e passivos da sociedade M. Joaquina, S.A. e apurados os correspondentes justos valores concluiu-se que estes não divergiam das quantias que se encontravam inscritas na contabilidade, exceto quanto ao edifício localizado na Baixa de Lisboa,
dado que este edifício tinha um valor escriturado de 2 000 Meuros e o justo valor que lhe
foi atribuído foi de 2 500 Meuros.
Em 31 de dezembro de 2012 obteve-se, com o auxílio de um perito um valor de avaliação
para a M. Joaquina, SA de 8.000 Meuros, mantendo-se o valor do imóvel.
Quais os procedimentos contabilísticos a adotar na data da aquisição e em 31.12.2012?
56
Cálculo do goodwill:
Valor de aquisição da Participação Financeira
6.500.000,00
80% dos c próprios da adquirida (5.000.000 X 80%)
4.000.000,00
Diferença entre valor de aquisição e 80% dos capitais 2.500.000,00
Valor escriturado do imóvel
2.000.000,00
Justo valor do imóvel
2.500.000,00
(1)
Diferença entre valor escriturado e justo valor
500.000,00
80% da diferença (reconhecer separadamente)
400.000,00 (2)
Goodwill (1) - (2)
2.100.000,00
Na data de aquisição reconhecer um goodwill de 2.100 Meuros.
Dezembro de 2012:
Avaliação da sociedade da M. Joaquina, SA
8.000.000,00
80% da avaliação da M. Joaquina, SA (8.000.000 X 80%)
6.400.000,00
Total do ativo relacionado com a M. Joaquina, SA
6.500.000,00
Imparidade a reconhecer no goodwill (§52 NCRF 12)
100.000,00
57
58
Considerando a importância que a fiscalidade assume na apresentação de contas em Portugal,
sendo a Administração Fiscal um dos principais utilizadores de toda a informação financeira,
importa desde logo ter em atenção que por existirem inúmeras divergências entre o resultado
contabilístico e o resultado fiscal, são vários os procedimentos que deverão ser tomados por forma a fazer-se corretamente a contabilização dos impostos sobre o rendimento.
Importa ainda realçar que a contabilidade deve ser preparada de modo a obter-se a respetiva
realidade económica da entidade, ou seja a contabilidade deve estar preparada em primeiro para
se determinar o resultado económico-financeiro da empresa, sendo o valor do imposto sobre os
lucros do período (a pagar e diferido) apenas mais uma das suas componentes.
Posto isto, podemos afirmar que a contabilidade e a fiscalidade têm diferentes conceitos de lucro.
Enquanto a contabilidade tem como objetivo demonstrar a performance da entidade, de forma a
poder prever a sua capacidade para gerar resultados no futuro; e dar-nos a conhecer qual a sua
posição financeira e quais as alterações à mesma, para que se consiga prever qual a sua capacidade em gerar caixa e honrar os seus compromissos. A Fiscalidade tem como objetivo apurar o lucro
fiscal de forma a poder cobrar as receitas de imposto sobre o rendimento.
Essas diferenças podem ser permanentes ou temporárias, que são diferenças entre a quantia escriturada de um ativo ou de um passivo no balanço e a sua base de tributação. As diferenças
temporárias podem ser:
•
diferenças temporárias tributáveis, que são diferenças temporárias de que resultam
quantias tributáveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do ativo ou do passivo seja recuperada ou liquidada; ou
•
diferenças temporárias dedutíveis, que são diferenças temporárias de que resultam
quantias que são dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do ativo ou do passivo seja recuperada ou
liquidada.
Uma diferença temporária pode surgir no reconhecimento inicial de um ativo ou passivo, por
exemplo, se parte ou todo o custo de um ativo não for dedutível para finalidades de impostos.
Um ativo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável relativamente ao qual a
diferença temporária dedutível possa ser usada
Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias
tributáveis,
Os ativos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no período quando seja realizado o ativo ou seja liquidado o passivo, com
base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que estejam aprovadas à data do balanço.
A norma exige que se contabilize as consequências fiscais dos eventos económicos de forma
idêntica aos próprios eventos.
59
O efeito fiscal de eventos reconhecidos nos resultados é reconhecido nos resultados.
Eventos reconhecidos diretamente no capital próprio (tal como sucede com a revalorização)
apresentam o efeito fiscal também no capital próprio.
Não obstante o acima referido, por se tratar da Declaração (Modelo 22) a partir da qual a Administração Fiscal arrecada uma parte substancial do Orçamento da Receita, desde sempre o seu preenchimento tem merecido uma grande preocupação por parte dos preparadores da informação.
A declaração Modelo 22 apresenta cada vez mais um maior numero de divergência entre a forma
de se determinar o resultado contabilístico e o resultado fiscal, na medida em que o lucro tributável das pessoas coletivas é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das
variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos
do CIRC, assumindo por isso um particular destaque a análise das diversas rubricas do quadros
07 e 10 do Modelo 22, que vamos efetuar no que diz respeito aos temas aqui analisados.
60
Ajustamentos e imparidades em inventários e créditos a receber (art.º 28.º e 35.º, n.º 1 a 3)
Exemplo
A acrescer: Ajustamentos em inventários para além dos limites legais e perdas por imparidade em créditos não fiscalmente dedutíveis ou para além dos limites legais
A deduzir: Reversão de ajustamentos em inventários tributados e de perdas por imparidade tributadas.
Artigo 28.º - Ajustamentos em inventários
1 - São dedutíveis no apuramento do lucro tributável os ajustamentos em inventários reconhecidos no período de tributação até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção
dos inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for
inferior àquele.
2 - Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o preço de
venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo
26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.
3 - A reversão, parcial ou total, dos ajustamentos previstos no n.º 1 concorre para a formação do
lucro tributável.
4 - Para os sujeitos passivos que exerçam a atividade editorial, o montante anual acumulado do
ajustamento corresponde à perda de valor dos fundos editoriais constituídos por obras e elementos complementares, desde que tenham decorrido dois anos após a data da respetiva publicação,
que para este efeito se considera coincidente com a data do depósito legal de cada edição.
5 - A desvalorização dos fundos editoriais deve ser avaliada com base nos elementos constantes
dos registos que evidenciem o movimento das obras incluídas nos fundos.
Artigo 35.º Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis
1 - Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade contabilizadas
no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores:
a) As relacionadas com créditos resultantes da atividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;
61
b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros;
c) As que consistam em desvalorizações excecionais verificadas em ativos fixos tangíveis, ativos
intangíveis, ativos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento.
2 - Podem também ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade e outras correções
de valor contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores,
quando constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Banco de Portugal,
de carácter genérico e abstrato, pelas entidades sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em
Portugal de instituições de crédito e outras instituições financeiras com sede em outro Estado
membro da União Europeia, destinadas à cobertura de risco específico de crédito e de risco-país
e para menos-valias de títulos e de outras aplicações.
3 - As perdas por imparidade e outras correções de valor referidas nos números anteriores que
não devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objetivas que as determinaram,
consideram-se componentes positivas do lucro tributável do respetivo período de tributação.
Artigo 36.º Perdas por imparidade em créditos
1 - Para efeitos da constituição da provisão prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo anterior, são
créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade se considere devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo especial de recuperação de empresa e proteção de credores
ou processo de execução, falência ou insolvência;
b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente;
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e
existam provas de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento.
2 - O montante anual acumulado da provisão para cobertura dos créditos referidos na alínea c) do
número anterior não poderá ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:
a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
3 - Não são considerados de cobrança duvidosa:
a) Os créditos sobre o Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais ou aqueles em que estas
entidades tenham prestado aval;
b) Os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à percentagem
de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real;
c) Os créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham mais de 10% do capital da
empresa ou sobre membros dos seus órgãos sociais, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b)
do n.º 1;
d) Os créditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo nos casos previstos
nas alíneas a) e b) do n.º 1.
62
Créditos incobráveis não aceites como gastos (art.º 41.º)
Exemplo
Os créditos incobráveis que não resultem de processos de insolvência e de recuperação de
empresas, de processo de execução ou de procedimento extrajudicial de conciliação para
viabilização de empresas em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI.
Artigo 41.º - Créditos incobráveis
Os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados gastos ou perdas do período de tributação na medida em que tal resulte de processo de insolvência e de recuperação de empresas,
de processo de execução ou de procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de
empresas em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento, quando relativamente aos
mesmos não tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente.
63
Depreciações e outras desvalorizações em ativos depreciáveis (art.º 34.º, n.º 1, art.º 35.º n.º 4 e
art.º 38.º)
Exemplo
A acrescer: Depreciações e amortizações, perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou
amortizáveis e desvalorizações excecionais, não aceites como gastos
A deduzir: Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação anteriores
(art.º 20.º do D.R. 25/2009, de 14/9) e dedução da quota-parte das perdas por imparidade
de ativos depreciáveis ou amortizáveis não aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais
Artigo 34.º - Gastos não dedutíveis para efeitos fiscais
1 - Não são aceites como gastos:
a) As depreciações e amortizações de elementos do ativo não sujeitos a deperecimento;
b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a
deperecimento;
c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos anteriores;
d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos;
e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos elétricos,
na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação excedente ao montante
a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, bem como dos
barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais
bens não estejam afetos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser
alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo.
Artigo 35.º - Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis
4 - As perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais são consideradas como gastos, em partes iguais,
durante o período de vida útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e
46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo.
65
Artigo 38.º - Desvalorizações excecionais
1 - Podem ser aceites como perdas por imparidade as desvalorizações excecionais referidas na
alínea c) do n.º 1 do artigo 35.º provenientes de causas anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excecionalmente rápidas ou
alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.
2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o sujeito passivo deve obter a aceitação da Direcção-Geral dos Impostos, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar até
ao fim do primeiro mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que determinaram as desvalorizações excecionais, acompanhada de documentação comprovativa dos
mesmos, designadamente da decisão do competente órgão de gestão que confirme aqueles factos,
de justificação do respetivo montante, bem como da indicação do destino a dar aos ativos, quando
o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo
período de tributação.
3 - Quando os factos que determinaram as desvalorizações excecionais dos ativos e o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização ocorram no mesmo período de tributação,
o valor líquido fiscal dos ativos, corrigido de eventuais valores recuperáveis pode ser aceite como
gasto do período, desde que:
a) Seja comprovado o abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos bens, através
do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados os factos que
originaram as desvalorizações excecionais;
b) O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos elementos em causa, contendo, relativamente a cada ativo, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor líquido contabilístico e o valor líquido fiscal;
c) Seja comunicado ao serviço de finanças da área do local onde aqueles bens se encontrem, com
a antecedência mínima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate físico, o desmantelamento, o
abandono ou a inutilização e o total do valor líquido fiscal dos mesmos.
4 - O disposto nas alíneas a) a c) do número anterior deve igualmente observar-se nas situações
previstas no n.º 2, no período de tributação em que venha a efetuar-se o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilização dos ativos.
5 - A aceitação referida no n.º 2 é da competência do diretor de finanças da área da sede, direção
efetiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou do diretor dos Serviços de Inspeção Tributária, tratando-se de empresas incluídas no âmbito das suas atribuições.
6 - A documentação a que se refere o n.º 3 deve integrar o processo de documentação fiscal, nos
termos do artigo 130.º
Exemplo:
A empresa Camionetas Fortes, SA:
A empresa espera vender as carroçarias por 500 euros cada
Custo estimado do produto: 20 * 200 + 8.000 = 12.000
Rédito estimado: 20 * 500 = 10.000
Há que reconhecer um ajustamento de 2.000 euros.
66
652 – Perdas p/ imparidade – Em inventários 2.000 €
a
2.000 €
Não conseguimos demonstrar de uma forma idónea o preço de venda, logo não vamos
considerar a imparidade para efeitos fiscais, assim:
a
2741 – Ativos por impostos diferidos
530 €
8122 – Imposto diferido
530 €
Ativo por imposto diferido
Exemplo:
A Transporta Tudo, S.A.:
Perda por imparidade = 45.000 € – 34.261,96 € = 10.738,04
Depreciação nos próximos três anos:
34261,96 : 3 = 11.420,65 €
Por não ser enquadrável nas desvalorizações excecionais relevantes para efeitos fiscais,
temos:
a
2.845, 58 €
2.845, 58 €
Ativo por imposto diferido (2012)
Depreciação em 2013:
Contabilística: 34.261,96 : 3 = 11.420,65 €
Fiscal: 45.000,00 : 3 = 15.000,00 €
a
948, 53 €
948, 53 €
Reversão ativo por imposto diferido (2013)
Atenuando-se assim a diferença entre o resultado contabilístico e o resultado fiscal, eliminando-se ao fim dos três anos da vida útil do bem.
67
Exemplo:
A empresa Camionetas Fortes, SA:
Imparidade
Fiscal
Clientes em mora há 182 dias,
50.000 €;
(25%) 12.500 € T
Clientes com processo judicial, de
30.000 €;
(100%) 30.000 € T
Autarquias em mora há 275 dias, de
28.000 €;
(0%) 0,00 € T
Clientes não identificados,
27.000 €.
(0%) 0,00 € P
Diferença temporária
65.500,00 €
Diferença permanente
27.000,00 €
a
17.357,50 €
17.357,50 €
AID (65.500 x 26,5%)
Exemplo:
A sociedade A. Joaquim, S.A. Cálculo do goodwill:
Diferença entre valor de aquisição e 80% dos capitais
2.500.000,00
(1)
400.000,00
(2)
80% da diferença (reconhecer separadamente)
Goodwill (1) - (2)
2.100.000,00
Os 400.000 resultam de uma revalorização de um edifício, pelo que não são base fiscal,
assim há que reconhecer um passivo por impostos diferidos.
441 – Goodwill
a
106.000, 00 €
2742 – Passivos por impostos diferidos 106.000, 00 €
Passivo por imposto diferido (2.100.000 x 26,5%)
Na data de aquisição reconhecer um goodwill de 2.206 Meuros.
Dezembro de 2012:
Avaliação da sociedade da M. Joaquina, SA
8.000.000,00
80% da avaliação da M. Joaquina, SA (8.000.000 X 80%)
6.400.000,00
Total do ativo relacionado com a M. Joaquina, SA
6.606.000,00
Imparidade a reconhecer no goodwill (§52 NCRF 12)
206.000,00
Diferença permanente, não há lugar ao reconhecimento de impostos diferidos.
Uma perda por imparidade reconhecida para o goodwill não deve ser revertida num período posterior. (§64 NCRF 12)
68
Conclusão
Concretizada a nossa proposta de leitura, resta sublinhar que o conhecimento destas normas visa
capacitar os técnicos oficiais de contas para uma aplicação prática das mesmas, contribuindo
assim para uma melhor utilidade da informação.
Tendo em vista favorecer a interligação da teoria com a prática, o manual foi apresentado numa
perspetiva técnico-metodológica que compatibiliza uma abordagem conceptual com o estudo de
alguns casos práticos.
Em suma, o presente manual pretende que os técnicos oficiais de contas se sensibilizem com estas normas e consolidem no terreno estas temáticas que foram reforçadas com o novo Sistema de
Normalização Contabilística.
O futuro é inevitável e devemos moldar-nos para melhor o enfrentarmos, assim terminamos na
esperança de poder ter dado um contributo para a formação de técnicos oficiais de contas bem
preparados e que aqui consigam encontrar um incentivo para continuar numa profissão cada vez
mais exigente, mas cada vez, também, mais entusiasmante quer do ponto de vista profissional,
quer do ponto de vista pessoal.
69
Bibliografia
ALMEIDA, Maria do Céu, ALBUQUERQUE, Fábio de, “A adoção pela primeira vez do novo normativo (SNC)”, Chaves Ferreira Edições, 2009~
ALMEIDA, Rui, e out, “SNC Explicado”, ATF-Edições técnicas, 2009
ANTÃO, Avelino Azevedo, “Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades”, Revista da OTOC, Janeiro 2010
CASCAIS, Domingos, FARINHA, José Pedro, “SNC e as PME - Casos Práticos”, Texto-Leya, 2010
CASCAIS, Domingos, FARINHA, José Pedro, “O Encerramento e a Prestação de contas em SNC”,
Texto-Leya, 2011
CIPRIANO, João Amaro Santos, “SNC – Adoção pela primeira vez das NCRF”, sebenta de apoio à
formação à distância, CTOC, 2009
CRAVO, Domingos, GRENHA, Carlos, BAPTISTA, Luís, PONTES, Sérgio, “ SNC Comentado”,
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CRAVO, Domingos, GRENHA, Carlos, BAPTISTA, Luís, PONTES, Sérgio. “Anotações ao Sistema
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FARINHA, José Pedro, “SNC – oportunidades e desafios na mudança: estaremos preparados?”,
Revista da OTOC, Outubro 2009
FARINHA, José Pedro, “A Contabilidade e a crise: qual a relação?”, Revista da OTOC, Abril 2010
FRANCO, Paula, “POC vs SNC explicado” OTOC, 2010
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OTOC, Janeiro 2010
IASB, “Accounting Standards for Small and Medium-Sized Entities”, Revised - 1 October 2004,
disponível em www.iasb.org
IASB, “Conceptual Framework”, Joint IASB/FASB meeting, Norwalk, October 2004, disponível
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IASB, “Preliminary views on Accounting Standars for Small and Medium-sized Entities”, June
2004, disponível em www.iasb.org
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disponível em www.iasb.org
JOHNSON, L. Todd, “The Project to Revisit the Conceptual Framework”, The FASB Report, December 28, 2004
KIESO, Donald E., WEYGANDT Jerry J., WARFIELD, Terry D., “Intermediate Accounting”, Tenth
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OROC, IASB, “Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRSs)”
OROC, Manual do Revisor Oficial de Contas (CD - versão 39)
PIRES DA SILVA, Eusébio, e out, “Contabilidade Financeira - casos práticos”, Rei dos livros, 2010
POC (Plano Oficial de Contabilidade), 23.ª edição, Porto Editora, 2005
RODRIGUES, João, “Sistema de Normalização Contabilística Explicado”, Porto Editora, 2009
TUA PEREDA, Jorge, “El Soporte Teórico de la Norma Contable”, VII Encuentro AECA, Palma de
Mallorca, 1996
71
SITES
Accounting Standards Board - www.accountancyfoundation.com/asb;
Com. de Normalização Contabilística – http://www.cnc.min-financas.pt;
Financial Accounting Standrads Board - www.fasb.org;
Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas – www.otoc.pt.
73
Formação Eventual
Tema B - Regras de emissão
e comunicação de guias
de transporte e faturação EVE0213B
Paula Franco
Jorge Carrapiço
Revisto por Técnicos da Autoridade Tributária e Aduaneira
Junho 2013
EVE0213B | REGR AS DE EMISSÃO E COMUNICAÇÃO DE GUIAS DE TR ANSPORTE E FATUR AÇÃO
FICHA TÉCNICA
Título: Regras de emissão e comunicação de guias de transporte e faturação
Autores: Paula Franco e Jorge Carrapiço
Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da OTOC
Impresso por Jorge Fernandes Artes Gráficas em maio de 2013
© Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, 2013
Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não o indicado, sem
autorização prévia e por escrito da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, entidade que detém
os direitos de autor.
76
Índice
1. Introdução
85
87
2.1. Introdução
87
88
89
92
93
94
95
2.8. Alterações no decurso do transporte ou não aceitação dos bens pelo adquirente ou destinatário
97
98
99
99
100
103
104
3.5. Comunicação dos documentos de transporte por SAF-T- (PT)
105
108
109
110
111
3.10. Infração
112
113
114
114
115
116
116
123
125
130
77
78
131
6. Decreto-Lei 147/2003 - Regime dos Bens em Circulação – Artigos e comentários
142
6.1. Artigo 1.º
143
6.2. Artigo 2.º
146
6.3. Artigo 3.º
149
6.4. Artigo 4.º
156
6.5. Artigo 5.º
163
6.6. Artigo 6.º
169
6.7. Artigo 7.º
173
6.8. Artigo 8.º
175
6.9. Artigo 9.º
177
6.10. Artigo 10.º
178
6.11. Artigo 11.º
180
6.12. Artigo 12.º
181
6.13. Artigo 13.º
182
6.14. Artigo 14.º
184
6.15. Artigo 15.º
187
6.16. Artigo 16.º
188
6.17. Artigo 17.º
190
6.18. Artigo 18.º
192
6.19. Artigo 19.º
193
194
7.1. Introdução
194
195
196
197
7.2.3. Faturas SimplificadaS
205
208
209
7.2.6. Faturas-recibos emitidas no Portal das Finanças (www.portaldasfinanças.gov.pt)
212
217
222
9. ANEXOS
235
247
236
237
pecuária, transportados pelo próprio
238
pecuária, transportados por conta do produtor
239
240
241
242
245
10. BIBLIOGRAFIA
247
79
Nota Prévia
Este documento foi preparado para servir de apoio à ação de formação eventual promovida pela
Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas, sob o tema “Regras de emissão e comunicação de guias
de transporte e faturação”. Não é permitida a reprodução para quaisquer outras finalidades devendo quaisquer eventuais citações indicar a fonte.
81
Siglas e Abreviaturas
RBC – Regime dos Bens em circulação objeto de transações entre sujeitos passivos de IVA
DT – Documento de transporte
AT – Autoridade Tributária e Aduaneira
CIVA – Código do IVA
RITI – Regime do IVA das Transações Intracomunitárias
RGIT – Regime das Infrações Tributárias
CIRC – Código do IRC
CIRS – Código do IRS
CIEC – Código dos Impostos Especiais de Consumo
NIF – Numero de Identificação Fiscal
OC – Ofício-Circulado
M22 – Declaração de Rendimentos Modelo 22
M3 - Declaração de Rendimentos Modelo 3
SP – Sujeito Passivo
PC – Pessoas coletivas
AFT – Ativos fixos tangíveis
P.E. – por exemplo
83
1. Introdução
O ano 2013 tem sido fértil em alterações fiscais que levam a mudanças de procedimentos com o
objetivo de combater a fraude e a evasão fiscal.
Duas das grandes mudanças estão relacionadas com obrigações de faturações e com o Regime
dos Bens em Circulação.
85
2.1 Introdução
As alterações ao regime dos bens em circulação tiveram origem no Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24
de agosto que procedeu a alterações do regime de bens em circulação objeto de transações entre
sujeitos passivos de IVA, aprovado em anexo ao Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de julho, alterado
pelo Decreto-Lei n.º 238/2006, de 20 de dezembro, e pela Lei n.º 3-B/2010, de 28 de abril, no sentido de se estabelecerem regras que assegurem a integridade dos documentos de transporte e que
garantam à Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) um controlo mais eficaz destes documentos,
obstando à sua posterior viciação ou ocultação.
Estas alterações entram em vigor em 1 de julho de 2013.
Lembramos que todos os bens em circulação, em território nacional, seja qual for a sua natureza
ou espécie, que sejam objeto de operações realizadas por sujeitos passivos de imposto sobre o valor acrescentado devem ser acompanhados de documentos de transporte processados nos termos
previstos no Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de julho.
Com vista a clarificar as obrigações dos sujeitos passivos, foi elaborado este manual que tem como
objetivo dar a conhecer as novas regras aplicáveis aos bens em circulação e rever toda a legislação
que já se aplicava relacionada com esta temática.
A estrutura deste documento inicia por fazer referência às principais alterações e problemas que se
levantam com as novas exigências.
De seguida, elencam-se uma série de FAQ’s de resposta simples para irem de encontro às dúvidas
dos Técnicos Oficiais de Contas, contribuintes e de todos os operadores que de uma forma geral
possam necessitar de clarificações sobre esta matéria.
Por último, procede-se à transcrição de todos os artigos do Regime dos Bens em Circulação (RBC)
com comentários sobre a sua aplicação.
87
Quem emite o documento de transporte (DT)?
A obrigação é do sujeito passivo de IVA detentor/remetente dos bens.
O transportador deve sempre exigir o original e duplicado do DT (ou Código de identificação) ao
remetente dos bens.
No caso do transportador se vir na contingência de elaborar/processar um DT, pode fazê-lo desde que em nome e por conta do remetente/detentor, existindo uma funcionalidade no Portal das
Finanças (subutilizador) para estas entidades poderem efetuar a comunicação à AT desses documentos elaborados em nome e por conta do remetente.
Refira-se que o transporte por conta de outrem em viaturas mercadorias (ligeiras ou pesadas) acima de 2500 kg, só pode ser efetuado por entidades licenciadas para o exercício da atividade de
transporte de mercadorias atribuído pelo IMTT (Instituto da Mobilidade e Transportes Terrestres,
I.P.).
88
Os documentos de transporte podem ser processados pelas seguintes vias:
1 - Por via eletrónica, desde que garantida a autenticidade e integridade do conteúdo dos documentos (p.e. através de aposição de assinatura eletrónica avançada ou emissão pelo sistema EDI);
2 - Por programa de computador certificado pela AT, de acordo com os requisitos técnicos previstos na Portaria 363/2010, com alterações da Portaria 22-A/2012 e Portaria 160/2013;
3 - Por programa de computador produzido internamente pela empresa ou pelo grupo, de cujos
direitos de autor seja detentor;
4 - Através do Portal das Finanças (é criada uma nova funcionalidade);
5 - Manualmente em papel, utilizando-se impressos de tipografia autorizada.
Nos termos da Portaria 363/2010, com as alterações introduzidas pela Portaria 22-A/2012 e Portaria 160/2013, de 23 de abril, fica clarificado que os sujeitos passivos que utilizem ou sejam obrigados a utilizar programas informáticos de faturação certificados ficam também abrangidos pela
obrigatoriedade de dispor de programas certificados para emissão dos DT.
Por regra, os documentos de transporte devem ser processados em três exemplares, sendo o original e duplicado que acompanham os bens, o primeiro para o adquirente ou destinatário e o segundo para as autoridades de fiscalização. O triplicado fica para arquivo do remetente.
Esses documentos de transporte podem ser processados em uma ou mais séries, convenientemente referenciadas, com numeração progressiva, contínua e aposta no ato de emissão.
No que respeita às alterações aos documentos de transporte, antes de iniciado o transporte, esses
documentos podem ser anulados, ou os seus elementos alterados, nomeadamente data e hora de
início do transporte, quantidades e bens a transportar, locais de descarga, etc..
Após se ter ultrapassado a hora/minuto do início do transporte, já não é possível proceder a essa
anulação ou alteração, no entanto se a alteração respeitar à data ou hora do transporte poder-se-á
em alternativa, proceder à emissão de um DT adicional em papel tipográfico fazendo referência ao
documento alterado.
As alterações de local de destino nos documentos de transporte, ocorridas durante o transporte,
ou a não-aceitação dos bens pelo adquirente, obrigam à emissão de um novo documento de trans-
89
porte adicional em papel pré-impresso ou por qualquer outra via prevista de 1 a 4 (documento de
transporte adicional subsidiário ao DT inicial), identificando a alteração e o documento alterado
(anteriormente estas alterações eram anotadas no próprio documento de transporte).
Este documento de transporte adicional deve conter todos os elementos obrigatórios de um documento de transporte nos termos do n.º 2 do art. 4.º do RBC, identificando a alteração e o documento alterado.
Estas alterações são também comunicadas obrigatoriamente à AT no prazo de 5 dias úteis se o
documento adicional for processado em papel tipográfico e antes do “novo” transporte se o documento adicional for emitido pelas vias previstas de 1 a 4.
Diferenças entre as obrigações dos sujeitos passivos que dispõem ou tenham que dispor de programas informáticos certificados e daqueles que não dispõem, no que respeita ao documento de
transporte inicial:
- Os sujeitos passivos que utilizem, ou sejam obrigados a utilizar, programas informáticos de faturação certificados devem proceder à emissão dos documentos de transporte pelas vias 1, 2 ou 4.
- Os sujeitos passivos que utilizem programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas informáticos de faturação certificados) podem proceder à emissão de DT
pelas vias 1, 3, 4 ou 5.
- Os sujeitos passivos que não utilizem nem sejam obrigados a utilizar programas informáticos
de faturação certificados (nem produzidos internamente), podem proceder à emissão de DT pelas
vias 4 ou 5.
transporte adicional (previstos no n.º 8 do art. 4.º do RBC):
- Os sujeitos passivos que utilizem, ou sejam obrigados a utilizar, programas informáticos de faturação certificados devem proceder à emissão dos documentos de transporte adicionais pelas vias
1, 2, 4 ou 5.
- Os sujeitos passivos que utilizem programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas informáticos de faturação certificados) podem proceder à emissão de DT
pelas vias 1, 3, 4 ou 5.
- Os sujeitos passivos que não utilizem nem sejam obrigados a utilizar programas informáticos de
faturação certificados (nem produzidos internamente), devem proceder à emissão de DT pelas vias
4 ou 5.
Para além da obrigação de emissão do DT os sujeitos passivos têm ainda a obrigação de comunicar
esses documentos à AT. Embora esta matéria seja aprofundada no ponto 3 refira-se apenas de forma resumida as respetivas obrigações:
Regra geral, a comunicação dos elementos dos documentos de transporte deve ser efetuada por
transmissão eletrónica de dados (via webservice, envio de SAFT), para os documentos emitidos
90
por meios informáticos (por via eletrónica ou através de programas informáticos de faturação certificados ou programas produzidos internamente).
Os documentos de transporte emitidos através do Portal das Finanças são comunicados automaticamente (em simultâneo) pelo próprio portal para a AT.
Os documentos de transporte emitidos manualmente em papel tipográfico são comunicados inicialmente pelo serviço telefónico (apenas elementos essenciais: Hora, data, últimos 4 dígitos do
numero do DT e NIF do adquirente) e posteriormente com inserção no Portal das Finanças (até ao
5º dia útil) dos restantes elementos obrigatórios.
Resumindo podem existir as seguintes vias de emissão:
1 - Por via eletrónica
2 - Por programa de computador certificado pela AT
3 - Por programa de computador produzido internamente
4 - Através do Portal das Finanças
5 - Manualmente em papel tipográfico
Existe ainda uma situação excecional, para o transporte dos bens provenientes de produtores agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária resultante da sua própria produção quando o transporte
não seja feito pelo produtor ou por sua conta.
Esta exceção consiste na emissão e comunicação prévia pelo adquirente dos bens de um documento próprio com a respetiva identificação do adquirente (nome, morada e NIF) e com pelo menos o NIF de cada produtor e a data do início do transporte. De seguida o adquirente emite um DT
em papel tipográfico à medida que os bens forem objeto de carga identificando o NIF do produtor,
designação comercial dos bens e as quantidades, bem como o local, o dia e a hora da carga, devendo os documentos acompanhar o transporte dos bens.
Neste DT emitido em papel tipográfico o remetente e o adquirente são o mesmo, isto é, um DT de
“A para A“. No entanto deve mencionar o NIF do produtor como elemento adicional.
A comunicação deste DT em papel tipográfico deve ser feita até ao 5.º dia útil seguinte ao do início
do transporte através de inserção no Portal das Finanças, fazendo menção ao documento próprio
comunicado previamente.
91
Por regra, os documentos de transporte devem ser sempre impressos em papel (3 exemplares),
em que o original e o duplicado acompanham os bens transportados. A exceção é quando existe a
comunicação do DT por transmissão eletrónica de dados, substituindo-se a impressão do DT pelo
código de Identificação (com exceção do DT global).
Se, por exigências comerciais, for necessário o processamento de mais de três exemplares dos DT
é permitido à tipografia autorizada executá-los, com a condição de imprimir nos exemplares que
excedam aquele número uma barra com a seguinte indicação: «Cópia de documento não válida
para os fins previstos no Regime dos Bens em Circulação.»
92
- Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede e número de identificação fiscal do remetente;
- Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede do destinatário ou adquirente;
- Número de identificação fiscal do destinatário ou adquirente, quando este seja sujeito passivo de
IVA;
- Designação comercial dos bens, com indicação das quantidades.
- Locais de carga e descarga, referidos como tais, e a data e hora em que se inicia o transporte (se
diferentes dos elementos do DT, exceto a hora do início do transporte).
Deixa de ser obrigatória a menção “Processado por computador”, passando a existir a inclusão
da assinatura (cifra) informática prevista no artigo 7º da Portaria nº 363/2010, com alterações da
Portaria nº 22-A/2012 e Portaria 160/2013, quando o DT for processado por programa informático
de faturação certificado.
93
O DT inicialmente emitido e comunicado pode ser anulado através de comunicação desta anulação desde que efetuada até à hora /minuto que foi comunicado como início do transporte.
documento alterado.
Esse documento de transporte de alteração dos dados, emitido em papel tipográfico, é comunicado até ao 5º dia útil seguinte ao transporte, por inserção de dados no Portal das Finanças.
94
Os documentos de transporte globais são documentos em que os destinatários dos bens não são
conhecidos à altura de saída dos bens e corresponde na prática a uma listagem de todos os bens
transportados que se encontram naquelas circunstâncias.
Este conceito de “destinatários não conhecidos à altura de saída dos bens” deve incluir as situações de desconhecimento das quantidades de bens a entregar ou a consumir em prestações de
serviços ou de desconhecimento dos locais de descarga.
Regra geral, o documento de transporte global dá origem à emissão de documentos acessórios que
complementam o DT global. Estes documentos podem ser faturas, documentos de entregas efetivas, DT ou folhas de obras ou consumos.
Nos bens que não são entregues nem consumidos e que se mantém na posse do remetente não
existe qualquer procedimento adicional a efetuar.
Os documentos de transporte globais podem ser processados por qualquer das vias referidas no
ponto 2.3 e nas condições aí mencionadas.
Quaisquer que sejam as vias utilizadas para o processamento, os documentos de transporte globais
devem ser sempre impressos em papel (3 exemplares) e o original e duplicado devem acompanhar
os bens, ainda que exista o código de identificação.
No momento das entregas efetivas de bens, deve ser emitido um documento “definitivo” por cada
entrega, com referência expressa ao documento de transporte global. Este documento “definitivo”
pode ser uma fatura.
O documento das entregas efetivas deve ser processado em duplicado, servindo este para justificar
a saída dos bens, emitido sem qualquer formalismo nos termos do RBC.
No caso de saída de bens a incorporar em serviços prestados pelo remetente dos mesmos, esses
consumos de bens devem ser registados em documento próprio, nomeadamente folha de obra ou
qualquer outro documento equivalente.
Estes documentos das entregas efetivas e as folhas de obra (ou os documentos de consumo de
bens) podem ser emitidos em papel sem qualquer formalismo (não necessita de ser um DT pré-impresso tipograficamente ou por sistema informático).
95
Estes documentos das entregas efetivas e as folhas de obra (ou os documento de consumo de bens)
devem ser comunicados por inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte ao das
entregas efetivas ou do consumo dos bens evidenciados na folha de obra, com base no documento
de transporte global.
Na inserção é necessário “chamar” o DT global e inserir os seguintes dados:
- Sujeito passivo;
- Local;
- Data;
- Quantidade
- Tipo de bem;
- Número, ainda que não exista sequência.
Ou seja, na inserção de dados no Portal das Finanças o sistema vai “buscar” o documento de
transporte global inicial para justificar as entregas efetivas ou o consumo dos bens em prestações
de serviços.
Se o documento das entregas efetivas for uma fatura emitida através de sistemas informáticos,
essa fatura também deve ser comunicada como documento adicional do transporte global, por
inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte, independentemente de também ser
comunicada até ao dia 25 do mês seguinte. Esta comunicação pode ser inserção direta ou por envio
de ficheiro no Portal das Finanças.
Nestes casos não pode existir comunicação prévia dos dados destes DT (documentos de entregas
efetivas e folhas de obra) por serviço telefónico ou por transmissão eletrónica de dados.
96
2.8. Alterações no decurso do transporte ou não aceitação dos bens
pelo adquirente ou destinatário
e a não-aceitação dos bens pelo adquirente, obrigam à emissão de um novo documento de transporte adicional.
Esse documento de transporte adicional, enquanto DT subsidiário do DT inicial, é emitido em papel e deve referenciar sempre o DT inicial. Não obstante a sua emissão em papel, este não necessita
de ser previamente comunicado à AT através do serviço telefónico, devendo, no entanto, o
emitente inserir, no Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte ao da emissão do DT adicional,
os elementos do DT.
Tratando-se de DT adicionais emitidos por alteração do local de destino ou por não aceitação dos
bens pelo adquirente, eles podem também ser emitidos:
1 – Pelas vias 1,2 e 4 se os sujeitos passivos utilizam, ou sejam obrigados a utilizar, programas informáticos de faturação certificados;
2 – Pelas vias 1,3 ou 4 se os sujeitos passivos utilizam programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas informáticos de faturação certificados);
3 – Pela via 4 se os sujeitos passivos não utilizam nem sejam obrigados a utilizar programas informáticos de faturação certificados (nem produzidos internamente).
A utilização das vias de emissão expostas no parágrafo anterior, com a consequente comunicação
prévia e atribuição do código de identificação, dispensa a impressão do DT e a necessidade de, até
ao 5.º dia útil seguinte ao da emissão do DT adicional, proceder à inserção no Portal das Finanças
dos elementos dos DT.
Nestas situações, é frequente as alterações ocorrerem
rem em transportes efetuados por transportadores. No caso do transportador se vir na contingência de elaborar/processar um DT adicional,
pode fazê-lo, por exemplo em papel tipográfico, desde que em nome e por conta do remetente/
detentor, existindo uma funcionalidade no Portal das Finanças (subutilizador) para estas entidades poderem efetuar a comunicação à AT desses documentos elaborados em nome e por conta do
remetente.
De qualquer forma, a obrigação de proceder à comunicação destes DT adicionais elaborados pelos
transportadores em nome e por conta do remetente/detentor, é sempre deste último.
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Bens destinados a não sujeitos passivos
Quando exista a obrigação de emissão de documento de transporte para destinatários ou adquirentes não sujeitos passivos (particulares), não é obrigatório incluir o NIF desse destinatário ou
adquirente, sendo obrigatória a colocação de uma menção expressa no Documento de transporte
de tal situação (por exemplo “consumidor final”, “particular” ou “não sujeito passivo”).
A comunicação dos DT’s, nestes casos, está dispensada, incluindo documentos de entregas efetivas e folhas de obra de DT globais.
Documento de transporte para vendedores ambulantes, de feiras e mercados
Os vendedores ambulantes, de feiras e mercados que efetuem venda a retalho e estejam enquadrados no regime especial de isenção de IVA (artº 53º do CIVA) ou no regime dos pequenos retalhistas
(artº 60 do CIVA) podem utilizar como DT as faturas de aquisição dos bens.
Documento de transporte dos bens provenientes de produtores agrícolas, apícolas, silvícolas ou
de pecuária resultante da sua própria produção quando o transporte não seja feito pelo produtor
ou por sua conta.
Para este tipo de transporte, foi criada uma exceção às regras do RBC, que consiste na emissão e
comunicação prévia pelo adquirente dos bens de um documento próprio com os dados do adquirente (nome, morada e NIF) e com pelo menos o NIF de cada produtor e a data do início do transporte.
De seguida, o adquirente emite um DT em papel tipográfico à medida que os bens forem objeto
de carga, identificando o NIF do produtor, designação comercial dos bens e as quantidades, bem
como o local, o dia e a hora da carga, devendo os documentos acompanhar o transporte dos bens.
Neste DT emitido em papel tipográfico, o remetente e o adquirente são o mesmo, isto é, um DT de
A comunicação deste DT em papel tipográfico deve ser feita pelo adquirente desses bens, até ao
5.º dia útil seguinte ao do início do transporte, através de inserção no Portal das Finanças, fazendo
menção ao documento próprio comunicado previamente.
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A obrigação de comunicação dos DT's é sempre dos sujeitos
passivos remetentes dos bens.
Não obstante o referido, os sujeitos passivos remetentes podem sempre habilitar terceiros a fazêê-lo em seu nome e por sua conta, em funcionalidade disponibilizada no Portal das Finanças (ver
ponto 3.11).
Os sujeitos passivos com um volume de negócios superior a 100.000 euros, no período anterior,
são obrigados a proceder à comunicação dos elementos dos documentos de transporte à AT.
Os sujeitos passivos com um volume de negócios inferior ou igual a 100.000 euros, no período
anterior, estão dispensados de proceder à comunicação dos elementos dos documentos de transporte à AT, mas podem optar por efetuar essa comunicação.
O volume de negócios deve ser reportado ao período de tributação anterior, sendo determinado de
acordo com as regras dos impostos sobre o rendimento (IRS/IRC).
O volume de negócios é dado pelo valor de vendas e dos serviços prestados, com apuramento nos
termos do nº 3 do artigo 18º do CIRC.
Os documentos de transporte cujo destinatário seja um consumidor final estão dispensados de
comunicação à AT. Entende-se por consumidor final não sujeitos passivos de IVA, isto é, particulares.
Esta dispensa também se aplica aos documentos de entregas efetivas e folhas de obras cujos consumidores finais sejam particulares.
Nos casos em que a fatura serve também de documento de transporte e é emitida por sistemas informáticos (Fatura eletrónica, processado por programa de faturação certificado, processado por
programa próprio), fica dispensada a comunicação dos elementos do documento de transporte,
devendo a circulação dos bens ser acompanhada da respetiva fatura emitida.
99
A comunicação à AT dos elementos do documento de transporte é efetuada por transmissão eletrónica de dados (Webservice, envio de ficheiro SAFT-PT e registo direto no Portal das Finanças),
nos termos da Portaria n.º 161/2013 de 23 de abril.
Os sujeitos passivos que emitam os DT diretamente no Portal das Finanças (em nova funcionalidade) efetuam a comunicação desses DT de forma automática, com atribuição imediata do código
de identificação.
Para as entidades que emitam documentos de transporte manualmente em papel através de impressos de tipografias autorizadas, essa comunicação à AT é efetuada através de serviço telefónico
a disponibilizar para o efeito (com introdução dos elementos essenciais do documento de transporte), havendo que proceder posteriormente (até ao 5º dia útil seguinte) à inserção dos restantes
elementos do DT no Portal das Finanças.
A comunicação à AT dos elementos dos documentos de transporte pode ser dividida em duas fases:
üA comunicação da emissão do próprio DT
e
üA comunicação dos dados do DT – Inserção
ØSe a emissão do documento de transporte (DT) for efetuada pela via eletrónica ou informática
(vias 1 a 4), a comunicação dos dados do DT inclui todos os elementos obrigatórios pelo que as
duas fases ocorrem em simultâneo.
ØSe a emissão do DT for efetuada pela via papel (via 5), a comunicação dos dados do DT inclui,
numa primeira fase, a comunicação telefónica dos elementos essenciais do DT emitido – N.º da
guia (4 últimos dígitos), data e hora de início do transporte e NIF do adquirente, se obrigatório.
Esta comunicação é feita por telefone e antes do início do transporte.
Numa segunda fase, são comunicados os restantes elementos obrigatórios do DT – bens
transportados, quantidades e designações comerciais, locais de carga e descarga, devendo
completar-se o n.º da guia de transporte comunicada por via telefónica. Esta comunicação
é feita por inserção destes dados através do Portal das Finanças até ao 5º dia útil seguinte ao
transporte.
100
A inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte, dos elementos dos documentos
de transporte emitidos em papel (tenha ou não existido comunicação por via telefónica para os
casos em que é obrigatório) pode também ser efetuada por via eletrónica (Webservice, envio
de ficheiro SAFT-PT e registo direto no Portal das Finanças).
ØNos DT’s adicionais emitidos em papel não há necessidade de comunicar previamente a emissão do DT, havendo apenas de inserir todos os elementos obrigatórios do DT até ao 5º dia útil
seguinte através do Portal das Finanças ou em alternativa por via eletrónica.
No caso dos documentos de transporte adicionais referentes às alterações dos locais de destino
ou de não aceitação dos bens, que sejam emitidos por sistemas informáticos e que sejam comunicados por via eletrónica, esta comunicação pode ser prévia obtendo-se o respetivo código de
identificação.
Também neste caso, quando o transportador se veja na contingência de ter que processar um DT
em nome e por conta do remetente, podendo fazê-lo em papel tipográfico, a comunicação é sempre feita pelo remetente até ao 5º dia útil seguinte através de inserção de dados no Portal das Finanças ou por via eletrónica. Em alternativa, pode ser o transportador a efetuar essa comunicação
em nome e por conta do remetente através da funcionalidade “subutilizador” disponível no Portal
das Finanças.
ØNos DT’s adicionais emitidos em papel tipográficos após se ter ultrapassado a hora/minuto
do início do transporte, com o objetivo de alterar essa hora/minuto do início, a comunicação
também se efetua por inserção de dados até ao 5º dia útil seguinte ao transporte no Portal das
Finanças.
ØPor último, refira-se outra forma de comunicação que se aplica ao transporte dos bens provenientes de produtores agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária resultante da sua própria
produção quando o transporte não seja feito pelo produtor ou por sua conta.
Neste caso a emissão e comunicação prévia é efetuada pelo adquirente dos bens num documento
próprio com a identificação do adquirente (nome, morada e NIF) e com pelo menos o NIF de cada
produtor e a data do início do transporte.
Posteriormente, o adquirente emite um DT em papel tipográfico à medida que os bens forem objeto de carga identificando o NIF do produtor, designação comercial dos bens e as quantidades, bem
101
Neste DT emitido em papel tipográfico o remetente e o adquirente são o mesmo, isto é, um DT de
“A para A“. No entanto, deve mencionar o NIF do produtor como elemento adicional.
do transporte através de inserção dos dados no Portal das Finanças, fazendo menção ao documento próprio comunicado previamente.
Quando não se cumprirem com estas obrigações de comunicação, os documentos de
transporte consideram-se como não emitidos, ficando sujeitos às penalidades previstas no Regime.
102
Os sujeitos passivos de IVA têm que comunicar os documentos de transporte emitidos à AT, por
uma das seguintes vias:
- Por transmissão eletrónica em tempo real, integrada em programa informático, utilizando o Webservice disponibilizado pela AT no Portal das Finanças;
- Através do envio do ficheiro SAF-T (PT), exportado pelo programa informático certificado e recorrendo a aplicação de envio de dados disponibilizada no E-Fatura no Portal das Finanças;
- Através da emissão/comunicação direta no Portal das Finanças do documento de transporte
utilizando as funcionalidades previstas para esta comunicação.
103
Para efetuar a comunicação por Webservice, tal como disposto no Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24
de agosto, os programas informáticos tem que estar adaptados de forma a:
- Respeitar o modelo de dados tal como previsto no Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24 de agosto e
definido em formato WSDL publicado no E-Fatura no Portal das Finanças, na página dedicada
aos produtores de software, ou em alternativa através do endereço:
http://info.portaldasfinancas.gov.pt/NR/rdonlyres/A75E1110-7EB8-479E-BC096D5B726F6A1C/0/documentosTransporte.wsdl
- Utilizar os protocolos de comunicação definidos para a transmissão de dados utilizando este
serviço, designadamente o protocolo SOAP;
- Implementar os mecanismos de segurança na transmissão de dados que visam garantir a
confidencialidade dos dados tal como disposto no Artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24
de agosto, designadamente:
a) Comunicação de dados através de canal HTTPS, com utilização de certificado SSL que
identifica o produtor de software e que foi previamente assinado pela AT;
b) Encriptação da senha do utilizador do sujeito passivo no Portal das Finanças recorrendo
a chave pública (RS) do sistema de autenticação utilizado pelo Portal das Finanças na identificação dos seus utilizadores;
c) Demais mecanismos, definidos em detalhe neste documento para garantir a segurança da
transmissão dos dados para a AT.
104
3.5 Comunicação dos documentos de transporte por SAF-T- (PT)
Para comunicar os dados dos documentos de transporte por ficheiro SAF-T (PT), cada sujeito passivo (remetente) tem de proceder em dois passos:
1. Extração do ficheiro SAF-T (PT);
2. Envio do ficheiro no Portal das Finanças, site E-Fatura.
O sujeito passivo (remetente) extrai do seu sistema informático o ficheiro SAF-T (PT) para o efeito
de comunicação à AT dos documentos de transporte.
O ficheiro XML para este efeito deve conter as seguintes tabelas do SAF-T (PT) e os respetivos elementos definidos na estrutura de dados disponível no seguinte endereço:
http://info.portaldasfinancas.gov.pt/pt/apoio_contribuinte/NEWS_SAF-T_PT.htm
1 - Cabeçalho (Header);
2.2 - Tabela de clientes (Customer);
2.3 - Tabela de fornecedores (Supplier);
4.2 - Documentos de movimentação de mercadorias (MovementOfGoods) adiante também designados por documentos de transporte.
Para efeitos de otimização de envio do ficheiro, este deve conter apenas:
- Os documentos de transporte que ainda não tenham sido enviados - sem código de identificação
do documento atribuído pela AT;
- Os documentos de transporte com data de início de transporte entre a data início e data fim de
período de ficheiro (Ano, Mês, Dia);
- Os clientes e fornecedores que tenham referência nos “documentos de movimentos de mercadorias” (deixando de fora os que não movimentaram mercadorias naquele período);
O envio de movimentos por ficheiro pode ser efetuado no dia ou dias imediatamente anteriores ao
transporte, dependendo o número de dias do processo organizativo de cada sujeito passivo. Assim,
se vamos fazer os movimentos na sexta-feira de manhã, podemos comunicar os movimentos na
quinta ao final do dia.
105
Apesar desta recomendação, são processados todos os ficheiros e até contendo movimentos no
próprio dia.
Na posse do ficheiro extraído, o sujeito passivo (remetente) acede ao Portal das Finanças e ao site
E-Fatura:
- Escolhe a opção de “Comunicação por Ficheiro - Enviar” disponível na área dos remetentes;
- Ao escolher esta opção é-lhe disponibilizado um formulário para indicação do ficheiro a comunicar (caminho-da-diretoria-onde-está-guardado e nome.xml); note-se que a extensão do
ficheiro é obrigatoriamente “.xml”.
- Após escolha do ficheiro este é automaticamente validado, apresentando mensagens de erro no
caso de o ficheiro não estar em condições de ser submetido;
- Após a correta validação do ficheiro é apresentado um resumo estatístico do seu conteúdo e disponibilizada a opção de envio para a AT - Submeter;
- Como resultado do processamento do ficheiro, seja total ou parcialmente integrado, é gerado um
ficheiro de resposta contendo:
ØUm código de identificação de documento gerado pela AT para cada documento integrado
com sucesso;
ØUma mensagem de rejeição de integração indicado o motivo da rejeição.
- Quando receber este ficheiro o sujeito passivo deve importar os códigos de identificação de documentos gerados pela AT para a sua aplicação de gestão de documentos de transporte, de onde
originalmente extraiu o ficheiro enviado, regra geral, este procedimento pode ser feito automaticamente pelos sistemas informático das entidades.
- Ao submeter é necessário introduzir as credenciais (Utilizador e Senha) do Portal das Finanças referentes ao sujeito passivo (remetente) responsável pelo envio do ficheiro de documentos de transporte;
- Após a completa transmissão do ficheiro para a AT é mostrada uma mensagem de confirmação
do envio.
Posteriormente, o ficheiro é processado pela AT e, se o conteúdo desse ficheiro for válido, são
processados todos os elementos dos documentos de transporte, que são integrados na base de
dados de documentos de transporte para os efeitos determinados na lei. Como resposta recebe um
ficheiro onde constam os códigos de identificação AT atribuídos a cada documento válido e com
mensagens de não validação para os que não foram aceites, indicando o motivo de rejeição.
Para seguimento do tratamento do ficheiro comunicado, o remetente tem disponível uma opção
de consulta aos ficheiros SAF-T (PT) por ele submetidos à AT. Sempre que comunique um ficheiro,
o remetente deve posteriormente aceder a essa consulta e verificar se o ficheiro foi processado com
sucesso.
106
As situações de processamento previstas são:
- Pendente - quando ainda espera processamento;
- Integrado com sucesso - quando o ficheiro foi totalmente processado e registado na base de dados da AT;
- Integrado parcialmente - quando só parte da informação foi processada, por exemplo a que difere da enviada anteriormente por este ou outro meio.
- Rejeitado - quando se detetou um problema a nível de conteúdo que impediu o respetivo processamento.
107
De acordo com o Decreto-Lei n.º 198/2012, está prevista a disponibilização de funcionalidades
para a emissão direta de documentos de transporte no Portal das Finanças, onde os sujeitos passivos devem introduzir todos os elementos obrigatórios para emissão do documento e de onde no
final podem obter o código de identificação atribuído pela AT.
Existe uma funcionalidade de recolha de dados para o registo das informações dos documentos de
transporte que foram parcialmente comunicados por via telefónica e para os quais exista a obrigatoriedade de comunicar a totalidade dos dados até ao 5.º dia útil seguinte ao transporte.
Este registo direto no Portal das Finanças pode servir também para a comunicação de dados dos
DT adicionais.
108
A comunicação através de serviço telefónico disponibilizado para o efeito deve ser efetuada nos
casos de emissão dos documentos de transporte manualmente em papel impresso em tipografias
autorizadas, ou, nos casos de inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde
que devidamente comprovado pelo respetivo operador.
O acesso ao serviço telefónico deve ser feito com a utilização de uma senha específica criada para o efeito.
Esta comunicação através de serviço telefónico é realizada com a indicação dos elementos essenciais
do documento emitido (com referência ao próprio documento), havendo que proceder à inserção no
Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte, dos restantes elementos desse transporte.
Os elementos essenciais a comunicar pelo serviço telefónico são: número do DT (4 últimos dígitos), data e hora do início do transporte e NIF do adquirente quando aplicável.
Com a comunicação do DT pelo serviço telefónico é disponibilizado um código de comunicação
telefónica, que tem como objetivo comprovar a realização dessa comunicação perante as autoridades fiscalizadoras na estrada. Este código da comunicação telefónica não substitui a obrigação
do DT em papel acompanhar o transporte dos bens.
O código atribuído telefonicamente é posteriormente utilizado para proceder à inserção no portal
das finanças dos restantes elementos ainda não comunicados no prazo de 5 dias úteis.
Na inserção dos restantes elementos é necessário utilizar o código anteriormente atribuído por
telefone e inserir os seguintes dados:
- Sujeito passivo;
- Local;
- Data;
- Quantidade
- Tipo de bem;
- Número sequencial
Ou seja, na inserção de dados no Portal das Finanças o sistema vai “buscar” os elementos essenciais
indicados telefonicamente através do código e completa a informação dos dados do transporte.
109
A comunicação à AT dos elementos do documento de transporte por transmissão eletrónica de
dados permite a obtenção de um código de identificação para esse documento, que substitui os
exemplares impressos que acompanham os bens, nomeadamente para efeitos de controlo da inspeção tributária ou de outros agentes de fiscalização e para utilização do transportador durante o
transporte.
Este código de identificação pode ser transportado, junto com os bens, em envelope fechado (tal
como os documentos de transporte impressos), quando o transporte for efetuado em transportes
públicos coletivos ou empresa concessionária do serviço de transporte.
A exceção à utilização do código de identificação é para os documentos de transporte não comunicados, tais como quando a fatura processada informaticamente é, em simultâneo, utilizada como
DT, caso em que deve acompanhar os bens, ou quando esses documentos de transporte sejam
emitidos em papel tipográfico com comunicação telefónica, em que o próprio DT acompanha os
bens (em duplicado).
Também no caso de DT globais o código de identificação não dispensa o acompanhamento do DT
impresso em papel.
110
Podem ser consideradas inoperacionalidade as seguintes situações:
1) A impossibilidade de proceder à emissão do DT através de programa de computador ou via
eletrónica, por inoperacionalidade do sistema informático do sujeito passivo ou por impossibilidade de acesso ao sistema1.
2) Inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde que devidamente comprovado pelo respetivo operador (PT, Vodafone, Zon, Optimus, TMN, etc..)
3) Inoperacionalidade do sistema da AT (Portal das Finanças ou serviço de telefone inativo ou
em manutenção)
Nestes casos de inoperacionalidade o sujeito passivo pode alternativamente proceder da seguinte
forma:
1.º Caso – Inoperacionalidade do sistema informático do sujeito passivo ou impossibilidade de
acesso ao sistema à Esta inoperacionalidade pode ser ultrapassada com a emissão de um DT em
papel tipográfico e comunicação pelo serviço de telefone com inserção no Portal das Finanças até
ao 5.º dia útil seguinte2.
2.º Caso - Inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde que devidamente
comprovado pelo respetivo operador (PT, Vodafone, Zon, Optimus, TMN, etc..) à O DT é emitido
nos termos normais previstos (vias 1 a 4) sempre com impressão em papel para acompanhamento
dos bens e a comunicação é efetuada pelo serviço de telefone com inserção no Portal das Finanças
até ao 5.º dia útil seguinte.
3.º Caso - Inoperacionalidade do sistema da AT (Portal das Finanças ou serviço de telefone inativo ou em manutenção) à O DT é emitido nos termos normais previstos (vias 1 a 4), sempre com
impressão em papel para acompanhamento dos bens e a comunicação é efetuada por inserção no
Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte.
1 O 1.º caso de inoperacionalidade não consta da legislação e não está sancionado pela AT, no entanto avançamos com
esta possibilidade na esperança que exista bom senso para a resolução de muitos casos que sem esta opção se tornam
impraticáveis. Recordamos que no caso dos programas informáticos de facturação certificados a respectiva portaria
prevê a possibilidade de emissão de facturas em papel tipográfico nos casos de inoperacionalidade mencionados no 1.º
caso.
2 Ver nota de rodapé 1
111
3.10.Infração
Quando não se cumprirem com estas obrigações de emissão e comunicação, os documentos de
transporte consideram-se como não emitidos, ficando sujeitos às penalidades previstas no Regime.
Sempre que aplicável, considera-se falta de exibição do documento de transporte a não apresentação imediata do código de identificação do DT.
112
Como foi referenciado no ponto 2 e mais especificamente no ponto 3, uma das novas obrigações
dos contribuintes prende-se com a comunicação dos DT no Portal das Finanças.
Esta funcionalidade obriga à identificação do sujeito passivo e da respetiva senha de acesso ao portal, para que se possa aceder à área da comunicação.
Esta senha deve ser de acesso restrito aos responsáveis das entidades, pelo que, não deve ser facultada aos colaboradores que tenham a obrigação de proceder a essas comunicações.
Para este efeito é possível criar subutilizadores no Portal das Finanças com acessos restritos quer a
nível de comunicações quer de consulta.
Como criar um subutilizador:
1.º Passo - Entrar no Portal das Finanças
2.º Passo – Introduzir o NIF e a senha de acesso da empresa ou de Empresário em nome individual
3.º Passo – Entrar em empresa ou cidadão e ir para “serviços” \ “outros serviços”
4.º Passo – Nos “outros serviços” ir para “gestão de utilizadores”
5.º Passo – Selecionar a opção “criar um novo utilizador”
6.º Passo – Introduzir os dados do novo utilizador a autorizar: Nome; criar senha de acesso para o
novo utilizador. Selecionar a funcionalidade a autorizar. (para a emissão e comunicação de documentos de transporte selecionar a funcionalidade: “WDT – Comunicação de dados de documentos
de transporte”)
113
O pedido de autorização para o exercício da atividade de tipografia para a emissão de documentos
de transporte e/ou faturas deve ser efetuado através do Portal das Finanças, por sistema a ser disponibilizado para o efeito.
O registo dos fornecimentos dos impressos tipográficos dos documentos de transporte e/ou faturas passa a ser efetuado através de suporte informático (anteriormente seria num livro próprio),
devendo conter os elementos identificativos dos adquirentes e as gamas de numeração dos impressos.
Estas requisições de documentos de transporte ou faturas passam a ser comunicadas pela tipografia à AT através do Portal das Finanças, por sistema a ser disponibilizado para o efeito, antes
da impressão dos referidos documentos (anteriormente a comunicação era efetuada na Direção
de Finanças da área da sede do adquirente), com indicação dos elementos referidos no parágrafo
anterior.
Estas requisições e registos devem ser mantidos durante o prazo de 4 anos, por ordem cronológica.
Deixa de ser possível substituir esta comunicação das requisições com o envio dos duplicados ou
fotocópias das requisições ou fotocópias do livro de registo para a Direção de Finanças.
Quando os adquirentes de impressos tipográficos (faturas e DT) não se encontrem registados na
AT para o exercício de uma atividade comercial, industrial ou agrícola, a AT emite, em tempo real,
no Portal das Finanças, um alerta seguido de notificação, advertindo a tipografia de que não pode
proceder à impressão dos documentos, sob pena de ser cancelada a autorização de impressão.
114
Os documentos de transporte impressos em tipografias autorizadas que forem adquiridos até 30 de
junho de 2013 podem utilizar-se até final de 2013. Os novos impressos apenas podem ser utilizados
se cumpridas as novas regras das tipografias.
Quando a tipografia que efetua a impressão tipográfica dos documentos de transporte em papel
não se encontrar devidamente autorizada pela AT, e estes sejam utilizados pelos sujeitos passivos,
os documentos de transporte consideram-se como não emitidos, ficando sujeitos às penalidades
previstas no Regime.
115
1. Quem deve processar o documento de transporte?
Os documentos de transporte são processados pelos sujeitos passivos de IVA detentores dos bens
antes do início da circulação nos termos do n.º 2 do artigo 2.º do presente diploma.
Isto é, o remetente ou detentor dos bens.
2. O que pode ser considerado como documento de transporte?
A fatura, guia de remessa, nota de devolução, guia de transporte ou documentos equivalentes à
guia de transporte.
Já não podem servir como documentos de transportes as notas de vendas a dinheiro porque foi
revogada a possibilidade de emitir documentos equivalentes a faturas.
Na estrutura de dados do SAFT-PT, estão previstos como outros documentos de transporte apenas
a guia de movimentação de ativos próprios e as guias de consignação.
3. O que é a guia de transporte e quais as diferenças entre esta e uma guia de remessa ou outros
documentos equivalentes?
A guia de transporte é um documento de transporte previsto no art. 4.º do RBC.
Este documento só é considerado documento de transporte se tiver os elementos exigidos no art
4.º do RBC.
Quanto às diferenças entre os outros documentos de transporte tais como, guias de remessa ou
documentos equivalentes, não existem diferenças no que respeita ao seu conteúdo podendo os
nomes derivar de acordo com os usos comerciais.
No entanto, chamamos a atenção que de acordo com o Decreto-Lei n.º 257/2007 de 16 de julho
que estabelece o regime jurídico da atividade de transporte rodoviário de mercadorias existe um
116
documento também designado como «Guia de transporte» que é um documento descritivo dos
elementos essenciais da operação de transporte e que estabelece as condições de realização do
contrato entre o transportador e o expedidor e que não deve ser confundido com a guia de transporte para efeitos fiscais prevista no RBC.
Estes documentos emitidos nos termos do Regime Jurídico da Atividade de Transporte Rodoviário
de Mercadorias não têm que cumprir os formalismos de emissão e comunicação previstos no RBC,
tendo apenas que cumprir o exigido no normativo específico (Decreto-lei n.º 257/2007).
4. O documento de transporte pode ser elaborado pelo transportador?
Sim, desde que o documento de transporte seja efetuado em nome e por conta do remetente.
5. Quando é que a fatura pode ser utilizada como documento de transporte? E os documentos
equivalentes à fatura?
A fatura pode ser utilizada como documento de transporte em qualquer momento, ainda que a
entidade normalmente utilize outro tipo de documentos de transporte (como guias de remessa).
Neste caso, a fatura deve conter os elementos obrigatórios para os documentos de transporte, tais
como locais de carga e descarga e hora de início do transporte, devendo ser impressa em triplicado
(sendo o duplicado destinado às autoridades de fiscalização).
Já não podem servir como documentos de transportes as vendas a dinheiro porque foi revogada a
possibilidade de emitir documentos equivalentes a faturas, pelo que, também não podem ser utilizados como documentos de transporte.
6. Quando se deve emitir um documento de transporte? Apenas quando exista uma venda de bens
com transporte?
Não.
Existe obrigatoriedade do processamento do documento de transporte ainda que não exista uma
transmissão de bens, bastando apenas que estes se encontrem fora dos locais de produção, fabrico,
exposição, armazéns, etc..
117
Seja por motivos de vendas, doações, devoluções, afetações a uso próprio da empresa, incorporação em prestações de serviços, remessa à consignação ou simples transferências entre armazéns
da empresa.
7. Não sendo exigível um DT nos termos do RBC, como justificar os bens transportados?
Deve existir um qualquer meio de prova da proveniência e destino dos bens e da natureza e quantidade dos bens. (ver minutas ponto 9)
8. As faturas elaboradas pelo adquirente – autofaturação - podem ser consideradas como documentos de transporte?
Sim, desde que cumpram os requisitos exigidos pelo Regime dos Bens em Circulação, sejam emitidas até ao início do transporte e acompanhem os bens transportados.
Quando emitidas por sistemas informáticos ficam dispensadas de comunicação à AT como documento de transporte (a autofaturação tem que ser comunicada à AT como fatura).
9. Tem que ser emitido um documento de transporte para as transferências de bens entre armazéns da mesma empresa?
Sim.
O documento de transporte deve ser emitido nos termos do RBC, em que o remetente e o destinatário são o mesmo. O DT pode ser emitido apenas em duplicado, pois o remetente e destinatário
são a mesma entidade.
Lembramos que a impressão do documento pode ser dispensada se existir comunicação por transmissão eletrónica de dadas com obtenção do respetivo código de identificação.
10. Tem que ser emitido um documento de transporte para as entregas de bens de simples operações de transformação, beneficiação, etc. (vulgo “trabalho a feitio”)?
Sim.
O documento de transporte deve ser emitido e comunicado nos termos do RBC, pelo remetente
para o destinatário. Neste caso específico de trabalho a feitio, o remetente é o proprietário/detentor e o destinatário é o prestador de serviços (de A para B).
118
Quando os serviços estejam prontos e os bens sejam devolvidos ao dono da obra (ou entregues ao
cliente final), o remetente dos bens é o prestador de serviços devendo para o efeito emitir e comunicar outro DT, com indicação expressa de que se trata de bens referentes a trabalhos de transformação, beneficiação, etc. (de B para A ou para o cliente final).
11. Qual o documento de transporte a utilizar pelos vendedores ambulantes e vendedores em feiras e mercados?
O documento de transporte pode ser substituído pela fatura de aquisição de bens, quando estes se
destinem a venda de retalho, e esses vendedores estejam enquadrados no regime especial de isenção (art. 53.º do CIVA) ou no regime dos pequenos retalhistas (art. 60.º do CIVA).
Neste caso não se aplica a obrigatoriedade de emitir e comunicar os documentos das entregas
efetivas.
Se os vendedores estiverem enquadrados no regime normal de IVA devem emitir documentos de
transporte globais e respetivos documentos adicionais das entregas efetivas.
12. As transações intracomunitárias estão abrangidas pela obrigação da emissão do documento de
transporte do RBC?
Não.
No entanto dever-se-á atender a que caso o transporte intracomunitário seja acompanhado com
os CMR (ou fatura intracomunitária, etc..) emitidos com os destinatários finais localizados em território nacional, ainda que o transporte seja efetuado até um armazém e expedidos desse armazém
para os clientes finais noutra viatura ou noutro dia, o CMR continua a servir para acompanhar os
bens continuando a não ser necessária a emissão de um DT nos termos do RBC.
Outra situação diferente pode ser a emissão do CMR com o destinatário do armazém logístico e
posteriormente a expedição de bens para os clientes finais. Neste caso, existindo rutura de carga,
no transporte posterior os bens já tem que ter um DT nos termos do RBC.
13. Os transportes de bens que se destinam à exportação estão abrangidos pela obrigação da emissão do documento de transporte do RBC?
Não, desde que os bens sejam sujeitos a um destino aduaneiro (regimes de transito e exportação).
Se os bens a exportar não estiverem sujeitos a tal regime, o transporte desses bens no território
nacional deve ser acompanhado de DT.
119
14. Que tipo de documento deve acompanhar os bens importados em Portugal entre a estância
aduaneira de desalfandegamento e o local do primeiro destino?
É o documento probatório do desalfandegamento dos bens.
15. Que tipo de documento deve acompanhar os bens expedidos para Portugal de um outro Estado-membro?
Pode ser o documento do regime do transporte internacional, por exemplo o CMR. (Ver Ofício-Circulado nº 30009/1999 em anexo).
16. Qual a data e hora do início do transporte a colocar no documento de transporte?
Se não existir outra data expressamente mencionada, é a data do processamento do documento de
transporte.
Se for colocada uma data específica para o início do transporte, deve ser esta a data de início do
referido transporte, podendo o documento ser processado em data anterior.
A hora também deve ser colocada e comunicada no DT antes do início do transporte, pelo que é
importante saber a hora a que se pretende iniciar o transporte.
Embora a data e hora sejam elementos essenciais, o DT pode ser anulado ou alterado até à hora/
minuto antes do início do transporte.
documento alterado.
17. Existe algum limite temporal entre a data de início e o final do transporte?
Não existe qualquer limite.
Por exemplo, no carregamento de bens em viaturas no início da semana para distribuição aos
clientes durante a semana. Pode utilizar-se um único documento global (se destinatários não conhecidos) para os transportes efetuados durante a semana.
18. Quando, pela natureza dos bens os respetivos volumes não puderem ser transportados na
mesma viatura, que DT há que processar?
Deve ser processado um documento de transporte por cada viatura, ainda que as mesmas circulem
em fila na estrada.
120
Quando exista o transbordo entre uma viatura pesada e viaturas ligeiras com menores volumes de
carga, existindo uma separação de mercadorias entre essas viaturas dos bens transportados para
o mesmo destino e incluídos no mesmo DT, deve ser emitido um novo DT para cada viatura, ainda
que não exista rutura de carga.
19. Como se processa o DT quando o adquirente for um não sujeito passivo de IVA?
Regra geral, quando o transporte se refere a um destinatário ou adquirente não sujeito passivo, está
excluída a obrigação de emitir e comunicar um DT, desde que se tratem de bens provenientes de
retalhistas e tenham sido previamente adquiridos.
No entanto, esta exclusão não se aplica a materiais de construção, artigos de mobiliário, máquinas
elétricas, máquinas ou aparelhos recetores, gravadores ou reprodutores de imagem ou de som,
quando transportados em veículos de mercadorias.
Neste caso, o DT deve ser emitido, contendo o nome e domicilio do adquirente, não sendo obrigatório o NIF. O documento de transporte deve incluir uma menção referindo que o adquirente é
um não sujeito passivo.
Os DT emitidos a consumidores finais (não sujeitos passivos/particulares) estão dispensados de
comunicação à AT.
20. O que fazer quando não existam condições para determinar com exatidão as quantidades dos
bens transportados antes do início do transporte? Ou quando existam diferenças entre as quantidades no início e fim do transporte?
Não existem soluções objetivas para qualquer destas situações.
Por exemplo, no caso de quebras ou evaporação dos bens transportados, deve competir ao sujeito
passivo a adoção de medidas para evitar tais situações, para assegurar iguais quantidades no início
e final do transporte ou então comprovar que essas alterações são normais de acordo com as características do bem transportado.
21. E quanto à comunicação dos elementos do DT nas situações da questão anterior?
Resposta idêntica à anterior.
22. Os DT devem conter a menção “Processado por computador”?
Já não é necessária tal menção, pois foi revogada do RBC.
121
No entanto, se o DT for processado através de um programa de faturação certificado deve conter a
assinatura (cifra) informática nos termos do artigo 7º da Portaria nº 363/2010, com alterações da
Portaria nº 22-A/2012 e da Portaria nº 160/2013.
23. O que se entende por designação usual dos bens? E qual o seu objetivo?
A obrigação de indicar a designação usual dos bens transportados tem como objetivo o controlo dos bens.
De qualquer forma, a AT tem entendido que a colocação de um código ou identificação similar que
possibilite a correta e inequívoca identificação dos bens possa substituir essa designação usual.
Não são contudo admitidas designações genéricas de bens ou expressões como “diversos”.
24. E em relação às quantidades?
A mera colocação do número de caixas e volumes não pode substituir as unidades e outras medidas utilizadas na comercialização habitual dos próprios bens.
Por exemplo, no transporte de garrafas de bebidas, para além da referência às caixas, há que referir
a capacidade de cada garrafa e o número de garrafas.
25. Existe obrigação de colocação da matrícula da viatura no DT do RBC?
No RBC, e para efeitos fiscais, não existe qualquer obrigação de colocação da matrícula da viatura
no documento de transporte embora possa ser colocada facultativamente.
26. A numeração dos documentos de transporte continua a ser restringida a 11 dígitos?
Não, conforme alteração do nº 2 do artigo 5º do RBC.
122
27. Quais as sanções a aplicar no caso de falta de emissão de DT adicional (em papel ou por outra
via), por parte do transportador, da alteração do local de destino ou a não-aceitação imediata e
total dos bens pelo adquirente?
De acordo com o n.º 3 do art. 14.º do RBC, é unicamente imputada ao transportador a infração
resultante da alteração do destino final dos bens ou a não aceitação imediata e total dos bens,
ocorrida durante o transporte, sem que tal facto seja por ele anotado (agora emissão de documento
transporte adicional ainda que em nome e por conta do remetente).
Tal situação faz imputar ao transportador coima prevista nos nº 1 e 2 do artigo 119º do RGIT (€
93,75 a € 5.625,00 ou o dobro para PC). Não há apreensão dos bens ou viaturas.
28. Quais as sanções a aplicar no caso de falta de indicação do local de carga e descarga e/ou data
e hora do início do transporte?
Quando o DT não possua uma menção expressa a locais de carga e descarga e data de início do
transporte presumem-se como tais os constantes do DT.
Qualquer falta neste sentido constitui uma infração para o remetente dos bens nos termos dos nº
1 e 2 do artigo 119º do RGIT (€ 93,75 a € 5625,00 ou o dobro para PC). Não há apreensão dos bens
e viatura.
29. Quais as sanções a aplicar no caso de falta de indicação do NIF do destinatário ou adquirente
dos bens (SP de IVA)?
Salvo quando esses destinatários ou adquirentes sejam desconhecidos, deve proceder-se à sua
identificação, nomeadamente com indicação do NIF.
Qualquer falta neste sentido constitui uma infração para o remetente dos bens nos termos dos nº
1 e 2 do artigo 119º do RGIT (€ 93,75 a € 5625,00 ou o dobro para PC). Não há apreensão dos bens
e viatura.
123
30. Quais as sanções a aplicar no caso de falta de referência ao documento global no DT/faturas
das entregas efetivas ou folhas de obra?
Deve ser sempre feita referência ao documento global no DT/faturas nas entregas efetivas ou folhas
de obra.
Esta falta constitui uma infração para o remetente dos bens nos termos dos n.ºs 1 e 2 do artigo 119º
do RGIT (€ 93,75 a € 5625,00 ou o dobro para PC). Não há apreensão dos bens e viatura.
31. Quando o transportador estiver em posse do Código de identificação e não possuir o DT impresso em papel, como podem as entidades fiscalizadoras averbar no original a recolha do duplicado?
De acordo com novas regras, já não é necessário a recolha do duplicado e averbamento no original
pois o documento já está comunicado às entidades fiscais.
Esta realidade só é suscetível de ser verificada quando o DT for emitido em papel.
124
32. Como são emitidas e comunicadas à AT as entregas efetivas de bens ou consumos em serviços
prestados, de bens incluídos em DT globais? E as alterações aos locais de destino ou não aceitação
de bens pelo adquirente?
As alterações de local de destino nos documentos de transporte, ocorridas durante o transporte ou
a não-aceitação dos bens pelo adquirente, obrigam à emissão de um novo documento de transporte adicional.
Esse documento de transporte adicional, enquanto DT subsidiário do DT inicial, é emitido em
papel e deve referenciar sempre o DT inicial. Não obstante a sua emissão em papel, esta não necessita de ser previamente comunicado à AT através do serviço telefónico, devendo, no entanto, o
emitente inserir no Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte ao da emissão do DT adicional,
os elementos do DT adicional.
Tratando-se de DT emitidos por alteração do local de destino ou por não aceitação dos bens pelo
adquirente, eles também podem ser emitidos:
1 – Pelas vias 1,2 e 4 se os sujeitos passivos utilizam, ou sejam obrigados a utilizar, programas informáticos de faturação certificados.
2 – Pelas vias 1,3 ou 4 se os sujeitos passivos utilizam programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas certificados nos termos da Portaria 363/2010, com
redação da Portaria 22-A/2012).
3 – Pela via 4 se os sujeitos passivos não utilizam nem sejam obrigados a utilizar programas informáticos de faturação certificados (nem produzidos internamente).
A utilização das vias de emissão expostas no parágrafo anterior, com a consequente atribuição do
código de identificação, dispensa a impressão do DT e a necessidade de, até ao 5.º dia útil seguinte
ao da emissão do DT adicional inserir no Portal das Finanças, os dados do DT adicional.
No que respeita à entrega efetiva dos bens quando o destinatário seja desconhecido ou exista incorporação de bens em prestações de serviços, não obstante a emissão destes documentos (DT,
faturas, notas de entrega, folhas de obra, etc.) poderem ser feitos por vias electrónica ou informática, eles devem ser sempre impressos em papel para em ação de controlo, poder fazer-se a
conferência dos dados dos DT global, dos documentos parciais já emitidos e dos bens ainda em
circulação.
125
A inserção dos dados destes documentos no Portal das Finanças tem de ser efetuada até ao 5.º dia
útil seguinte ao da sua emissão, podendo esta ser efetuada através de ficheiro informático.
Na inserção é necessário “chamar” o Documento de Transporte global e inserir os seguintes dados:
- Sujeito passivo;
- Local;
- Data;
- Quantidade;
- Tipo de bem;
- Nº ainda que não exista sequencia.
33. E quando não exista acesso a meio telefónico, no decurso desses transportes adicionais, como
se efetua a comunicação?
Os documentos adicionais não têm que ser comunicados por via telefone. Pelo que este problema
já não se coloca, face às alterações da Lei do Orçamento do Estado para 2013, que estabelecem que
a comunicação à AT dessas situações apenas seja efetuada por inserção no Portal das Finanças até
ao 5º dia útil seguinte ao transporte.
34. Quando se deve efetuar a comunicação dos elementos do DT à AT?
A comunicação, regra geral, deve ser sempre efetuada antes do início do transporte. No entanto
existem algumas particularidades, pelo que podemos dividir a resposta em:
126
•
DT inicial (DT “normais” e globais) a comunicação é sempre efetuada antes do início do
transporte por transmissão eletrónica de dados (Webservice, ficheiro SAFT ou Portal das
Finanças) com obtenção do código de identificação ou por serviço telefónico quando for o
DT for emitido em papel tipográfico ou em caso de inoperacionalidade.
•
Nos DT adicionais, que se aplicam às alterações de locais de descarga e da não-aceitação
dos bens, a comunicação é efetuada apenas por inserção dos dados destes documentos no
Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte ao da sua emissão, quando emitida em papel
tipográfico. Se estes documentos forem emitidos por via informática a comunicação pode
ser feita antes do início do transporte por transmissão eletrónica de dados (Webservice,
ficheiro SAFT ou Portal das Finanças) com obtenção do código de identificação.
•
Nos documentos das entregas efetivas de bens ou consumos em serviços, estes devem ser
comunicados por inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte ao da emissão
do DT, podendo esta ser efetuada através de ficheiro informático.
35. Quando for um transportador (diferente do remetente dos bens) ou adquirente a efetuar o
transporte dos bens, quem deve efetuar a comunicação dos elementos do DT à AT antes do início
do transporte?
A obrigação cabe a quem emitir o documento de transporte, ou seja, o sujeito passivo transmitente
dos bens ou a entidade adquirente que tome posse dos bens antes do início do transporte.
O transportador apenas pode elaborar/processar o DT e efetuar a comunicação em nome e por
conta do remetente, podendo utilizar a funcionalidade de subutilizador prevista no Portal das Finanças.
Refira-se que o transporte por conta de outrem em viaturas mercadorias (ligeiras ou pesadas) acima de 2500 kg, só pode ser efetuado por entidades licenciadas para o exercício da atividade de
transporte de mercadorias atribuído pelo IMTT (Instituto da Mobilidade e Transportes Terrestres,
I.P.).
36. Os documentos de transporte emitidos informaticamente devem cumprir com a Portaria da
faturação, isto é serem emitidos por programas informáticos certificados pela AT?
Sim.
De acordo com a alteração da Portaria nº 160/2013, de 23 de abril passa a estar claro que os sujeitos
passivos devem atender às obrigações da Portaria nº 363/2010, com alterações introduzidas pela
Portaria nº 22–A/2012, de 24 de janeiro, na emissão dos DT.
Os documentos de transporte emitidos informaticamente em programas informáticos de faturação certificados devem conter a assinatura prevista nos termos do artigo 6.º da referida Portaria.
Face a esta alteração e às obrigações de comunicação existem outras limitações que vão condicionar as opções de emissão dos DT, em resumo:
- Os sujeitos passivos que utilizem programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas de faturação certificados) devem proceder à emissão de DT pelas vias 1,
3, 4 ou 5.
4 ou 5.
127
37. Todos os elementos obrigatórios das faturas devem ser inseridos através do programa de computador. Quando o DT não for a fatura podem-se inserir elementos manualmente (por exemplo
a hora)?
Não, todos os elementos devem ser inseridos através do programa informático incluindo a hora
para que os mesmos possam ser comunicados.
Se o DT for uma fatura emitida por meios informáticos, para além dos elementos obrigatórios previstos no nº 5 do artigo 36º do CIVA, os restantes elementos obrigatórios previstos no RBC poderão
ser introduzidos manualmente (nomeadamente a hora), atendendo que não existe qualquer comunicação do DT.
38. Qual o procedimento para verificar se o remetente excede ou não os 100.000 euros de volume
de negócios? E como se comprova tal situação na estrada perante uma fiscalização?
Não existe qualquer procedimento específico previsto para isso.
No entanto, de acordo com o art. 13.º do RBC, as ações de fiscalização do cumprimento dos requisitos desse RBC são da competência da Autoridade Tributária e aduaneira (AT) e da unidade com as
atribuições tributárias, fiscais e aduaneiras da Guarda Nacional Republicada (GNR). Estas entidades devem consultar a base de dados da AT para verificação do cumprimento das obrigações deste
RBC, nomeadamente a realização da comunicação ou respetiva dispensa.
Refira-se que os agentes de fiscalização têm um acesso próprio no Portal E-fatura.
39. Quando a comunicação dos elementos do DT for efetuada por telefone, como se comprova a
realização dessa comunicação (nomeadamente no decurso do transporte) se não existe um código
de identificação?
Na comunicação por telefone também vai ser atribuído um código, no entanto, este código não
permite a dispensa de impressão do DT que acompanha os bens.
40. Se não for possível proceder à emissão do DT através de programa de computador ou via eletrónica, por inoperacionalidade do sistema informático do sujeito passivo ou por impossibilidade
de acesso ao sistema, poder-se-á emitir o DT em papel tipográfico?
Este tipo de inoperacionalidade não consta da legislação e não está sancionado pela AT, no entanto
admitimos que na contingência de um sujeito passivo não ter outra possibilidade é melhor recorrer à emissão de DT em papel com comunicação telefónica e inserção no portal até ao 5.º dia útil
seguinte dos restantes dados do que nada fazer.
Neste caso sugere-se que utilize uma série distinta para o efeito.
128
41. Se não for possível proceder à comunicação dos elementos do DT, por inoperacionalidade do
sistema de comunicações da AT, o que fazer?
A comunicação dos elementos desse DT pode ser efetuada via serviço telefónico, desde que o operador de comunicações confirme tal inoperacionalidade, com inserção no Portal das Finanças até ao 5º dia útil seguinte.
42. Que elementos do DT são comunicados através do serviço telefónico?
Apenas os elementos essenciais do próprio documento (Nº DT – últimos 4 dígitos; data e hora de
início; NIF do adquirente se obrigatório).
Os restantes elementos do DT (por exemplo: bens e quantidades, locais de carga e descarga) são
comunicados através da inserção no Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte.
43. Quando efetuar a comunicação dos elementos do DT por transmissão eletrónica de dados,
terei que imprimir em papel o DT?
Neste caso não é necessário. O código de identificação substitui o DT impresso em papel, mesmo
para efeitos de fiscalização no decurso do transporte, exceto no documento de transporte global.
44. Se a fatura for utilizada como DT e acompanhar os bens, terei que efetuar a comunicação à AT?
Neste caso fica dispensado de efetuar a comunicação do DT desde que a fatura seja emitida por via
eletrónica, através de programa de computador certificado ou gerado internamente (se a fatura for
emitida manualmente permanece a obrigação de comunicar o DT).
45. É possível emitir diferentes séries de DT?
Sim, efetuando-se a distinção através de prefixo ou sufixo na numeração do DT.
46. O transportador tem que efetuar o processamento do DT (e comunicação à AT)?
O transportador apenas pode processar o DT e efetuar a comunicação em nome e por conta do remetente dos bens, nomeadamente quando se trate de DT adicionais por alteração ao local de destino ou não aceitação dos bens pelo adquirente/destinatário, podendo utilizar a funcionalidade de
subutilizador prevista no Portal das Finanças. No entanto, tal situação é apenas opcional, cabendo
a obrigação de emissão e comunicação, em primeiro lugar, ao remetente dos bens.
Recorde-se que o transporte por conta de outrem em viaturas mercadorias (ligeiras ou pesadas) acima de 2500 kg, só pode ser efetuado por entidades licenciadas para o exercício da atividade de transporte de mercadorias atribuído pelo IMTT (Instituto da Mobilidade e Transportes Terrestres, I.P.).
129
47. Qual a sanção a aplicar em casos de impressão tipográfica dos DT em tipografias não autorizadas?
A coima prevista varia entre 750 e 37.500 euros, para os adquirentes e emitentes desses documentos e para quem os forneça (dobro para Pessoas Coletivas).
48. Como proceder à requisição dos impressos tipográficos dos DT?
A requisição deve ser efetuada por escrito (sem qualquer formalismo próprio) mas deve conter,
pelo menos, os seguintes elementos: nome ou denominação social, número de identificação fiscal,
concelho e distrito da sede ou domicílio da tipografia e dos adquirentes, documentos fornecidos,
respetiva quantidade e numeração atribuída.
49. Quem é responsável pela comunicação à AT das requisições de DT em papel tipográfico?
É a tipografia, previamente à respetiva impressão, através de inserção da referida requisição no
Portal das Finanças, com os elementos identificativos dos adquirentes e as gamas de numeração
dos impressos.
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50. Quando uma empresa transporta bens do seu ativo fixo tangível tem que emitir um DT? Por
exemplo quando transporta um portátil na sua viatura?
Não, porque está excluída da obrigação de DT nos termos do art. 3.º do RBC.
No entanto, poderá ter que comprovar a sua utilização, neste caso sugere-se que utilize uma das
minutas do ponto 9.
51. Um agricultor quando transporta bens que acabou de colher na sua exploração para o seu
armazém tem que emitir um DT? E se o agricultor for entregar os bens por si produzido à cooperativa ou a um armazenista?
Não, porque está excluída da obrigação de DT nos termos do art. 3.º do RBC, quando o transporte
for efetuado por si ou por sua conta.
minutas do ponto 9.
52. Um produtor de leite que entrega e vende o leite a uma cooperativa sendo a cooperativa a efetuar a recolha e transporte diário do leite, como deve proceder nos termos do RBC?
Para este tipo de transporte, foi criada uma exceção às regras do RBC, que consiste na emissão e
comunicação prévia pelo adquirente dos bens de um documento próprio com os dados do adquirente (nome, morada e NIF) e com pelo menos o NIF de cada produtor e a data do início do transporte.
Posteriormente, o adquirente emite um DT em papel tipográfico à medida que os bens forem objeto de carga, identificando o NIF do produtor, designação comercial dos bens e as quantidades, bem
131
A comunicação deste DT em papel tipográfico deve ser feita pelo adquirente desses bens, até ao
5.º dia útil seguinte ao do início do transporte, através de inserção no Portal das Finanças, fazendo
menção ao documento próprio comunicado previamente.
53. Um agricultor quando transporta fatores de produção para a sua exploração por exemplo adubos e fertilizantes tem que emitir um DT?
Sim, está obrigado a emitir e a comunicar o DT.
Neste caso deve ser emitido um DT global nos termos do n.º 6 do art. 4.º do RBC, seguido do documento das entregas efetivas.
Sem prejuízo de poder estar dispensado da comunicação se não tiver obtido no ano anterior um
volume de negócios igual ou inferior a 100.000,00 €.
54. E se o agricultor não utiliza a totalidade das “sacas” de adubos que transportou para a exploração?
Essa situação é aferida por diferença entre o DT global e os documentos de consumo de bens (folhas de obra).
55. A devolução de bens com guia ou nota de devolução emitida pelo adquirente dos bens serve de
guia de transporte e dispensa a comunicação prevista no RBC à semelhança do que acontece com
a fatura?
Sim, serve como documento de transporte nos termos do RBC.
No entanto não dispensa a comunicação à AT devendo o sujeito passivo comunicar numa das vias
de 1 a 5 consoante o seu enquadramento.
56. A fatura simplificada pode ser utilizada como Documento de transporte à semelhança do que
acontece com a fatura?
Não, porque o RBC apenas permite que a utilização de uma fatura emitida com os elementos previstos no n.º 5 do art. 36.º do CIVA.
57. A fatura/recibo pode servir de documento de transporte?
Sim, a fatura/recibo contém todos os elementos exigidos no n.º 5 do art. 36.º do CIVA e pode servir
de DT desde que contenha os restantes elementos exigidos no art. 4.º do RBC.
132
58. As notas de crédito e notas de débito podem servir de documento de transporte?
Estes documentos têm como objetivo a retificação de faturas inicialmente emitidas nos termos do
CIVA.
Quando o adquirente de bens pretenda efetuar uma devolução de bens adquiridos ao fornecedor
deve emitir uma nota/guia de devolução para acompanhar os bens devolvidos. Essa nota/guia
de devolução pode ser emitida como um DT nos termos do RBC, desde que cumpra os requisitos
previstos nesse regime.
59. Na distribuição de pão “porta a porta”, quando o padeiro sai do seu estabelecimento e não
conhece os destinatários, à medida que vai distribuindo o pão como deve proceder?
O padeiro deve emitir um documento de transporte global processado por qualquer das vias referidas no ponto 2.3 e nas condições aí mencionadas.
devem ser sempre impressos em papel (3 exemplares) e acompanhar os bens (apenas o original e
duplicado), ainda que exista o código de identificação.
Os documentos das entregas efetivas devem ser processados em duplicado, servindo este para
justificar a saída dos bens, emitido sem qualquer formalismo nos termos do RBC.
Estes documentos das entregas efetivas são comunicados por inserção no Portal das Finanças, até
ao 5.º dia útil seguinte ao das entregas efetivas.
60. Na distribuição de pão por padarias a sujeitos passivos, encomendadas ou adquiridas antecipadamente, sendo conhecido o destinatário como deve proceder nos termos do RBC?
Neste caso, como os destinatários são conhecidos, devem ser emitidos e comunicados DT para
cada uma das encomendas ou vendas.
61. E se na distribuição dos pães ao destinatário, um adquirente que encomendou 20 pães só quer
ficar com 10, como proceder?
A não aceitação dos bens pelo adquirente obrigam à emissão de um novo documento de transporte
adicional.
A não-aceitação dos bens pelo destinatário pode ser total ou parcial.
133
Esse documento de transporte adicional (DT subsidiário) deve incluir a identificação da alteração
e o documento alterado (anteriormente estas alterações eram anotadas no próprio documento de
transporte).
Por regra, estes elementos são comunicados por inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil
seguinte ao da emissão do DT adicional, quando for emitido manualmente em papel tipográfico
(via 5).
Estas alterações não são comunicadas à AT através do serviço telefónico, ainda que se trate de um
documento emitido em papel.
Caso sejam emitidos pelas vias 1 a 4, as alterações são comunicadas de imediato por transmissão
eletrónica de dados (via eletrónica, envio de ficheiro SAFT ou através do Portal das Finanças), antes da alteração do transporte, e pode-se utilizar o código para acompanhar os bens.
62. Na distribuição de gás porta a porta para particulares ou para sujeitos passivos, como é que se
deve proceder?
Regra geral, o gás está previamente encomendado pelo destinatário, pelo que devem ser emitidos
e comunicados DT para cada uma das encomendas ou vendas.
No entanto, se o distribuidor transportar garrafas de gás sem destinatário, antes do início do transporte, deve emitir um documento de transporte global processado por qualquer das vias referidas
no ponto 2.3 e nas condições aí mencionadas.
À medida das entregas efetivas de bens, deve ser emitido um documento “definitivo” por cada
Na inserção é necessário “chamar” o Documento de Transporte global e inserir os seguintes dados:
- Sujeito passivo;
- Local;
- Data;
- Quantidade;
134
- Tipo de bem;
- Número, ainda que não exista sequencia.
Se as distribuições das garrafas de gás forem para particulares, desde que previamente adquiridas,
ficam excluídas da obrigação de ser acompanhadas por documento de transporte emitido nos termos do RBC nos termos do art. 3.º.
Por último, é normal este tipo de distribuidor trazer dos clientes as garrafas de gás vazias por troca
das entregues. Estas garrafas vazias são consideradas embalagens retornáveis (vasilhame), não
vendáveis e enquadram-se nas exclusões previstas no art. 3.º logo estão excluídas da obrigação de
DT.
63. Uma empresa de reparação de eletrodomésticos quando vão buscar os equipamentos a empresas suas clientes, por exemplo máquinas de lavar roupa do imobilizado, tem que emitir DT?
Não, atendendo a que os bens transportados são bens pertencentes ao activo imobilizado e estão
excluídos da obrigação de DT nos termos do art. 3.º do RBC.
minutas do ponto 9 mencionando expressamente que se trata de bens para reparação.
64. Uma empresa de reparação de electrodomésticos quando vai buscar os equipamentos a empresas suas clientes, por exemplo máquinas de fotocópias para venda, tem que emitir DT?
Sim.
O documento de transporte deve ser emitido e comunicado nos termos do RBC, pelo remetente
para o destinatário. Neste caso específico de reparação, o remetente é o proprietário/detentor e o
destinatário é o prestador de serviços (de A para B).
Quando a reparação esteja concluída e os bens sejam devolvidos ao proprietário ou cliente final
(por exemplo no caso de reparação em garantia), o remetente dos bens é o prestador de serviços
devendo para o efeito emitir e comunicar outro DT, com indicação expressa de que se trata de bens
para reparação (de B para A ou para o cliente final).
65. Uma empresa de reparação de eletrodomésticos quando vai buscar equipamentos para reparar
a particulares seus clientes, por exemplo máquinas de lavar loiça, tem que emitir DT?
Não, atendendo a que os bens transportados para reparação são propriedade de um particular não
sujeito passivo e consequentemente fora do âmbito do RBC nos termos do art. 1.º.
135
66. Sou fornecedor de um exportador nacional e coloco os bens no armazém de exportação ou no
porto de embarque (ou noutro local previsto no art. 6.º do Decreto-lei 198/90), nesse transporte
posso aplicar a exclusão de RBC?
Sim, porque esses bens são expedidos diretamente para um destino aduaneiro de exportação, desde que cumpridos todos os requisitos do artigo 6º do DL 198/90.
67. Como deve proceder um fornecedor de tabaco, que tem máquinas de distribuição automática
em vários estabelecimentos comerciais, quando vai proceder ao abastecimento dessas máquinas?
O fornecedor de tabaco, quando sai do seu armazém com várias caixas, não sabe as quantidades a
abastecer em cada máquina, devendo emitir um documento de transporte global processado por
qualquer das vias referidas no ponto 2.3 e nas condições aí mencionadas.
devem ser sempre impressos em papel (3 exemplares) e acompanhar os bens (original e duplicado), ainda que exista o código de identificação.
68. Na distribuição de pão por padarias a consumidores finais, encomendadas ou adquiridas antecipadamente, sendo conhecido o destinatário como deve proceder nos termos do RBC?
O transporte de pão efetuado por retalhistas para distribuição ao domicílio de consumidores finais, desde que previamente adquiridos, fica excluído da obrigação de ser acompanhado por documento de transporte emitido nos termos do RBC. Mas, o transporte de pão da fábrica efetuada
pelo produtor para os retalhistas deve ser acompanhado por um documento de transporte.
69. Quais as obrigações duma IPSS que distribui refeições ao domicílio aos seus utentes, em relação ao transporte dessas refeições?
Neste caso como os destinatários, as quantidades e os locais de descarga são conhecidos devem ser
emitidos DT para cada uma das refeições transportadas.
Como esses destinatários são particulares, a IPSS está dispensada de comunicar esses DT à AT.
136
70. Quais as obrigações duma IPSS que efetua serviços de limpeza ao domicílio dos seus utentes,
em relação ao transporte dos produtos para a realização dessa prestação de serviços?
A IPSS quando sai do seu local de carga com vários produtos de limpeza não sabe as quantidades a
consumir em cada domicílio, devendo emitir um documento de transporte global processado por
qualquer das vias referidas no ponto 2.3 e nas condições aí mencionadas.
No momento do consumo dos produtos de limpeza, deve ser emitido uma folha de obra por cada
serviço, com referência expressa ao documento de transporte global.
A folha de obra deve ser emitida sem qualquer formalismo nos termos do RBC.
Como esses destinatários são particulares, a IPSS está dispensada de inserir no portal das finanças
os elementos adicionais das folhas de consumos no prazo de 5 dias úteis.
71. As guias da DGV (Direção Geral Veterinária), que acompanham os animais do produtor (ao
entreposto, ao matadouro ou entre explorações), são o suficiente como meio de prova ou deve
implementar-se outro procedimento?
Se o transporte é efetuado pelo produtor ou por sua conta encontra-se excluído da obrigação de
emissão de DT nos termos do RBC. Neste caso como é importante comprovar a natureza, proveniência e destino dos bens, o documento da DGV pode servir como meio de prova.
72. O transporte de uma caixa de ferramentas ou similar para prestação de serviços a clientes,
ainda que não esteja contabilizada como activo fixo tangível, está excluído do RBC?
Sim, o conceito geral da abrangência do RBC exclui desde logo no art. 1.º conjugado com o 2.º os
bens que não se destinem a ser transmitidos. Logo a caixa de ferramentas e as ferramentas que se
encontram dentro da caixa, ainda que não esteja identificada nas fichas de imobilizado da empresa, não deixam de estar excluídas da obrigação de dispor de DT nos termos do art. 3.º do RBC.
73. Um agricultor que transporta os seus produtos hortícolas para feiras e opta por emitir guia de
transporte, apesar de dispensado, tem de comunicar o DT?
Sim, se embora excluído, opta por emitir DT tem que obrigatoriamente comunicar.
137
74. A remoção de poda de árvore, é considerado resíduo sólido urbano, ou seja está dispensado
de DT?
Nos termos do Decreto-Lei nº 178/2006, de 5/09, «Resíduo urbano» está definido como o resíduo
proveniente de habitações bem como outro resíduo que, pela sua natureza ou composição, seja
semelhante ao resíduo proveniente de habitações (alínea d) do artigo 3º).
Assim, os resíduos de árvores não são considerados como resíduos sólidos urbanos, pelo que se tais
resíduos forem transportados por sujeitos passivos de IVA ou por conta de outros sujeitos passivos,
estão obrigados à emissão e comunicação de DT nos termos do RBC.
No caso da remoção da poda resultar da esfera de um particular não se aplica a obrigatoriedade de
ter um DT por se encontrar fora do âmbito do RBC, nos termos do art. 1.
Esta situação também é aplicável aos entulhos da construção civil.
75. No transporte de árvores para plantação na via pública, por uma transportadora, quem emite
a DT, a Câmara Municipal?
Se a transportadora estiver a efetuar transportes de bens por conta da câmara municipal, no âmbito dos respectivos poderes de autoridade, como esta última não é um sujeito passivo de IVA, o
transporte não tem que ser acompanhado por um DT nos termos do RBC.
Por outro lado, essas árvores são consideradas como ativos imobilizados no âmbito da câmara municipal, pelo que não obstante a câmara não ser um sujeito passivo, se fosse, o transporte também
estava excluído do âmbito do RBC, devendo nesse caso ser acompanhado de declaração comprovativa. (ver minutas)
76. Uma Empresa de viveiros que exerce uma atividade agrícola, está dispensada de DT para
acompanhar bens em circulação entre armazéns?
Sim, desde que se trate de trate do transporte de bens produzidos pela própria exploração agrícola,
efetuado por si ou por sua conta.
77. Quando uma empresa que presta serviço para as Estradas de Portugal de reparação das “Guardas” danificadas nas estradas, e que transporta material para a reparação sem saber o que vai
efectivamente utilizar, como deve proceder?
Neste caso, deverá emitir um DT global (pelas vias eletrónica, programa informático, portal das
finanças ou em papel tipográfico), impresso em papel, e emitir folhas de obra por cada consumo
na reparação.
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78. Que documento deverá acompanhar o transporte destas “guardas” da estrada quando estejam
danificadas e sejam transportadas para reparar, com destino à entidade “Estradas de Portugal”?
Essas “guardas” são consideradas como ativos imobilizados no âmbito da entidade “Estradas de
Portugal”, pelo que esse transporte está excluído do âmbito do RBC, devendo ser acompanhado de
declaração a comprovar tal situação (ver minutas).
79. Na circulação de combustíveis adquiridos nos postos de abastecimentos mas transportados em
bidons e/ou pequenas cisternas, como proceder nos termos do RBC e quem emite o DT?
Se for emitida uma fatura pelo transmitente dos bens no momento da colocação à disposição dos
bens ao adquirente, que contenha os elementos obrigatórios dos documentos de transporte (local
de carga, data e hora de inicio do transporte e local de descarga) e desde que seja emitida em 3
vias, essa fatura serve como DT e se for emitida através de sistemas informáticos, está dispensada
da comunicação como DT.
Se não for emitida uma fatura pelo transmitente dos bens no momento da colocação à disposição
dos bens ao adquirente, esses bens deverão ser acompanhados por um DT emitido nos termos do
RBC.
Esse DT é emitido pelo transmitente se os bens forem colocados à disposição dos adquirentes apenas no local de descarga, independentemente do transporte ser efetuado pelo transmitente, adquirente ou um terceiro por conta do primeiro.
Esse DT é emitido pelo adquirente se a colocação à disposição dos bens for efetuada no local de
carga pertencente ao transmitente, independentemente do transporte ser efetuado pelo transmitente, adquirente ou um terceiro por conta do primeiro.
80. O transporte de arroz depositado num armazém que não é do comprador, nem do vendedor e
que vai circular durante a madrugada, quem emite o DT e por que via?
O DT é emitido pelo sujeito passivo detentor dos bens, antes do início do transporte. Neste caso,
deve ser o remetente a emitir o DT, ou seja, o proprietário dos bens.
O DT pode ser emitido no dia ou dias anteriores, devendo ser indicada a hora de início do transporte.
81. Na venda de um equipamento pela empresa “A” a uma locadora que o transporta diretamente
para o destinatário (cliente da locadora), como proceder e quem emite o DT?
deverá ser o remetente/empresa “A” a emitir o DT, ou seja, o proprietário/vendedor dos bens.
139
82. Um agricultor que lava, desinfeta e embala legumes, tem atividade agrícola ou industrial? O
transporte desses produtos agrícolas pelo agricultor ou por um terceiro por sua conta está excluído do RBC?
O agricultor, ainda que efetue alguma operação, que não seja de transformação, aos produtos
agrícolas, como lavagem, desinfeção e embalamento, continua a transportar produtos agrícolas
da sua própria produção, pelo que esse transporte está excluído do âmbito do RBC, desde que efetuado por si ou por um terceiro por sua conta.
83. O transporte de contentores do porto de Sines para outro local, de modo a transportarem
mármore para um navio, deve ser acompanhado por um DT? Ou o contentor pode ser considerado como paletes ou taras?
É considerado como uma tara/embalagem, ficando dispensado de emissão de DT se for retornável
e não objeto de transmissão, nos termos do art. 3.º do RBC.
84. Na recolha de cortiça de madrugada, como comunicar e quem comunica?
o remetente dos bens que a emite o DT será o adquirente dos bens, desde que os mesmos lhe pertençam, e este os transporte.
O DT poderá ser emitido no dia ou dias anteriores, devendo ser indicada a hora de início do transporte e comunicado antecipadamente.
85. Uma empresa que sai com DT global, e vai vendendo e comunicando. Regressa no fim do dia e
reforça carga. Emite novo documento global ou emite documento do reforço?
A comunicação das entregas efetivas de bens ou consumos em prestações de serviços, referentes a
bens incluídos em DT global, apenas serão comunicadas até ao 5º dia útil a essas entregas e consumos por inserção no Portal E-Fatura.
Com o regresso ao local de carga e reabastecimento da viatura, deverá ser emitido novo DT global
com as respetivas quantidades e bens a transportar.
86. Os contribuintes que faturem menos de 100.000,00, não têm obrigatoriedade de comunicação
dos DT?
Correto. Não existe obrigatoriedade de comunicação dos DT.
140
87. Os prestadores de serviços que transportem materiais para incluir nos diversos serviços a
prestar durante o dia e que faturem menos de 100.000 €, o que têm de fazer?
Terão que emitir DT global (pelas vias previstas no RBC), impresso em papel.
Pelos consumos de material na realização das prestações de serviços deverão emitir uma folha de
obra ou equivalente, emitida em papel.
Está dispensado de comunicação destes documentos porque não faturam mais de 100.000 €.
88. Na devolução de bens a terceiros por CTT, que documento deve acompanhar os bens?
Tratando-se de uma encomenda postal, considerada como um bem que possa ser objeto de transmissão
de bens nos termos do CIVA, esse transporte deverá ser acompanhado por um DT nos termos do RBC.
Os CTT, enquanto transportador, deverá exigir o DT ou código de identificação ao remetente dos bens.
Se se tratar de correspondência postal está excluída do âmbito do RBC, por não se tratar de um
bem que possa ser objeto de transmissão de bens nos termos do CIVA.
89. Os empresários enquadrados no regime de isenção ou no regime dos pequenos retalhistas,
basta terem a fatura de compra dos bens para acompanhar bens em circulação?
Não. Terão que emitir DT.
Apenas os vendedores ambulantes, de feiras e de mercados, que transportem bens para venda a
retalho, e que estejam enquadrados no regime especial de isenção (artigo 53º do CIVA) ou no regime especial dos pequenos retalhistas (artigo 60º do CIVA), poderão acompanhar esses bens com
as respetivas faturas de aquisição.
90. Quando se compram bens inferiores a 100 € e for emitida uma fatura simplificada, esta pode
servir de DT?
Não.
A fatura simplificada emitida nos termos do nº 2 do artigo 40º do CIVA, não cumpre os requisitos
para ser considerado como um DT nos termos do RBC, por não ter a identificação do adquirente e
respetiva sede social ou domicílio (bem como os restantes elementos obrigatórios do RBC).
91. Numa transacção intracomunitária em que o local de descarga é em Portugal (para trabalho a
feitio), o cliente é intracomunitário e o produto após a prestação de serviços segue para a Alemanha.
Situação excluída do âmbito do RBC, por se tratar de uma operação assimilada a transmissão intracomunitária de bens.
141
6. Decreto-Lei 147/2003 - Regime dos Bens em Circulação – Artigos e
comentários
O Regime dos Bens em Circulação estava anteriormente previsto no Decreto-Lei n.º 45/89, de 11
de fevereiro, que teve como objetivo introduzir normas que visassem o combate à fraude e a evasão
fiscal.
Este diploma ficou, entretanto, desatualizado face à evolução da economia e aos novos procedimentos dos operadores, o que levou à sua revogação e substituição pelo Decreto-Lei 147/2003 de
11 de julho, diploma este que se mantém em vigor.
O Decreto-Lei n.º 147/2003, de 11 de julho é o normativo que atualmente contem as normas de
controlo e exigências a nível dos documentos de transporte. Este normativo foi alterado recentemente com o Decreto-Lei nº 198/2012, de 24 de agosto e com a Lei de OE para 2013. No entanto na
sua maioria os conceitos e princípios mantêm-se.
Assim, entendemos como oportuno olhar para cada um dos artigos e face ao atual normativo tecer
alguns comentários para orientação dos utilizadores.
Atentos à natureza especial do Regime dos Bens em Circulação, para a devida interpretação, devem-se considerar os conceitos base do Código do IVA.
142
6.1. Artigo 1.º
Artigo 1.º
Âmbito de aplicação
Todos os bens em circulação, em território nacional, seja qual for a sua natureza ou espécie, que
sejam objeto de operações realizadas por sujeitos passivos de imposto sobre o valor acrescentado
devem ser acompanhados de documentos de transporte processados nos termos do presente diploma.
Comentários:
Este artigo é um dos mais importantes deste normativo porque define o exato alcance e abrangência do RBC.
Refere este artigo 1.º que o regime é aplicável à circulação de todos os bens desde que sejam relativos a operações efetuadas por sujeitos passivos de IVA3.
Como Bens devem considerar-se os que puderem ser objeto de transmissão nos termos do artigo
3.º do CIVA.
Para efeitos do RBC, devem considerar-se apenas os bens móveis corpóreos que puderem ser objeto de transmissão de bens, não apenas no sentido jurídico de transferência do direito de propriedade, mas também no sentido de meras transferências económicas, ainda que não sejam transmissões de bens.
Como Bens em Circulação devem considerar-se todos os que se encontrem fora dos locais de produção, fabrico, transformação, exposição, dos estabelecimentos de venda por grosso e a retalho
ou de armazém de retém.
3 São sujeitos passivos de IVA de acordo com a alínea a) do n.º 1 do art. 2.º, as pessoas singulares ou colectivas que,
de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam atividades de produção, comércio ou prestação
de serviços, incluindo as atividades extractivas, agrícolas e as das profissões livres, e, bem assim, as que, do mesmo
modo independente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das
referidas atividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha
os pressupostos de incidência real do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou do imposto sobre o
rendimento das pessoas colectivas (IRC);
143
Essa circulação de bens pode suceder por motivo de transmissão onerosa (venda), incluindo a
troca, de transmissão gratuita, de devolução, de afetação a uso próprio, de entrega à experiência
ou para fins de demonstração, ou de incorporação em prestações de serviços, de remessa à consignação ou de simples transferência (entre armazéns do próprio sujeito passivo).
Consideram-se ainda bens em circulação os bens encontrados em veículos nos atos de descarga
ou transbordo mesmo quando tenham lugar no interior dos estabelecimentos comerciais, lojas,
armazéns ou recintos fechados que não sejam casa de habitação, bem como os bens expostos para
venda em feiras e mercados.
Os bens transportados por particulares não caem neste âmbito, pelo que, se transportados pelos
próprios ou por sua conta não tem que ser acompanhados por DT.
Como documento de transporte considera-se a fatura, guia de remessa, nota de devolução, guia de
transporte ou documentos equivalentes à guia de transporte. (ver mais comentários no artigo 4.º)
Como sujeitos passivos devem ser consideradas todas as pessoas singulares e coletivas abrangidas
pelo artigo 2º do CIVA, que estejam enquadradas no regime normal, no regime especial de isenção
ou no regime dos pequenos retalhistas ou efetuem exclusivamente operações isentas sem direito à
dedução (SP isentos), isto é contribuintes coletados/registados para efeitos de IVA.
O conceito de sujeito passivo está relacionado com o exercício de uma atividade económica, ou
seja, com a realização de transmissões de bens e prestações de serviços, estando estes obrigados a
emitir DT quando efetuem circulação de bens no âmbito do exercício dessas atividades, sem prejuízo das respetivas exclusões previstas no art. 3 deste diploma (ver comentários no art. 3.º) e dos
particulares aos quais não se aplicam estas regras.
No que respeita aos particulares, uma vez que não se aplicam as regras do RBC, os bens em circulação remetidos por não sujeitos passivos (p.e. particulares), ainda que expedidos por um transportador, não estão sujeitos às obrigações do RBC, nomeadamente de emissão de documento de
transporte e da respetiva comunicação. Para estas situações há que emitir um documento (sem
qualquer formalismo) com indicação da natureza, proveniência e destino dos bens.
No âmbito deste conceito de sujeito passivo enquadram-se apenas os referidos na alínea a) do n.º 1
do art. 2.º do CIVA, e não as restantes alíneas pelo que não se enquadram aqui os restantes sujeitos
passivos devedores de imposto em Portugal, por exemplo por aplicação das regras de inversão.
Como território nacional deve entender-se o território português tal como definido pela Constituição da República Portuguesa, incluindo o continente e as regiões autónomas.
Os transportes internacionais com o início ou destino em território nacional ficam fora do âmbito do RBC, podendo-se aplicar o regime jurídico do transporte internacional (com documentos
como a declaração de expedição (CMR), a carta de porte (Airwaybil - AWB) ou o conhecimento de
embarque (Bill of landing -B/L), sem prejuízo do referido no artigo 3º deste regime.
Atendendo a estes conceitos, como regra geral, apenas os bens em circulação, em território nacional, seja qual for a sua natureza ou destino, que sejam objeto de operações realizadas entre sujeitos
passivos de IVA, devem ser acompanhados por um documento de transporte fiscal processado nos
144
termos deste regime, sem prejuízo de poderem ser acompanhados por outros documentos processados nos termos de outros regimes jurídicos.
145
6.2. Artigo 2.º
Artigo 2.º
Definições
1 - Para efeitos do disposto no presente diploma considera-se:
a) «Bens» os que puderem ser objeto de transmissão nos termos do artigo 3.º do Código do Imposto sobre
o Valor Acrescentado;
b) «Documento de transporte» a fatura, guia de remessa, nota de devolução, guia de transporte ou documentos equivalentes;
c)«Valor normal» o preço de aquisição ou de custo devidamente comprovado pelo sujeito passivo ou, na
falta deste o valor normal determinado nos termos do n.º 4 do artigo 16.º do Código do Imposto sobre o
Valor Acrescentado;
d) «Remetente» a pessoa singular ou coletiva ou entidade fiscalmente equiparada que colocou os bens
em circulação à disposição do transportador para efetivação do respetivo transporte ou operações de
carga, bem como o transportador quando os bens em circulação lhe pertençam;
e) «Transportador» a pessoa singular ou coletiva ou entidade fiscalmente equiparada que, recebendo do
remetente ou de anterior transportador os bens em circulação, realiza ou se propõe realizar o seu transporte até ao local de destino ou de transbordo ou, em caso de dúvida, a pessoa em nome de quem o veículo
transportador se encontra registado, salvo se o mesmo for objeto de um contrato de locação financeira,
considerando-se aqui o respetivo locatário;
f)«Transportador público regular coletivo» a pessoa singular ou coletiva ou entidade fiscalmente equiparada que exerce a atividade de exploração de transportes coletivos e que se encontra obrigada ao cumprimento de horários e itinerários nas zonas geográficas que se lhes estão concessionadas;
g) «Destinatário ou adquirente» a pessoa singular ou coletiva ou entidade fiscalmente equiparada a
quem os bens em circulação são postos à disposição;
h)«Local de início de transporte ou de carga» o local onde o remetente tenha entregue ou posto à disposição do transportador os bens em circulação, presumindo-se como tal o constante no documento de
transporte, se outro não for indicado;
i) «Local de destino ou descarga» o local onde os bens em circulação forem entregues ao destinatário,
146
presumindo-se como tal o constante no documento de transporte, se outro não for indicado;
j) «Primeiro local de chegada» o local onde se verificar a primeira rutura de carga.
2 - Para efeitos do disposto no presente diploma:
a) Consideram-se «bens em circulação» todos os que se encontrem fora dos locais de produção, fabrico, transformação, exposição, dos estabelecimentos de venda por grosso e a retalho ou de armazém de
retém, por motivo de transmissão onerosa, incluindo a troca, de transmissão gratuita, de devolução, de
afetação a uso próprio, de entrega à experiência ou para fins de demonstração, ou de incorporação em
prestações de serviços, de remessa à consignação ou de simples transferência, efetuadas pelos sujeitos
passivos referidos no artigo 2.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado;
b) Consideram-se ainda bens em circulação os bens encontrados em veículos nos atos de descarga ou
transbordo mesmo quando tenham lugar no interior dos estabelecimentos comerciais, lojas, armazéns ou
recintos fechados que não sejam casa de habitação, bem como os bens expostos para venda em feiras e
mercados a que se referem os Decretos-Leis n.ºs 252/86, de 25 de agosto, e 259/95, de 30 de setembro.
Comentários:
O conceito de valor normal dos bens apenas é relevante para efeitos de “abonação” (n.º 3 do
art.16.º) no auto de apreensão dos bens, não influenciando o processamento do documento de
transporte, uma vez que o valor não tem que constar no DT.
O remetente dos bens, regra geral, é o proprietário dos bens que procede à colocação dos bens em
circulação, por meios próprios ou por conta dele.
Os locais de início e destino do transporte devem ser indicados no documento de transporte, presumindo-se como tal os constantes no documento de transporte, se outros não forem indicados.
A rutura de carga implica o final de um transporte e o início de um novo transporte, pelo que há que
proceder à emissão de um novo documento de transporte no seguimento dessa rutura de carga.
Por outro lado, o mero transbordo dos bens entre meios de transporte não implica necessariamente qualquer rutura de carga, podendo manter-se a utilização do mesmo documento de transporte.
Por exemplo, num transporte de bens entre o Funchal e Bragança, com transporte em viatura até ao
porto marítimo, em barco entre o porto do Funchal e o porto de Leixões e em viatura entre o porto
de Leixões e Bragança, não existindo qualquer rutura de carga, deve manter-se o mesmo documento
de transporte emitido nos termos do RBC a acompanhar os bens do início ao final do transporte, sem
prejuízo da obrigação da emissão de outros documentos que acompanhem os bens.
A mera transferência de bens entre armazéns situados em locais distintos, pertencentes ao mesmo
sujeito passivo, implica que esses bens sejam acompanhados por um documento de transporte
processado nos termos do RBC, ou seja, incluir todos os elementos obrigatórios previstos no refe-
147
rido regime. Neste caso, não existindo transmissão de bens, a fatura não pode servir como documento de transporte.
O envio de bens por um sujeito passivo a um prestador de serviços para realização de reparações, transformações ou acabamentos, deve ser acompanhado por um documento de transporte
processado nos termos do RBC, ainda que tal operação seja considerada como uma prestação de
serviços para efeitos de IVA.
Os bens expostos para venda em feiras e mercados devem ser acompanhados de um documento de
transporte, eventualmente DT global quando não sejam conhecidos os destinatários.
A exceção a esta regra é para os vendedores ambulantes, de feiras e mercados enquadrados no
regime especial de isenção de IVA (art. 53.º) ou no regime especial dos pequenos retalhistas (art.
60.º) que podem acompanhar os respetivos bens com a respetiva fatura de aquisição.
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6.3. Artigo 3.º
Artigo 3.º
Exclusões
1 - Excluem-se do âmbito do presente diploma:
a) Os bens manifestamente para uso pessoal ou doméstico do próprio;
b)Os bens provenientes de retalhistas, sempre que tais bens se destinem a consumidores finais que previamente os tenham adquirido, com exceção dos materiais de construção, artigos de mobiliário, máquinas elétricas, máquinas ou aparelhos recetores, gravadores ou reprodutores de imagem ou de som,
quando transportados em veículos de mercadorias;
c)Os bens pertencentes ao ativo imobilizado;
d) Os bens provenientes de produtores agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária resultantes da sua
própria produção, transportados pelo próprio ou por sua conta;
e)Os bens dos mostruários entregues aos pracistas e viajantes, as amostras destinadas a ofertas de pequeno valor e o material de propaganda, em conformidade com os usos comerciais e que, inequivocamente, não se destinem a venda;
f)Os filmes e material publicitário destinados à exibição e exposição nas salas de espetáculos cinematográficos, quando para o efeito tenham sido enviados pelas empresas distribuidoras, devendo estas fazer
constar de forma apropriada nas embalagens o respetivo conteúdo e a sua identificação fiscal;
g)Os veículos automóveis, tal como se encontram definidos no Código da Estrada, com matrícula definitiva;
h)As taras e embalagens retornáveis;
i)Os resíduos sólidos urbanos provenientes das recolhas efetuadas pelas entidades competentes ou por
empresas a prestarem o mesmo serviço.
2 - Encontram-se ainda excluídos do âmbito do presente diploma:
a)Os produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, tal como são definidos no artigo 4.º do Código
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dos Impostos Especiais de Consumo, publicado em anexo ao Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro,
quando circularem em regime suspensivo nos termos desse mesmo Código;
b)Os bens respeitantes a transações intracomunitárias a que se refere o Decreto-Lei n.º 290/92, de 28 de
dezembro;
c)Os bens respeitantes a transações com países ou territórios terceiros quando em circulação em território nacional sempre que sujeitos a um destino aduaneiro, designadamente os regimes de trânsito e de
exportação, nos termos do Regulamento (CEE) n.º 2913/92, do Conselho, de 12 de outubro;
d)Os bens que circulem por motivo de mudança de instalações do sujeito passivo, desde que o facto e a
data da sua realização sejam comunicados às direções de finanças dos distritos do itinerário, com pelo
menos oito dias úteis de antecedência, devendo neste caso o transportador fazer-se acompanhar de cópia
dessas comunicações.
3 - Relativamente aos bens referidos nos números anteriores, não sujeitos à obrigatoriedade de documento de transporte nos termos do presente diploma, sempre que existam dúvidas sobre a legalidade da sua
circulação, pode exigir-se prova da sua proveniência e destino.
4 - A prova referida no número anterior pode ser feita mediante a apresentação de qualquer documento
comprovativo da natureza e quantidade dos bens, sua proveniência e destino.
Comentários:
Este artigo refere as exclusões, para casos muito particulares, da obrigatoriedade dos bens em circulação serem acompanhados por DT.
No entanto, e embora existam estas exclusões, refere também este artigo que relativamente aos
bens não sujeitos à obrigatoriedade de documento de transporte, sempre que existam dúvidas
sobre a legalidade da sua circulação, pode exigir-se prova da sua proveniência e destino. A prova
pode ser feita mediante a apresentação de qualquer documento comprovativo da natureza e quantidade dos bens, sua proveniência e destino. (ver ponto 9 deste manual – minutas)
Vejamos então alguns aspetos particulares sobre as exclusões:
- O transporte de bens manifestamente para uso pessoal ou doméstico do próprio, mesmo que
provenham de sujeitos passivos de IVA, não têm que ser acompanhados por um documento de
transporte.
Todavia, para se fazer prova da natureza, proveniência e destino desses bens é conveniente que os
mesmos sejam acompanhados de um documento a atestar o respetivo uso pessoal.
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- O transporte de bens adquiridos por particulares a retalhistas pode não implicar que estes sejam
acompanhados por um documento de transporte, sem prejuízo dos bens excecionados na alínea b)
do nº 1 do artigo 3º do CIVA transportados em viaturas de mercadorias (ligeiras ou pesadas).
Mas, ainda assim, tendo existido uma transmissão de bens, o retalhista é obrigado a emitir uma
fatura ou fatura simplificada, nos termos do artigo 36º ou nº 1 do artigo 40º ambos do CIVA, que
pode atestar a natureza, proveniência e o destino desses bens, ainda que não sejam um documento
de transporte emitido nos termos do RBC.
No caso dos bens adquiridos a retalhistas, quando se tratem dos bens excecionados à exclusão mas
que sejam transportados por outro tipo de veículos (de passageiros), este transporte também fica
dispensado do acompanhamento por um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
Por exemplo, o transporte de pão efetuado por retalhistas para distribuição ao domicílio de consumidores finais, desde que previamente adquiridos, fica excluído da obrigação de ser acompanhado
por documento de transporte emitido nos termos do RBC. Mas o transporte de pão da fábrica efetuada pelo produtor para os retalhistas deve ser acompanhado por um documento de transporte.
- O transporte de bens do ativo fixo tangível (imobilizado) efetuado por sujeitos passivos, ou por
terceiros por conta deles, não carecem de ser acompanhados por um documento de transporte
emitido nos termos do RBC.
Para comprovar a natureza, proveniência e destino desses bens, pode utilizar-se um documento
sem qualquer formalismo a atestar esses factos, eventualmente com uma cópia da respetiva ficha
de imobilizado (emitida nos termos do artigo 51º do CIVA) ou uma declaração conforme minutas
no ponto 9 do manual.
Esta exclusão apenas deve ser aplicada por transporte de bens do AFT efetuada entre locais do
próprio sujeito passivo. Quando se trate de transporte desses bens do AFT que decorram da sua
compra, venda ou abate, os mesmos devem ser acompanhados por um documento de transporte
- Também o transporte de bens por motivo de mudança de instalações do sujeito passivo de IVA
fica dispensado da emissão de um documento de transporte, desde que o facto e a data da sua realização sejam comunicados às Direções de Finanças dos distritos do itinerário, com pelo menos
oito dias úteis de antecedência. Neste caso, o transportador deve fazer-se acompanhar de cópia
dessas comunicações.
Esta dispensa é aplicada necessariamente a todos os bens do património do sujeito passivo que
vai efetuar a mudança de instalações, para além dos bens do AFT (imobilizado) que já tem uma
dispensa própria.
O transporte de bens por motivo de mudança de instalações efetuadas por particulares, ainda que
sejam contratados transportadores, fica também excluído da obrigação de emissão de documento
de transporte nos termos do RBC, por estes não serem sujeitos passivos de IVA. Neste caso, é conveniente que exista um documento sem qualquer formalismo a atestar a natureza, proveniência e
destino desses bens (ver minutas ponto 9).
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- O transporte de bens agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária só fica excluído de ser
acompanhado por um documento de transporte, quando provenham da própria produção do
produtor agrícola, ainda que o transporte seja efetuado por terceiros por conta desse produtor.
Assim, quando se trate do transporte de bens agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária, adquiridos aos produtores agrícolas, efetuado pelo sujeito passivo adquirente desses bens, esse transporte deve ser acompanhado de um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
Por exemplo, o corte e respetiva aquisição de madeira no terreno florestal do produtor silvícola,
efetuada por uma empresa madeireira, de produção de papel, ou outra similar, implica a emissão
de um documento de transporte por essa empresa adquirente para acompanhar esses bens, no
respetivo transporte, do local de corte até às suas instalações. Esta obrigatoriedade existe porque
a madeira já não está a ser transportada pelo produtor silvícola, ou por um terceiro por sua conta,
mas pelo sujeito passivo adquirente, agora proprietário dos bens.
No entanto, nesta situação pode atender-se ao referido no n.º 6 do art. 3.º da Portaria n.º 161/2013,
de 23 de abril que prevê uma forma alternativa de tratamento do documento de transporte dos
bens provenientes de produtores agrícolas, apícolas, silvícolas ou de pecuária resultante da sua
própria produção quando o transporte não seja feito pelo produtor ou por sua conta.
Para este tipo de transporte, foi criada uma exceção às regras que consiste na emissão e comunicação prévia pelo adquirente dos bens de um documento próprio com pelo menos o NIF de cada
produtor e a data do início do transporte.
De seguida o adquirente emite um DT em papel tipográfico à medida que os bens forem objeto de
carga identificando o NIF do produtor, designação comercial dos bens e as quantidades, bem como
o local, o dia e a hora da carga, devendo os documentos acompanhar o transporte dos bens.
“A para A“. No entanto, deve-se mencionar o NIF do produtor como elemento adicional.
do transporte através de inserção no Portal das Finanças, fazendo menção ao documento próprio
comunicado previamente.
Por outro lado, a exclusão prevista na alínea d) do n.º 1 do art. 3.º do RBC também não se aplica aos
fatores de produção transportados pelos produtores agrícolas, pelo que esses transportes devem
ser acompanhados de um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
Por exemplo, se um produtor agrícola transporta adubos do seu armazém para a exploração já tem
que emitir o respetivo DT para acompanhar a circulação dos bens.
- O transporte de bens dos mostruários pelos vendedores no decurso da sua atividade de visita aos
clientes ou de locais de venda, de bens de amostra e para ofertas de pequeno valor e o material de
propaganda, não destinados a venda, ficam excluídos da obrigação de emissão de documento de
transporte.
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Neste caso, é conveniente que esses bens sejam acompanhados por um documento sem qualquer
formalismo que ateste a referida natureza, a sua proveniência e destino.
Os bens de mostruários podem ser unidades de bens em formato comercializável, mas de apenas
uma única unidade, que serve para apresentar os bens aos potenciais clientes.
As amostras devem ser bens de formato, tamanho e quantidades não comercializáveis, ou bens
como livros, discos e outras publicações de editores nas situações previstas na Portaria nº 497/2008.
Os bens para oferta de pequeno valor podem ser bens em formato e quantidades comercializáveis
mas não podem exceder os limites previstos no nº 7 do artigo 3º do CIVA, ou seja, o valor da oferta
não pode exceder 50 euros, nem o total anual das ofertas pode exceder 5 por mil do volume de
negócios do ano anterior. Se o valor da oferta exceder o limite os bens já tem que ter um DT.
Estes conceitos estão detalhados na Portaria nº 497/2008, de 7 de julho.
Os materiais de propaganda podem ser bens publicitários, ainda que não sejam do inventário da
própria empresa (não se destinam a venda), que servem para divulgar a marca do sujeito passivo.
- Os filmes e respetivo material publicitário destinados à exibição e exposição nas salas de cinema
não têm que ser acompanhados por DT, quando forem expedidos pelas empresas distribuidoras.
Mas, quando se trate da expedição desse material pelos sujeitos passivos que procederam à exibição desses filmes de volta para a distribuidora, esses bens já devem ser acompanhados por um DT
- Os transportes de veículos automóveis, tal como definidos no Código da Estrada, com matrícula
definitiva estão dispensados de serem acompanhados de DT emitido nos termos do RBC.
Os transportes de veículos automóveis sem matrícula definitiva devem ser acompanhados de DT
Outros veículos não automóveis devem ser também transportados com o acompanhamento de um
documento de transporte.
No caso de reboque de viaturas, quando estes estão a transportar, por exemplo, viaturas acidentadas, também ficam enquadrados nas exclusões aplicadas ao transporte de veículos automóveis
com matrícula definitiva.
- O transporte de taras e embalagens retornáveis está dispensado da emissão de um documento de
transporte nos termos do RBC.
Como taras e embalagens devem ser entendidos os objetos destinados a conter ou acondicionar os bens
transportados, que podem ter uma utilização continuada (paletes, grades, caixas, garrafas de gás etc.).
As taras e embalagens retornáveis são aqueles bens em que existe acordo com os clientes para a
respetiva devolução. Esse acordo deve ser indicado na própria fatura, com indicação separada nessa fatura das embalagens em que se acorda previamente a sua devolução e que não são vendidas,
conforme previsto nos termos da alínea b) do nº 5 do artigo 36º do CIVA.
153
As taras e embalagens que fazem parte constituinte do próprio bem transportado, isto é, que não
possam ser separáveis, que não possam ser reutilizáveis, ou sejam vendidas, devem ser transportadas com o acompanhamento de um documento de transporte, se tal for aplicável.
- O transporte de resíduos sólidos pode estar obrigado a ser acompanhado por um documento de
transporte, quando se trate de resíduos sólidos industriais, hospitalares, ou outros não urbanos,
ou ainda, quando se trate de resíduos sólidos urbanos transportados por entidades que não aquelas
competentes (empresas municipais) ou por empresa que não estejam a prestar o serviço de recolha
desses resíduos (serviços concessionados).
Entende-se por resíduos urbanos, aqueles provenientes de resíduos domésticos ou semelhantes,
incluindo de empresas de serviços ou de estabelecimentos comerciais.
- O transporte de produtos sujeitos a IEC, nomeadamente álcool etílico, bebidas alcoólicas, produtos petrolíferos e energéticos e tabaco manufaturado, está dispensado de ser acompanhado por
um documento de transporte emitido nos termos do RBC, desde que esses bens estejam a circular
em regime suspensivo de acordo com o CIEC.
Esta dispensa decorre desses bens já estarem incluídos num documento de acompanhamento
(DA), para efeitos de controlo aduaneiro.
Quando esses bens circulem em território nacional, em situações de consumo, não abrangidos pelo regime suspensivo, devem ser acompanhados por um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
- Os transportes de bens objeto de aquisições ou transmissões intracomunitárias, tal como definidas no RITI, estão dispensados de ser acompanhados por um documento de transporte emitido
nos termos do RBC.
Consideram-se aquisições intracomunitárias os bens expedidos de um Estado-Membro da UE
com destino a um adquirente no território nacional, que seja sujeito passivo de IVA e esteja enquadrado no regime de aquisições intracomunitárias.
Como transmissões intracomunitárias devem ser consideradas as expedições de bens do território
nacional com destino a sujeitos passivos sedeados noutro Estado-Membro, que estejam registados
no regime de aquisições intracomunitárias.
Os transportes relacionados com aquisições intracomunitárias ficam dispensados de ser acompanhados por um documento de transporte até ao primeiro lugar de chegada dos bens, ou seja, até
que exista a rutura de carga (p.e. armazém logístico).
Os transportes posteriores a essa rutura de carga, no território nacional, devem ser acompanhados
por um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
Estes transportes de bens relacionados com aquisições e transmissões intracomunitárias de bens
podem ser acompanhados por um documento de transporte emitido nos termos do regime jurídico do transporte internacional, nomeadamente a declaração de expedição (CMR), a carta de
porte (“Airwaybil” - AWB) ou o conhecimento de embarque (“Bill of landing” - B/L), consoante
o mesmo seja rodoviário, aéreo ou marítimo, respetivamente (Ofício-Circulado nº 30009/1999).
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- Os transportes de bens relacionados com exportações ou importações em trânsito para ou de
um destino aduaneiro ficam dispensados de ser acompanhados por um documento de transporte
No caso do transporte de bens do armazém situado em território nacional para exportação, também ficam excluídos da obrigação de dispor de DT, no entanto nos termos do art. 29.º do CIVA, a
prova de que os bens se destinam a exportação faz-se através de documento alfandegário apropriado ou, não existindo a obrigação legal de intervenção dos serviços alfandegários, de declaração emitida pelo adquirente dos bens ou utilizador dos serviços indicando o destino que lhe vai ser
dado. Não existindo a possibilidade de comprovar o sujeito passivo pode sempre acompanhar os
bens com um DT cumprindo os formalismos de emissão e de comunicação.
No caso do transporte de bens da alfândega para um local no território nacional, que estejam
abrangidos por um regime de trânsito aduaneiro, estes bens podem ser acompanhados pelo documento de despacho alfandegário.
Se os bens a exportar ou importados não estiverem sujeitos ao regime de exportação ou de trânsito
devem ser sempre acompanhados por um documento de transporte emitido nos termos do RBC.
155
6.4. Artigo 4.º
Artigo 4.º
Documentos de transporte
1 - As faturas devem conter obrigatoriamente os elementos referidos no n.º 5 do artigo 36.º do Código do
Imposto sobre o Valor Acrescentado.
2 - Sem prejuízo do disposto no n.º 6 do presente artigo, as guias de remessa ou documentos equivalentes
devem conter, pelo menos, os seguintes elementos:
a) Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede e número de identificação fiscal do remetente;
b) Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede do destinatário ou adquirente;
c) Número de identificação fiscal do destinatário ou adquirente, quando este seja sujeito passivo, nos
termos do artigo 2.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado;
d) Designação comercial dos bens, com indicação das quantidades.
3 - Os documentos de transporte referidos nos números anteriores cujo conteúdo não seja processado
por computador devem conter, em impressão tipográfica, a referência à autorização ministerial relativa
à tipografia que os imprimiu, a respetiva numeração atribuída e ainda os elementos identificativos da
tipografia, nomeadamente a designação social, sede e número de identificação fiscal.
4 - As faturas, guias de remessa ou documentos equivalentes devem ainda indicar os locais de carga e
descarga, referidos como tais, e a data e hora em que se inicia o transporte.
5 - Na falta de menção expressa dos locais de carga e descarga e da data do início do transporte, presumir-se-ão como tais os constantes do documento de transporte.
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6 - Os documentos de transporte, quando o destinatário não seja conhecido na altura da saída dos bens
dos locais referidos no n.º 2 do artigo 2.º, são processados globalmente, nos termos referidos nos artigos
5.º e 8.º, e impressos em papel, devendo proceder-se do seguinte modo à medida que forem feitos os fornecimentos:
a) No caso de entrega efetiva dos bens, devem ser processados em duplicado, utilizando-se o duplicado
para justificar a saída dos bens;
b) No caso de saída de bens a incorporar em serviços prestados pelo remetente dos mesmos, deve a mesma ser registada em documento próprio, nomeadamente folha de obra ou qualquer outro documento
equivalente.
7 - Nas situações referidas nas alíneas a) e b) do número anterior, deve sempre fazer-se referência ao
respetivo documento global.
8 - As alterações ao local de destino, ocorridas durante o transporte, ou a não aceitação imediata e total
dos bens transportados, obrigam à emissão de documento de transporte adicional em papel, identificando a alteração e o documento alterado.
9 - No caso em que o destinatário ou adquirente não seja sujeito passivo, far-se-á menção do facto no
documento de transporte.
10 - Em relação aos bens transportados por vendedores ambulantes e vendedores em feiras e mercados,
destinados a venda a retalho, abrangidos pelo regime especial de isenção ou regime especial dos pequenos retalhistas a que se referem os artigos 53.º e 60.º do Código do IVA, respetivamente, o documento de
transporte pode ser substituído pelas faturas de aquisição processadas nos termos e de harmonia com o
artigo 36.º do mesmo Código.
11 - Os documentos referidos nas alíneas a) e b) do n.º 6 e as alterações referidas no n.º 8 são comunicados, por inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte ao do transporte.
Comentários:
Este artigo refere especificamente os requisitos dos documentos que podem ser utilizados como
DT.
De acordo com a alínea b) do n.º 1 do art. 2.º do RBC consideram-se documentos de transporte
(DT):
üA fatura;
üGuia de remessa;
üNota de devolução;
üGuia de transporte ou;
üDocumentos equivalentes.
157
Vejamos, então, o que devem conter os DT em termos genéricos, quais as especificidades no caso
de não ser conhecido o destino dos bens ou as situações particulares em que existam alterações
durante o transporte.
A fatura pode servir de DT.
Quando a fatura seja utilizada como documento de transporte, para além dos elementos previstos
no nº 5 do artigo 36º do CIVA, deve ainda conter dados sobre o transporte, nomeadamente a indicação expressa dos locais de carga e descarga, referidos como tais, quando distintos dos indicados
nos dados do remetente e destinatário, e a data e hora em que se inicia o transporte.
Isto é, devem conter obrigatoriamente os seguintes elementos:
Os referidos no n.º 5 do artigo 36.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado:
• Data e numeração sequencial;
• Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou
prestador de serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os correspondentes números de identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto;
• A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com
especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não
efetivamente transacionadas devem ser objeto de indicação separada e com menção expressa
de que foi acordada a sua devolução;
•
O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável;
•
As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido;
•
O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso;
• A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efetuados pagamentos anteriores à realização das operações,
se essa data não coincidir com a da emissão da fatura.
Para além destes elementos deve ainda conter nos termos do RBC:
•
Locais de carga e descarga,
•
Data e hora em que se inicia o transporte.
Nota: Na falta de menção expressa dos locais de carga e descarga e da data do início do transporte,
158
presumir-se-ão como tais os constantes do documento de transporte.
Para além disso, a fatura utilizada como documento de transporte deve ser processada em 3 exemplares, devendo o original e duplicado acompanhar os bens e o triplicado ficar para o remetente
dos bens.
Se a fatura utilizada como documento de transporte for processada através de meios informáticos,
o remetente fica dispensado de proceder à comunicação à AT dos elementos do documento de
transporte.
As faturas emitidas pelos adquirentes dos bens (autofaturação) podem ser utilizadas como DT nos
termos do RBC, desde que cumpridos os referidos requisitos desse regime.
Quanto aos outros documentos de transporte tais como as guias de transporte, guias de remessa ou
documentos equivalentes devem conter, pelo menos, os seguintes elementos:
•
Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede e número de identificação fiscal do
remetente;
•
Nome, firma ou denominação social, domicílio ou sede do destinatário ou adquirente;
•
Número de identificação fiscal do destinatário ou adquirente, quando este seja sujeito passivo de IVA;
•
Designação comercial dos bens, com indicação das quantidades.
•
Locais de carga e descarga,
•
Data e hora em que se inicia o transporte.
Nota: Na falta de menção expressa dos locais de carga e descarga e da data do início do transporte,
presumir-se-ão como tais os constantes do documento de transporte.
A data e hora do início do transporte são colocadas no documento de transporte, na emissão desse
documento, e, necessariamente antes de comunicar e realizar o transporte.
Não existe qualquer limite temporal entre a data de início e o final do transporte.
Sobre este requisito refira-se ainda os DT apenas podem ser anulados ou alterados antes da hora/
minuto do início do transporte.
anulação ou alteração, devendo em alternativa, proceder à emissão de um DT adicional em papel
tipográfico fazendo referência ao documento alterado.
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ou a não-aceitação dos bens pelo adquirente, obrigam à emissão de um novo documento de transporte adicional em papel pré-impresso ou por qualquer outra via previstas de 1 a 4 (documento de
Este documento de transporte adicional deve conter todos os elementos obrigatórios dos documentos de transporte nos termos do n.º 2 do art. 4.º do RBC, identificando a alteração e o documento alterado.
Estas alterações são também comunicadas obrigatoriamente à AT no prazo de 5 dias úteis se o documento adicional for em papel tipográfico e antes do “novo” transporte se o documento adicional
for pelas vias prevista de 1 a 4.
Quando pela natureza dos bens os respetivos volumes não poderem ser transportados na mesma
viatura, há que processar um documento de transporte por cada viatura, ainda que as mesmas
circulem em fila na estrada.
O mero transbordo de bens entre viaturas, não existindo rutura de carga, não implica a emissão de
um novo DT. No entanto, quando esse transbordo implicar a repartição dos bens por viaturas mais
pequenas, existindo alteração de quantidades transportadas por viatura, deve implicar a emissão
de um novo DT.
Em relação às quantidades, quando não existam condições para determinar com exatidão as quantidades dos bens transportados antes do início do transporte, ou quando existam diferenças entre
as quantidades no início e fim do transporte, não existe uma qualquer solução clara e objetiva para
este tipo de situação, devendo o sujeito passivo adotar medidas que evitem tais situações.
Não podem ser indicadas apenas quantidades como volumes ou caixas; deve especificar-se as unidades ou outras medidas correspondentes (p.e. no transporte de bebidas, há que indicar X grades
com Y garrafas de Z decilitros).
A designação comercial dos bens transportados deve ser entendida como a designação usual desses bens, que tem como objetivo o controlo desses bens.
De qualquer forma, a AT tem entendido que a colocação de um código ou identificação similar que
possibilite a correta e inequívoca identificação dos bens possa substituir essa designação usual
(Desp. De 29/05/85, Proc. 30, E.N. 1137/85). Não são contudo admitidas designações genéricas de
bens ou expressões como “diversos”.
A inclusão do NIF do adquirente ou destinatário apenas é obrigatória quando este for um sujeito
passivo de IVA. Se esse adquirente ou destinatário for um particular, o DT não tem que incluir o
respetivo NIF, havendo que colocar uma menção expressão de que se trata de um “não sujeito passivo”, quando exista obrigação de emissão do DT.
160
Refira-se ainda que, quando o destinatário for um consumidor final/particular, não sujeito passivo, mesmo que os bens tenham que ter um DT (os que não estão nas exclusões do art. 3.º, por
exemplo eletrodomésticos que tenham sido previamente adquiridos e que sejam transportados em
viaturas de mercadorias) ficam dispensados da comunicação à AT por aplicação do n.º 2 do art. 2.º
da Portaria n.º 161/2013, de 23 de abril.
A matrícula da viatura que transporta os bens não é um elemento obrigatório a constar no DT
emitido nos termos do RBC, mas pode ser colocada facultativamente por exemplo para controlo
interno da empresa ou dos motoristas. Refira-se a possibilidade de utilizar o mesmo DT ainda que
exista transbordo dos bens entre meios de transporte.
Os documentos de transporte também já não necessitam de conter a expressão “Processado por
computador”. Se forem emitidos por programas informáticos de faturação certificados devem ser
conter a assinatura eletrónica prevista no artigo 6º da Portaria nº 363/2010, com as alterações introduzidas pela Portaria 22-A/2012 e pela Portaria 160/2013 de 23 de abril.
Se forem emitidos manualmente em impressos tipográficos, devem conter a referência à autorização ministerial relativa à tipografia que os imprimiu, a respetiva numeração atribuída e ainda
os elementos identificativos da tipografia, nomeadamente a designação social, sede e número de
identificação fiscal.
Os bens em circulação devem ser acompanhados com o original e duplicado do DT (incluindo
fatura), ou do Código de identificação quando se efetue a comunicação por transmissão eletrónica
de dados (Webservice, envio do ficheiro SAFT-PT ou comunicação no Portal das Finanças), sem
prejuízos das obrigações do documento de transporte global.
A circulação de bens com fotocópias ou fax do documento de transporte não é permitida em caso
algum, pois este artigo determina que os documentos de transporte que acompanham os bens são
o original e duplicado.
O documento de transporte pode ser emitido pelo adquirente dos bens, agora proprietário dos
bens, quando este proceda à recolha dos bens no local do próprio transmitente, passando esse
adquirente a ser o detentor dos bens nesse momento. Por exemplo, recolha de leite nos produtores
e aquisição de madeira cortada no pinhal ou compras nas grandes superfícies.
A numeração dos DT passa a poder conter mais de 11 dígitos.
Os DT emitidos nos termos do RBC, que não sejam faturas, não têm que conter o preço dos bens
transportados, as respetivas taxas de IVA aplicáveis ou motivos de não aplicação de IVA.
Verificar ponto 2.7 sobre a emissão de documentos de transporte globais e documentos acessórios
pelas entregas efetivas e folhas de obra de consumos.
Verificar ponto 2.8 sobre a emissão de documentos de transporte adicionais quando se verifiquem
alterações de local de destino nos documentos de transporte, ocorridas durante o transporte, ou a
não aceitação dos bens pelo adquirente.
161
Nos documentos de transporte globais, é desnecessário a colocação do local de descarga por o
mesmo não ser conhecido no momento da emissão desse DT.
Os bens transportados por vendedores ambulantes e vendedores em feiras e mercados destinados
a venda a retalho devem ser acompanhados por um DT emitido nos termos do RBC, exceto se esses
bens forem destinados a venda a retalho, e esses sujeitos passivos estejam enquadrados no regime
especial de isenção de IVA (artigo 53º do CIVA) ou no regime dos pequenos retalhistas (artigo 60º
do CIVA) e se façam acompanhar pelas faturas de compras.
Quanto às diferenças entre os outros documentos de transporte tais como guias de transporte,
guias de remessa ou documentos equivalente, não existem diferenças no que respeita ao seu conteúdo podendo os nomes derivar de acordo com os usos comerciais.
No entanto, chamamos a atenção que de acordo com o Decreto-Lei n.º 257/2007 de 16 de julho
que estabelece o regime jurídico da atividade de transporte rodoviário de mercadorias existe um
documento também designado como «Guia de transporte» que é um documento descritivo dos
elementos essenciais da operação de transporte e que estabelece as condições de realização do
contrato entre o transportador e o expedidor e que não deve ser confundido com a guia de transporte para efeitos fiscais prevista no RBC.
Estes documentos emitidos nos termos do Regime Jurídico da Atividade de Transporte Rodoviário
de Mercadorias não têm que cumprir os formalismos de emissão e comunicação prevista no RBC,
tendo apenas que cumprir o exigido no normativo específico (Decreto-lei n.º 257/2007).
Os documentos tais como guias para circulação de gado, guias de recolha, guias de materiais perigosos, etc. não podem ser documentos de transporte porque não cumprem as vias de emissão nem
os requisitos do RBC.
162
6.5. Artigo 5.º
Artigo 5.º
Processamento dos documentos de transporte
1 - Os documentos referidos na alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º devem ser emitidos por uma das seguintes
vias:
a) Por via eletrónica, devendo estar garantida a autenticidade da sua origem e a integridade do seu conteúdo, de acordo com o disposto no Código do IVA;
b) Através de programa informático que tenha sido objeto de prévia certificação pela Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), nos termos da Portaria n.º 363/2010, de 23 de junho, alterada pela Portaria n.º
22-A/2012, de 24 de janeiro;
c)Através de software produzido internamente pela empresa ou por empresa integrada no mesmo grupo
económico, de cujos respetivos direitos de autor seja detentor;
d) Diretamente no Portal das Finanças;
e) Em papel, utilizando-se impressos numerados seguida e tipograficamente.
2 - Os documentos emitidos nos termos das alíneas b) a e) do número anterior devem ser processados em
três exemplares, com uma ou mais séries, convenientemente referenciadas.
3 - A numeração dos documentos emitidos nos termos do n.º 1 deve ser progressiva, contínua e aposta no
ato de emissão.
4 - Quando, por exigência de ordem prática, não seja bastante a utilização de um único documento dos
referidos na alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º, deve utilizar-se o documento com o número seguinte, nele se
referindo que é a continuação do anterior.
163
5 - Os sujeitos passivos são obrigados a comunicar à AT os elementos dos documentos processados nos
termos referidos no n.º 1, antes do início do transporte.
6 - A comunicação prevista no número anterior é efetuada da seguinte forma:
a) Por transmissão eletrónica de dados para a AT, nos casos previstos nas alíneas a) a d) do n.º 1;
b) Através de serviço telefónico disponibilizado para o efeito, com indicação dos elementos essenciais do
documento emitido, com inserção no Portal das Finanças, até ao 5.º dia útil seguinte, nos casos da alínea
e) do n.º 1 ou, nos casos de inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde que devidamente comprovado pelo respetivo operador.
7 - Nas situações previstas na alínea a) do número anterior, a AT atribui um código de identificação ao
documento.
8 - Nos casos referidos no número anterior, sempre que o transportador disponha de código fornecido
pela AT, fica dispensado de se fazer acompanhar de documento de transporte.
9 - A AT disponibiliza no Portal das Finanças o sistema de emissão referido na alínea d) do n.º 1 e o modelo
de dados para os efeitos previstos na alínea a) do n.º 6.
10 - A comunicação prevista nos n.ºs 5 e 6 não é obrigatória para os sujeitos passivos que, no período de
tributação anterior, para efeitos dos impostos sobre o rendimento, tenham um volume de negócios inferior
ou igual a € 100.000.
11 - Nos casos em que a fatura serve também de documento de transporte e seja emitida pelos sistemas
informáticos previstos nas alíneas a) a d) do n.º 1 fica dispensada a comunicação prevista no n.º 6, devendo a circulação dos bens ser acompanhada da respetiva fatura emitida.
Comentário:
Este artigo contém as principais alterações que entram em vigor em 1 de julho de 2013 e que tantas
preocupações têm trazido aos operadores económicos sobre a sua praticabilidade nalguns casos.
164
Vejamos então o que resulta deste artigo, em particular, as novas obrigações dos sujeitos passivos
relacionadas com a obrigatoriedade de comunicação dos DT à AT.
Conforme decorre do n.º 6 deste art. 5.º, os sujeitos passivos são obrigados a comunicar à AT os
elementos dos documentos processados pelas vias definidas no ponto 2.3, antes do início do transporte.
Os documentos de transporte podem ser processados pelas seguintes vias:
1 - Por via eletrónica, desde que garantida a autenticidade e integridade do conteúdo dos documentos (p.e. através de aposição de assinatura eletrónica avançada ou emissão pelo sistema EDI);
2 - Por programa de computador certificado pela AT, de acordo com os requisitos técnicos previstos na Portaria nº 363/2010, com alterações da Portaria nº 22-A/2012 e Portaria nº 160/2013, de 23
de abril;
3 - Por programa de computador produzido internamente pela empresa ou pelo grupo, de cujos
direitos de autor seja detentor;
4 - Através do Portal das Finanças (é criada uma nova funcionalidade);
5 - Manualmente em papel, utilizando-se impressos de tipografia autorizada.
Nos termos da Portaria 363/2010, com as alterações introduzidas pelas Portaria 22-A/2012 e Portaria 160/2013, de 23 de abril, fica clarificado que os sujeitos passivos que utilizem ou sejam obrigados a utilizar programas informáticos de faturação certificados ficam também abrangidos pela
obrigatoriedade de dispor de programas certificados para emissão dos DT.
Por regra, os documentos de transporte devem ser processados em três exemplares, sendo o original e duplicado que acompanham os bens, o primeiro para o adquirente ou destinatário e o segundo para as autoridades de fiscalização. O triplicado fica para arquivo do remetente.
Esses documentos de transporte podem ser processados em uma ou mais séries, convenientemente referenciadas, com numeração progressiva, contínua e aposta no ato de emissão.
No que respeita às alterações aos documentos de transporte, antes de iniciado o transporte, esses
documentos podem ser anulados, ou os seus elementos alterados, nomeadamente a data e hora de
início do transporte, quantidades e bens a transportar, locais de descarga, etc..
anulação ou alteração, devendo em alternativa, proceder à emissão de um DT adicional em papel
tipográfico fazendo referência ao documento alterado.
ou a não-aceitação dos bens pelo adquirente, obrigam à emissão de um novo documento de transporte adicional em papel pré-impresso ou por qualquer outra via previstas de 1 a 4 (documento de
165
Este documento de transporte adicional deve conter todos os elementos obrigatórios dos documentos de transporte nos termos do n.º 2 do art. 4.º do RBC, identificando a alteração e o documento alterado.
Estas alterações são também comunicadas obrigatoriamente à AT no prazo de 5 dias úteis se o
documento adicional for processado em papel tipográfico e antes do “novo” transporte se o documento adicional for pelas vias prevista de 1 a 4.
transporte inicial:
- Os sujeitos passivos que utilizem programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas certificados nos termos da Portaria 363/2010, com as alterações introduzidas pelas Portaria 22-A/2012 e pela Portaria 160/2013, de 23 de abril) podem proceder à emissão de DT pelas vias 1, 3, 4 ou 5.
- Os sujeitos passivos que não utilizem nem sejam obrigados a utilizar programas informáticos
de faturação certificados (nem produzidos internamente), podem proceder à emissão de DT pelas
vias 4 ou 5.
transporte adicional (previstos na alínea a) e b) do n.º 6 e n.º 8 do art. 4.º do RBC):
- Os sujeitos passivos que utilizem, ou sejam obrigados a utilizar, programas informáticos de faturação certificados devem proceder à emissão dos documentos de transporte adicionais pelas vias
1, 2, 4 ou 5.
- Os sujeitos passivos que utilizem programas informáticos produzidos internamente (dispensados de utilizar programas certificados nos termos da Portaria 363/2010, com as alterações introduzidas pela Portaria 22-A/2012 e pela Portaria 160/2013, de 23 de abril) podem proceder à emissão de DT pelas vias 1, 3, 4 ou 5.
4 ou 5.
Para além da obrigação de emissão do DT, os sujeitos passivos têm ainda a obrigação de comunicar.
Regra geral, a comunicação dos elementos dos documentos de transporte deve ser efetuada por
transmissão eletrónica de dados (via webservice, envio de SAFT), para os documentos emitidos
por meios informáticos (por via eletrónica ou através de programas informáticos certificados ou
produzidos internamente).
166
Os documentos de transporte emitidos através do Portal das Finanças são
ão comunicados automaticamente (em simultâneo) pelo próprio portal para a AT.
Os documentos de transporte emitidos manualmente em papel tipográfico são
ão comunicados inicialmente pelo serviço telefónico (apenas elementos essenciais: Hora, data, últimos 4 dígitos do
numero do DT e NIF do adquirente) e posteriormente com inserção no Portal das Finanças (até ao
5º dia útil) dos restantes elementos obrigatórios.
Este artigo refere também a problemática da inoperacionalidade, e sobre esta matéria refira-se o
seguinte:
Podem ser consideradas inoperacionalidade as seguintes situações:
1) A impossibilidade de proceder à emissão do DT através de programa de computador ou via eletrónica, por inoperacionalidade do sistema informático do sujeito passivo ou por impossibilidade
de acesso ao sistema4.
2) Inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde que devidamente comprovado pelo respetivo operador (PT, Vodafone, Zon, Optimus, TMN, etc..)
3) Inoperacionalidade do sistema da AT (Portal das Finanças ou serviço de telefone inativo ou em
manutenção)
Nestes casos de inoperacionalidade o sujeito passivo pode alternativamente proceder da seguinte
forma:
1.º Caso – Inoperacionalidade do sistema informático do sujeito passivo ou impossibilidade de
acesso ao sistema à Esta inoperacionalidade pode ser ultrapassada com a emissão de um DT em
papel tipográfico e comunicação pelo serviço de telefone com inserção no Portal das Finanças até
ao 5.º dia útil seguinte.
2.º Caso - Inoperacionalidade do sistema informático da comunicação, desde que devidamente
comprovado pelo respetivo operador (PT, Vodafone, Zon, Optimus, TMN, etc..) à O DT é emitido
nos termos normais previstos sempre com impressão em papel para acompanhamento dos bens e
a comunicação é efetuada pelo serviço de telefone com inserção no Portal das Finanças até ao 5.º
dia útil seguinte.
3.º Caso - Inoperacionalidade do sistema da AT (Portal das Finanças ou serviço de telefone inativo
ou em manutenção) à O DT é emitido nos termos normais previstos, sempre com impressão em
papel para acompanhamento dos bens e a comunicação é efetuada por inserção no Portal das Finanças até ao 5.º dia útil seguinte.
Deixou de estar prevista a limitação da numeração do DT a 11 dígitos.
4 O 1.º caso de inoperacionalidade não consta da legislação e não está sancionado pela AT, no entanto avançamos com
esta possibilidade na esperança que exista bom senso para a resolução de muitos casos que sem esta opção se tornam
impraticáveis. Recordamos que no caso dos programas informáticos de facturação certificados a respectiva portaria
prevê a possibilidade de emissão de facturas em papel tipográfico nos casos de inoperacionalidade mencionados no 1.º
caso.
167
A numeração dos DT deve ser progressiva, contínua e aposta no ato de emissão.
Todavia, quando se estiver a utilizar DT impressos tipográficos, com a numeração pré-impressa,
e for necessário utilizar mais folhas para o processamento do DT por limitação de espaço, pode
utilizar-se o DT com numeração seguinte para o mesmo transporte, efetuando-se a referência que
é a continuação do anterior.
168
6.6. Artigo 6.º
Artigo 6.º
Circuito e validade dos documentos de transporte
1 - Os documentos de transporte são processados pelos sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do
artigo 2.º do Código do IVA e pelos detentores dos bens e antes do início da circulação nos termos do n.º 2
do artigo 2.º do presente diploma.
2 - Ainda que processados nos termos do número anterior, para efeitos do presente diploma consideram-se não exibidos os documentos de transporte emitidos por sujeito passivo que se encontre em qualquer
das seguintes situações:
a) Que não esteja registado;
b) Que tenha cessado atividade nos termos dos artigos 33.º ou 34.º do Código do IVA;
c) Que esteja em falta relativamente ao cumprimento das obrigações constantes do artigo 41.º do Código
do IVA, durante três períodos consecutivos.
3 - O disposto no número anterior aplica-se apenas aos casos em que simultaneamente se verifiquem a
qualidade de remetente e transportador.
4 - Consideram-se ainda não exibidos os documentos de transporte na posse de um sujeito passivo que,
sendo simultaneamente transportador e destinatário, se encontre em qualquer das situações referidas no
n.º 2 do presente artigo.
5 - Os exemplares dos documentos de transporte referidos no n.º 2 do artigo anterior são destinados:
a) Um, que acompanha os bens, ao destinatário ou adquirente dos mesmos;
169
b) Outro, que igualmente acompanha os bens, à inspeção tributária, sendo recolhido nos atos de fiscalização durante a circulação dos bens pelas entidades referidas no artigo 13.º, e junto do destinatário pelos
serviços da AT;
c) O terceiro, ao remetente dos bens.
6 - Sem prejuízo do disposto no artigo 52.º do Código do IVA, devem ser mantidos em arquivo, até ao final
do 2.º ano seguinte ao da emissão, os exemplares dos documentos de transporte destinados ao remetente
e ao destinatário, bem como os destinados à inspeção tributária que não tenham sido recolhidos pelos
serviços competentes.
7 - No caso referido na alínea a) a d) do n.º 1 do artigo anterior, consideram-se exibidos os documentos
comunicados à AT, desde que apresentado o código atribuído de acordo com o n.º 7 do mesmo artigo.
8 - Sempre que exigidos os documentos de transporte ou de aquisição relativos aos bens encontrados nos
locais referidos na alínea a) do n.º 2 do artigo 2.º, cujo transporte ou circulação tenha estado sujeita à disciplina do presente diploma, e o sujeito passivo ou detentor dos bens alegue que o documento exigido não
está disponível no local, por este ser diferente da sua sede ou domicílio fiscal ou do local de centralização
da escrita, notificar-se-á aquele para no prazo de cinco dias úteis proceder à sua apresentação, sob pena
da aplicação da respetiva penalidade.
9 - Relativamente aos bens sujeitos a fácil deterioração, o documento exigido no número anterior deve ser
exibido de imediato.
10 - Se ultrapassado o prazo estabelecido na parte final do n.º 6 do presente artigo considera-se exibido
o documento exigido nos termos do n.º 8 se os bens em causa se encontrarem devidamente registados no
inventário final referente ao último exercício económico.
Comentários:
Este artigo refere quem processa os documentos de transporte e o circuito e validade dos DT.
Os documentos de transporte são processados pelas pessoas singulares ou coletivas que, de um
modo independente e com caráter de habitualidade, exerçam atividades de produção, comércio
ou prestação de serviços que sejam detentores dos bens antes do início da circulação.
Este sujeito passivo detentor dos bens é, em regra, o proprietário desses mesmos bens podendo
habilitar um terceiro, em seu nome e por sua conta, a processar o DT.
170
Em situações excecionais, por exemplo no caso do trabalho a feitio ou na reparação de bens do
inventário em que o prestador do serviço é que está a transportar os bens ele é, naquele momento,
o detentor sendo dele a responsabilidade de processar/emitir e comunicar o DT.
Este artigo refere ainda que se consideram não exibidos os documentos de transporte emitidos por
sujeito passivo que se encontre em qualquer das seguintes situações:
a) Que não esteja registado;
b) Que tenha cessado atividade;
c) Que esteja em falta relativamente ao cumprimento das obrigações constantes do artigo 41.º do
Código do IVA, do envio da declaração periódica do IVA por transmissão eletrónica no Portal das
Finanças, durante três períodos consecutivos.
Esta situação aplica-se apenas aos casos em que no transporte de bens se verifiquem, simultaneamente, a qualidade de remetente e transportador, isto é, aplica-se ao remetente quando este
transporta os bens.
Consideram-se ainda não exibidos os documentos de transporte na posse de um sujeito passivo
que, sendo simultaneamente transportador e destinatário, se encontre em qualquer das situações
referidas, isto é, aplica-se ao destinatário quando este transporta os bens.
Quando exista a devolução de bens pelo adquirente inicial, se este for um sujeito passivo de IVA,
como é o detentor dos bens no momento da devolução, é este adquirente a ter a obrigação de processar/emitir o documento de transporte (e respetiva comunicação à AT).
Esta situação de devolução dos bens não deve ser confundida com a não-aceitação dos bens pelo
adquirente ou destinatário. No caso da não-aceitação dos bens, a emissão do DT adicional deve
ser efetuada pelo remetente, pois é este o detentor dos bens (ou eventualmente o transportador em
nome e por conta do remetente).
Quando exista a armazenagem e expedição de bens por um operador logístico, contratado pelo
sujeito passivo proprietário dos bens, a obrigação de processamento e emissão do DT (e respetiva
comunicação) das expedições de bens para os clientes do sujeito passivo continua a ser do remetente pois é este o detentor dos bens. No entanto, o operador logístico pode elaborar esses DT em
nome e por conta do remetente.
Quando seja um transportador, contratado pelo sujeito passivo para efetuar o transporte de bens,
e existam alterações ao local de destino no decurso do transporte ou a não-aceitação dos bens
pelo adquirente ou destinatário, o processamento e emissão do novo DT adicional é obrigação do
remetente pois é este o detentor dos bens. O transportador pode elaborar esses DT em nome e por
conta do remetente.
171
O DT pode considerar-se como exibido às autoridades fiscalizadoras, quando for apresentado o
código de Identificação atribuído no momento da comunicação à AT dos elementos desse DT, processado por programas ou sistemas informáticos, por via eletrónica ou no Portal das Finanças,
neste caso os bens não precisam de ser acompanhados com o DT impresso podendo apenas ser
acompanhados pelo Código atribuído pela AT (com exceção do DT global).
No caso de processamento do DT manualmente em papel tipográfico, com comunicação efetuado
pelo serviço telefónico, o DT apenas se considera exibido se estiver impresso em papel e acompanhar o transporte dos bens. O código atribuído pelo serviço telefónico não dispensa que o DT em
papel acompanhe os bens transportados.
Reforça-se o já referido que se consideram como não exibidos os DT, ainda que processados nos
termos do RBC, quando o sujeito passivo remetente, que esteja a efetuar ele próprio o transporte,
não tenha iniciado atividade, esteja cessado em IVA ou tenha em falta a apresentação das declarações periódicas de IVA dos 3 últimos período de imposto (mensais ou trimestrais).
Consideram-se ainda como não exibidos os DT, ainda que processados nos termos do RBC, ainda
que o sujeito passivo adquirente os tenha na sua posse e tenha efetuado o transporte, e se encontre
nas situações referidas no parágrafo anterior.
172
6.7. Artigo 7.º
Artigo 7.º
Transportador
1 - Os transportadores de bens, seja qual for o seu destino e os meios utilizados para o seu transporte, devem exigir sempre aos remetentes dos mesmos o original e o duplicado do documento
referido no artigo 1.º ou, sendo caso disso, o código referido no n.º 7 do artigo 5.º
2 - Tratando-se de bens importados em Portugal que circulem entre a estância aduaneira de desalfandegamento e o local do primeiro destino, o transportador deve fazer-se acompanhar, em
substituição do documento referido no número anterior, de documento probatório do desalfandegamento dos mesmos.
3 - Quando o transporte dos bens em circulação for efetuado por transportador público regular
coletivo de passageiros ou mercadorias ou por empresas concessionárias a prestarem o mesmo
serviço, o documento de transporte ou código referido no n.º 7 do artigo 5.º pode acompanhar
os respetivos bens em envelope fechado, sendo permitida a abertura às autoridades referidas no
artigo 13.º
4 - A disciplina prevista neste artigo não se aplica ao transportador público de passageiros quando
os bens em circulação pertencerem aos respetivos passageiros.
Comentários:
Como transportador deve ser entendida a pessoa singular ou coletiva ou entidade fiscalmente
equiparada que, recebendo do remetente ou de anterior transportador os bens em circulação, realiza ou se propõe realizar o seu transporte até ao local de destino ou de transbordo ou, em caso de
dúvida, a pessoa em nome de quem o veículo transportador se encontra registado, salvo se o mesmo for objeto de um contrato de locação financeira, considerando-se aqui o respetivo locatário.
173
Os transportadores devem exigir aos remetentes dos bens o original e duplicado do documento de
transporte, ou o Código de Identificação atribuído na comunicação por transmissão eletrónica de
dados nos casos em que se aplica.
Esta obrigação esta relacionada com as infrações pela falta de exibição do DT, sendo aplicadas ao
remetente e ao transportador, e unicamente ao transportador (e não ao remetente), quando este
seja o responsável pelo processamento do DT (situações de não aceitação dos bens pelo destinatário ou de alteração do destino dos bens no decurso do transporte) ainda que efetuada em nome e
por conta do remetente.
A não exibição imediata do DT pelo transportador implica, para além das respetivas coimas, a
apreensão da viatura e bens transportados.
Quando exista transporte de bens importados entre o local de desalfandegamento e o local do
primeiro destino, esse transporte está excluído das obrigações de processamento e comunicação
do DT, devendo ser utilizado para acompanhados dos bens o respetivo documento comprovativo
do desalfandegamento.
Após este transporte para o primeiro local de destino, incluindo um armazém de um operador
logístico, os transportes subsequentes de bens, já em consumo, para os clientes finais devem ser
acompanhados por um DT emitido nos termos do RBC.
Nestes casos, a obrigação do processamento (e comunicação) do documento de transporte continua a ser do remetente/detentor dos bens.
Os transportadores de bens, seja qual for o seu destino e os meios utilizados para o seu transporte, devem exigir sempre aos remetentes dos mesmos o original e o duplicado do documento de
transporte ou, sendo caso disso, o código de identificação ao documento atribuído pela Autoridade
Tributária e Aduaneira.
Quando o transporte dos bens em circulação for efetuado por transportador público regular coletivo de passageiros ou mercadorias ou por empresas concessionárias a prestarem o mesmo serviço, o documento de transporte ou código de identificação ao documento atribuído pela Autoridade
Tributária e Aduaneira pode acompanhar os respetivos bens em envelope fechado, sendo permitida a abertura às autoridades de fiscalização do cumprimento das normas previstas no regime do
bens em circulação, à AT e à unidade com as atribuições tributárias, fiscais e aduaneiras da Guarda
Nacional Republicana.
A disciplina prevista neste ponto não se aplica ao transportador público de passageiros quando os
bens em circulação pertencerem aos respetivos passageiros.
174
6.8. Artigo 8.º
Artigo 8.º
Impressão dos documentos de transporte
1 - A impressão tipográfica dos documentos de transporte referidos na alínea e) do n.º 1 do artigo 5.º só
pode ser efetuada em tipografias devidamente autorizadas pelo Ministro das Finanças, devendo obedecer a um sistema de numeração unívoca.
2 - (Revogado.)
3 - (Revogado.)
4 - Nos casos em que, por exigências comerciais, for necessário o processamento de mais de três exemplares dos documentos referidos, é permitido à tipografia autorizada executá-los, com a condição de
imprimir nos exemplares que excedam aquele número uma barra com a seguinte indicação: «Cópia de
documento não válida para os fins previstos no Regime dos Bens em Circulação».
5 - A autorização referida no n.º 1 é concedida, mediante a apresentação do respetivo pedido, às pessoas
singulares ou coletivas ou entidades fiscalmente equiparadas que exerçam a atividade de tipografia ou
que a iniciem, na condição de que:
a) Não tenham sofrido condenação nos termos dos artigos 87.º a 91.º, 103.º a 107.º, 113.º, 114.º, 116.º a
118.º, 120.º, 122.º e 123.º do Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de
5 de junho, nem nos termos das normas correspondentes do Regime Jurídico das Infrações Fiscais não
Aduaneiras, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 20-A/90, de 15 de janeiro;
b) Não estejam em falta relativamente ao cumprimento das obrigações constantes do n.º 1 do artigo 26.º
e dos n.ºs 1 e 2 do artigo 40.º do Código do IVA, do n.º 1 do artigo 57.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares ou do n.º 1 do artigo 96.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das
Pessoas Coletivas;
175
c) Não se encontrem em estado de falência;
d)Não tenham sido condenadas por crimes previstos nos artigos 256.º, 258.º, 259.º, 262.º, 265.º, 268.º
e 269.º do Código Penal.
6 - O pedido de autorização referido no número anterior deve ser entregue por via eletrónica, no Portal
das Finanças, contendo a identificação, as atividades exercidas e o local do estabelecimento da tipografia, devendo ser acompanhado dos seguintes elementos:
a)Certificado do registo criminal do proprietário da empresa, ou, tratando-se de sociedade, de cada um
dos sócios gerentes ou administradores em exercício;
b) Certificado, processado pela entidade judicial respetiva, para efeitos da alínea c) do número anterior.
Comentário:
Os documentos de transporte processados manualmente em papel apenas podem ser emitidos em
impressos de tipografias autorizadas pelo Ministro das Finanças, devendo ser aposta uma numeração unívoca.
Deixou de ser obrigatória a inclusão da expressão “processado por computador” nos DT emitidos
através de programas ou sistemas informáticos.
Os DT processados através de programas informáticos de faturação certificados pela AT devem
conter a assinatura informática prevista no artigo 6º da Portaria nº 363/2010, com as alterações
introduzidas pela Portaria 22-A/2012 e pela Portaria 160/2013, de 23 de abril.
Como norma transitória, os sujeitos passivos podem utilizar, até 31 de dezembro de 2013, os documentos de transporte impressos em tipografias autorizadas ao abrigo do regime em vigor até 1 de
julho de 2013, sem prejuízo do cumprimento da obrigação de comunicação dos mesmos (art. 201.º
da lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro OE para 2013 e art. 9.º da Portaria 161/2013, de 23 de abril).
176
6.9. Artigo 9.º
Artigo 9.º
Subcontratação
1 - É permitido às tipografias autorizadas encarregar outras tipografias, desde que também autorizadas,
da impressão dos documentos que lhes forem requisitados, desde que façam acompanhar os seus pedidos
da fotocópia das requisições recebidas.
2 - Tanto a tipografia que efetuou a impressão como a que a solicitou devem efetuar os registos e a comunicação referidos no artigo 10.º
Comentários:
No caso de subcontratação da impressão dos documentos de transporte, a tipografia que efetuou
essa impressão e a tipografia que a subcontratou devem proceder aos registos e comunicação das
requisições e fornecimentos dessas impressões.
177
6.10. Artigo 10.º
Artigo 10.º
Aquisição de documentos de transporte
1 - A aquisição dos impressos referidos no n.º 1 do artigo 8.º é efetuada mediante requisição escrita do
adquirente utilizador, a qual contém os elementos necessários ao registo a que se refere o n.º 2 do presente
artigo.
2 - O fornecimento dos impressos é registado previamente pela tipografia autorizada, em suporte informático, devendo conter os elementos necessários à comunicação referida no n.º 5.
3 - (Revogado.)
4 - As requisições e os registos informáticos referidos nos números anteriores devem ser mantidos em
arquivo, por ordem cronológica, pelo prazo de quatro anos.
5 - Por cada requisição dos sujeitos passivos, as tipografias comunicam à AT por via eletrónica, no Portal
das Finanças, previamente à impressão nos respetivos documentos, os elementos identificativos dos adquirentes e as gamas de numeração dos impressos referidos no n.º 1 do artigo 8.º
6 - A comunicação referida no número anterior deve conter o nome ou denominação social, número de
identificação fiscal, concelho e distrito da sede ou domicílio da tipografia e dos adquirentes, documentos
fornecidos, respetiva quantidade e numeração atribuída.
7 - (Revogado.)
178
8 - Nos casos em que os adquirentes não se encontrem registados na AT para o exercício de uma atividade
comercial, industrial ou agrícola, a AT emite, em tempo real, no Portal das Finanças, um alerta seguido
de notificação, advertindo a tipografia de que não pode proceder à impressão dos documentos, sob pena
de ser cancelada a autorização de impressão.
Comentários:
As tipografias deixam de poder efetuar o registo dos fornecimentos dos impressos de documentos
de transporte em livro próprio, esse registo passa a ser efetuado em suporte informático, contendo
os elementos da respetiva requisição comunicada à AT.
Também deixou de ser possível a remessa de duplicados ou fotocópias das requisições ou fotocópias das folhas do livro para a AT, para cumprimento do registo e comunicação das requisições à
AT.
Verificar o ponto 4 sobre as obrigações das tipografias autorizadas.
A AT passa a efetuar um alerta seguido de notificação em tempo real, no Portal das Finanças, quando os adquirentes de impressos tipográficos não se encontrem registados para exercício de atividade, advertindo a tipografia de que não pode proceder à impressão dos documentos de transporte,
sob pena de ser cancelada a autorização de impressão.
As requisições de DT às tipografias não carecem de qualquer formalismo, devendo apenas conter
os seguintes elementos: número e data da requisição, nome ou designação social do requisitante,
sede ou domicílio fiscal, NIF, quantidade e tipo de documentos requisitados (faturas, guias de remessa, etc.).
179
6.11. Artigo 11.º
Artigo 11.º
Revogação da autorização de impressão de documentos de transporte
O Ministro das Finanças, por proposta do diretor-geral da AT, pode determinar a revogação da autorização concedida nos termos do artigo 8.º em todos os casos em que se deixe de verificar qualquer das
condições referidas no seu n.º 4, sejam detetadas irregularidades relativamente às disposições do presente diploma ou se verifiquem outros factos que ponham em causa a idoneidade da empresa autorizada.
Comentários:
As revogações de autorização do exercício de atividade e de impressão dos documentos de transporte das tipografias podem ser consultadas na II série do Diário da República.
180
6.12. Artigo 12.º
Artigo 12.º
(Revogado.)
Comentário:
Este artigo foi revogado, face à alteração da lógica do processamento dos documentos de transporte, tal como previsto no artigo 5º do RBC.
181
6.13. Artigo 13.º
Artigo 13.º
Entidades fiscalizadoras
1 - Sem prejuízo das competências atribuídas por lei a outras entidades, a fiscalização do cumprimento
das normas previstas no presente diploma compete à AT e à unidade com as atribuições tributárias, fiscais e aduaneiras da Guarda Nacional Republicana, cabendo também a esta última, conjuntamente com
as restantes autoridades, designadamente a Polícia de Segurança Pública, prestar toda a colaboração
que lhes for solicitada para o efeito.
2 - Para assegurar a eficácia das ações de fiscalização, as entidades fiscalizadoras podem proceder à
abertura das embalagens, malas ou outros contentores de mercadorias.
3 - Relativamente à abertura de embalagens ou contentores acondicionantes de produtos que, pelas suas
características de fácil deterioração ou perigo, não devam ser manuseados ou expostos ao meio ambiente, devem ser tomadas as seguintes providências:
a) As embalagens ou contentores de tais produtos devem ser sempre rotulados ou acompanhados de uma
declaração sobre a natureza do produto;
b) As entidades fiscalizadoras, em tais casos, não devem abrir as referidas embalagens, sem prejuízo de,
em caso de dúvida quanto aos bens transportados, serem tomadas as medidas adequadas para que se
verifique, em condições aconselháveis, se os bens em circulação condizem com os documentos de transporte que os acompanham.
4 - Os funcionários a quem incumbe a fiscalização prevista no n.º 1 consultam os elementos constantes da
base de dados dos bens em circulação disponibilizada pela AT, mediante acesso individual e certificado, e
sempre que se verifiquem quaisquer infrações às normas do presente diploma devem levantar o respetivo
auto de notícia, com a ressalva do disposto no número seguinte.
182
5 - Sempre que as outras autoridades atuem em conjunto com a AT, cabe aos funcionários desta autoridade levantar os autos de notícia a que haja lugar.
6 - Sempre que a infração for detetada no decurso de operações em que colaborem duas ou mais autoridades, a parte do produto das coimas que se mostrem devidas destinadas ao autuante é repartida, em
partes iguais, pelos serviços envolvidos.
7 - Sempre que aplicável, as entidades referidas neste artigo devem averbar no original do documento de
transporte o facto de ter sido recolhido o respetivo duplicado.
Comentários:
As ações de fiscalização do cumprimento dos requisitos do RBC cabem à Autoridade Tributária e
aduaneira (AT) e à Unidade com as atribuições tributárias, fiscais e aduaneiras da Guarda Nacional
Republicada (GNR). A Polícia de Segurança Pública (PSP) apenas pode intervir para prestar o apoio
solicitado pelas entidades fiscalizadoras.
Estas entidades devem consultar a base de dados da AT para verificação do cumprimento das obrigações deste RBC, nomeadamente a realização da comunicação ou respetiva dispensa.
183
6.14. Artigo 14.º
Infrações
Artigo 14.º
Infrações detetáveis no decurso da circulação de bens
1 - A falta de emissão ou de imediata exibição do documento de transporte ou dos documentos referidos no
artigo 1.º e no n.º 2 do artigo 7.º e ainda as situações previstas nos n.ºs 2 e 4 do artigo 6.º farão incorrer os
infratores nas penalidades previstas no artigo 117.º do Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado
pela Lei n.º 15/2001, de 5 de junho, aplicáveis quer ao remetente dos bens quer ao transportador que não
seja transportador público regular de passageiros ou mercadorias ou empresas concessionárias a prestar
o mesmo serviço.
2 - As omissões ou inexatidões praticadas nos documentos de transporte referidos no artigo 1.º e no n.º 2
do artigo 7.º que não sejam a falta de indicação do número de identificação fiscal do destinatário ou adquirente dos bens ou de qualquer das menções referidas nos n.ºs 4 e 8 do artigo 4.º e no n.º 3 do artigo 8.º
ou ainda o não cumprimento do disposto no n.º 7 do artigo 4.º farão incorrer os infratores nas penalidades
referidas no artigo 117.º do Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 5
de junho, aplicáveis quer ao remetente dos bens quer ao transportador que não seja transportador público
regular de passageiros ou mercadorias ou empresas concessionárias a prestar o mesmo serviço.
3 - Será unicamente imputada ao transportador a infração resultante da alteração do destino final dos
bens, ocorrida durante o transporte, sem que tal facto seja por ele anotado.
4 - Quando os bens em circulação, transportados num único veículo, provierem de mais de um remetente,
a cada remetente será imputada a infração resultante dos bens por ele remetidos.
5 - Sempre que o transportador dos bens em circulação em situação irregular não identifique o seu remetente, ser-lhe-á imputada a respetiva infração.
184
6 - Consideram-se não emitidos os documentos de transporte sempre que não tenham sido observadas as
normas de emissão ou de comunicação constantes dos artigos 5.º e 8.º
7 - Somente são aplicáveis as sanções referidas no presente artigo quando as infrações forem verificadas
durante a circulação dos bens.
8 - É sempre competente para a aplicação de coimas por infrações ao presente diploma o chefe do serviço
de finanças da área onde foram detetadas.
9 - Sempre que aplicável, considera-se falta de exibição do documento de transporte a não apresentação
imediata do código previsto no n.º 7 do artigo 5.º
Comentários:
As infrações pela falta de emissão e imediata exibição do DT, no decurso da circulação dos bens,
são
ão aplicadas ao remetente e ao transportador, e unicamente ao transportador (e não ao remetente), quando este seja o responsável pelo processamento do DT (situações de não aceitação dos bens
pelo destinatário ou de alteração do destino dos bens no decurso do transporte), ou quando não
indique o remetente dos bens.
É considerado como não emissão do DT quando não se tenha efetuado a comunicação à AT dos
elementos desse documento, quando tal seja exigido.
É ainda considerado como não emissão do DT quando estes não tenham sido processados nos
termos do artigo 5º ou 8º do RBC (por meios eletrónicos, informáticos ou em papel).
É considerada falta de exibição imediata do DT, a não apresentação imediata do Código de Identificação pela comunicação à AT do DT através de transmissão eletrónica de dados.
A não exibição imediata do DT pelo transportador implica, para além das respetivas coimas, a
apreensão da viatura e bens transportados.
Esta falta de emissão ou de imediata exibição é aplicada ao DT emitido nos termos do RBC e do
documento comprovativo do desalfandegamento no caso de bens importados, e nas situações em
que o remetente ou destinatário, que tenham efetuado transporte, não exerçam atividade em IVA,
tenha cessado em IVA ou não tenham entregue as DP de IVA dos últimos 3 meses.
Estas infrações determinam a aplicação de coima no valor entre 150 euros a 3750 euros para pessoas singulares, e 300 euros a 7.500 euros para pessoas coletivas.
185
Se a infração for regularizada nos 15 dias seguintes à apreensão ou notificação, as coimas podem
ser reduzidas para metade, não se aplicando as reduções previstas no artigo 29º do RGIT.
A falta de menção no DT de que o destinatário ou adquirente não é sujeito passivo determina uma
infração com coima para o remetente e transportador, em termos similares ao referido acima.
Esta falta de menção no DT de que o destinatário ou adquirente não é sujeito passivo implica, para
além das respetivas coimas, a apreensão da viatura e bens transportados.
As omissões ou inexatidões praticadas nos DT relacionadas com a:
•
Falta de indicação do NIF do adquirente ou destinatário;
•
Falta de indicação dos locais de carga e descarga, data e hora do início do transporte;
•
Falta de menção ao DT global, nos documentos de transporte acessórios e folhas de obra;
•
Falta de emissão do DT adicional das alterações ao local de destino e não aceitação dos
bens pelo destinatário ou adquirente,
Implicam a aplicação das coimas previstas no nº 1 e 2 do artigo 119º do RGIT, aplicadas exclusivamente ao remetente, ou exclusivamente ao transportador para a última situação. Coimas entre
93,75 euros e 5.625 euros para pessoas singulares e 187,50 euros a 11.250 euros para pessoas coletivas. Neste caso, podem aplicar-se as reduções de coimas previstas no artigo 29º do RGIT – conforme remissão do artigo 19º do RBC.
Estas situações não constituem infrações nos termos do artigo 14º do RBC, pelo que não são
ão determinadas coimas nos termos deste artigo, nem existe apreensão de viaturas e bens.
186
6.15. Artigo 15.º
Da apreensão
Artigo 15.º
Apreensão provisória
1 - Quando, em relação aos bens encontrados em circulação nos termos dos artigos 1.º e 3.º, o seu detentor
ou transportador declare que os mesmos não são provenientes de um sujeito passivo de IVA ou face à sua
natureza, espécie e quantidade, se possa concluir que os mesmos não integram nenhuma das situações de
exclusão previstas e em todos os casos em que haja fundadas suspeitas da prática de infração tributária,
pode exigir-se prova da sua proveniência ou destino, a qual deve ser imediatamente feita, sob pena de se
proceder à imediata apreensão provisória dos mesmos e do veículo transportador, nos termos do artigo 16.º
2 - Do auto devem obrigatoriamente constar os fundamentos que levaram à apreensão provisória, designadamente os requisitos exigidos no número anterior.
3 - Se a prova exigida no n.º 1 não for feita de imediato ou não for efetuada dentro de cinco dias úteis, a
apreensão provisória converter-se-á em definitiva, passando a observar-se o disposto no artigo 17.º
4 - O disposto no presente artigo aplica-se, com as devidas adaptações, às situações previstas nos n.ºs
2 e 4 do artigo 6.º
Comentários:
Os meios de prova de que os bens transportados não são
ão de sujeitos passivos de IVA, ou de que estão excluídos da aplicação do RBC pelas situações referidas no artigo 3º, podem ser vários.
Em anexo seguem alguns exemplos de minutas no ponto 9 do manual.
Se não for efetuada prova dessas situações ou existirem fundadas suspeitas de prática de infração
tributária, as autoridades procedem à apreensão provisória da viatura e bens.
Essa apreensão provisória é tornada definitiva quando não se apresentando de imediato o documento comprovativo das referidas situações, ou se o mesmo não for apresentado nos 5 dias úteis
seguintes.
187
6.16. Artigo 16.º
Artigo 16.º
Apreensão dos bens em circulação e do veículo transportador
1 - Independentemente das sanções aplicáveis, as infrações referidas nos n.ºs 1 e 2 do artigo 14.º
relativas aos bens em circulação implicam a apreensão destes, bem como dos veículos que os
transportarem, sempre que estes veículos não estejam afetos aos transportes públicos regulares
de passageiros ou mercadorias ou afetos a empresas concessionárias a prestarem o mesmo serviço
por conta daqueles.
2 - No caso de os bens apreendidos nos termos do número anterior estarem sujeitos a fácil deterioração, observa-se o preceituado no artigo 886.º-C do Código de Processo Civil, bem como as
disposições do Código de Procedimento e de Processo Tributário aplicáveis.
3 - Da apreensão dos bens e dos veículos será lavrado auto em duplicado ou, no caso do n.º 6 do
presente artigo, em triplicado, sendo os mesmos entregues a um fiel depositário, de abonação
correspondente ao valor normal dos bens apreendidos expressamente referido nos autos, salvo se
puderem ser removidos, sem inconveniente, para qualquer depósito público.
4 - O original do auto de apreensão será entregue no serviço de finanças da área onde foi detetada
a infração.
5 - O duplicado do auto de apreensão será entregue ao fiel depositário mediante recibo.
6 - Quando o fiel depositário não for o condutor do veículo ou o transportador, será entregue a este
último, ou na sua ausência ao primeiro, um exemplar do auto de apreensão.
188
7 - Nos casos de apreensão em que o remetente não seja o transportador dos bens, proceder-se-á,
no prazo de três dias úteis, à notificação do remetente para efeitos do disposto no n.º 1 do artigo 17.º
Comentários:
Para além das coimas, as infrações previstas no nº 1 e 2 do artigo 14º do RBC, relativas a bens em
circulação, implicam a apreensão da viatura e dos bens.
Não existe a apreensão da viatura e bens para as omissões ou inexatidões praticadas nos DT relacionadas com a:
•
Falta de indicação do NIF do adquirente ou destinatário;
•
Falta de indicação dos locais de carga e descarga, data e hora do início do transporte;
•
Falta de menção ao DT global, nos documentos de transporte acessórios e folhas de obra;
•
Falta de emissão do DT adicional das alterações ao local de destino e não aceitação dos
bens pelo destinatário ou adquirente,
189
6.17. Artigo 17.º
Artigo 17.º
Regularização das apreensões
1 - Nos 15 dias seguintes à apreensão ou à notificação referida no n.º 7 do artigo anterior, podem os
infratores regularizar a situação encontrada em falta, mediante exibição ou emissão dos documentos
em falta nos termos do presente diploma, bem como dos documentos referidos no n.º 2 do artigo 7.º, ou
dos documentos comprovativos da regularização das situações previstas nos n.ºs 2 e 4 do artigo 6.º e do
pagamento das coimas aplicáveis, com redução a metade, no serviço de finanças a que se refere o n.º 4
do mesmo artigo.
2 - As despesas originadas pela apreensão são da responsabilidade do infrator, sendo cobradas conjuntamente com a coima.
3 - Decorrido o prazo referido no n.º 1 sem que se encontre regularizada a situação, e sem prejuízo do
disposto nos n.ºs 5 e 6 deste artigo, são levantados os autos de notícia relativos às infrações verificadas.
4 - Para efeitos do número anterior, o serviço de finanças comunica o facto ao apreensor, que, após o
levantamento do auto respetivo, lho remete.
5 - Nos casos em que o chefe do serviço de finanças competente constate que a apreensão foi feita sem
preencher os requisitos previstos no presente diploma ou de que foi feita a prova referida no n.º 1 do artigo
15.º, não deverá ser levantado auto de notícia, arquivando-se o auto de apreensão, depois de ouvido o
apreensor sempre que tal se mostre conveniente.
6 - Nos casos de haver manifesta impossibilidade em fazer a prova referida no n.º 1 do artigo 15.º, pode o
chefe do serviço de finanças proceder de conformidade com o disposto no número anterior após proceder
às diligências que se mostrarem necessárias.
190
7 - As decisões proferidas nos termos dos n.ºs 5 e 6 do presente artigo podem ser alteradas, no prazo de 30
dias, por despacho do diretor de finanças do distrito, a quem o respetivo processo será remetido.
8 - O despacho proferido nos termos do número anterior pode determinar o prosseguimento do processo,
unicamente para pagamento das coimas que se mostrem devidas, considerando-se sempre definitiva a
libertação dos bens e meios de transporte.
9 - Nos casos referidos no número anterior são os infratores notificados do despacho do diretor de finanças, podendo utilizar a faculdade prevista no n.º 1 do presente artigo, contando-se o prazo aí referido a
partir da data da notificação.
10 - As decisões a que se referem os n.ºs 5 e 7 serão sempre comunicadas ao apreensor.
11 - Da decisão de apreensão cabe recurso para o tribunal tributário de 1.ª instância.
Comentários:
As reduções de coimas determinadas nos termos do RBC são
ão determinadas em metade pela aplicação do nº 1 deste artigo, não sendo aplicável as reduções previstas no artigo 29º do RGIT.
191
6.18. Artigo 18.º
Artigo 18.º
Decisão quanto à apreensão
1 - À decisão sobre os bens em circulação e veículos de transporte apreendidos ou ao produto da sua venda
é aplicável o disposto do n.º 4 do artigo 73.º do Regime Geral das Infrações Tributárias com as necessárias adaptações.
2 - O levantamento da apreensão do veículo e dos bens respetivos só se verificará quando:
a) Forem pagas as coimas aplicadas e as despesas originadas pela apreensão e, bem assim, exibidos o
comprovativo de emissão ou, sendo caso disso, o original e o duplicado ou, no caso de extravio, segunda
via ou fotocópia do documento de transporte ou dos documentos mencionados no n.º 2 do artigo 7.º, ou se
encontrem regularizadas as situações previstas nos n.ºs 2 e 4 do artigo 6.º;
b)For prestada caução, por meio de depósito em dinheiro ou de fiança bancária, que garanta o montante
das coimas e dos encargos referidos na alínea a);
c)Se verificar o trânsito em julgado da decisão que qualifica a infração ou apreensão insubsistente.
3 - Nos casos de apreensão em que o remetente não seja transportador dos bens, o levantamento da apreensão, quer dos bens quer do veículo, será efetuado nos termos do número anterior, relativamente a cada
um deles, independentemente da regularização efetuada pelo outro infrator.
Comentários:
Nos casos de apreensão da viatura e bens, quando o remetente não é o transportador, o levantamento da viatura ou dos bens pode ser efetuado relativamente a cada um deles, independentemente da regularização da infração pelo outro interveniente.
O processo contra o outro infrator, que ainda não tenha regularização a situação, continua a decorrer nos termos previstos.
192
6.19. Artigo 19.º
Artigo 19.º
Legislação subsidiária
Ao presente regime complementar é aplicável subsidiariamente o Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 5 de junho.
Comentário:
O artigo 19.º refere que se aplica subsidiariamente o RGIT.
Isto é, o RGIT é aplicável à determinação da coima nas omissões ou inexatidões nos DT no que se
refere às situações excecionadas no nº 2 do artigo 14º do RBC, caso em que se aplicam as coimas
previstas no artigo 119º do RGIT, por remissão deste artigo 19º do RBC.
193
7.1. Introdução
A 24 de agosto de 2012 foram publicados os Decretos-Lei n.º 197/2012 e 198/2012 que introduzem
alterações em sede de IVA no que respeita à faturação.
Estas alterações produziram efeitos, na sua maioria, em 1 de janeiro de 2013.
Decreto-Lei n.º 197/ 2012 de 24 de agosto
O Decreto-Lei n.º 197/2012 transpõe para a ordem jurídica interna o artigo 4.º da Diretiva n.º
2008/8/CE, do Conselho, de 12 de fevereiro, e a Diretiva n.º 2010/45/UE, do Conselho, de 13 de
julho, que alteraram a Diretiva n.º 2006/112/CE, do Conselho, de 28 de novembro, relativa ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (IVA), respetivamente, no que respeita ao
lugar das prestações de serviços e às regras em matéria de faturação.
194
Transposição da Diretiva n.º 2010/45/UE
A transposição da Diretiva n.º 2010/45/UE, do Conselho, de 13 de julho, implica diversas alterações ao Código do IVA, bem como, alguns ajustamentos noutros diplomas do sistema fiscal português. De entre as diversas alterações, destacam-se:
- A introdução de alterações em matéria de exigibilidade do imposto;
- A simplificação dos requisitos para a utilização de faturação eletrónica por parte dos operadores
económicos;
- A uniformização no plano da União Europeia das menções referentes aos regimes de tributação
aplicáveis a constar das faturas, a fixação uniforme de um prazo máximo para emissão da fatura
no caso de serviços intracomunitários cujo imposto seja devido no Estado membro do adquirente;
- A introdução de faturas simplificadas.
Adicionalmente, ao clarificar-se que a emissão de fatura é obrigatória para todas as transmissões
de bens e prestações de serviços (e respetivos adiantamentos), independentemente da qualidade
do adquirente dos bens ou destinatário dos serviços e ainda que estes não a solicitem, qualquer que
seja o setor de atividade em causa, e se explicitar que nas faturas emitidas por meios informáticos
todo o seu conteúdo deve ser processado por essa via, são ainda adotadas medidas que visam combater a economia informal, a fraude e a evasão fiscais.
Evidencia-se ainda que os sujeitos passivos não podem emitir e entregar documentos de natureza
diferente da fatura para titular a transmissão de bens ou prestação de serviços ou adiantamentos
relacionados com essas operações aos respetivos adquirentes ou destinatários, sob pena de aplicação das penalidades legalmente previstas.
No entanto, de modo a assegurar que não são aumentados os encargos administrativos para os
sujeitos passivos, permite-se que sejam emitidas faturas simplificadas nas transmissões de bens
efetuada por retalhistas ou vendedores ambulantes a particulares quando o valor da fatura seja
inferior ou igual a € 1000, bem como em quaisquer outras transmissões de bens e prestações de
serviços de montante não superior a € 100, neste caso quer os adquirentes sejam sujeitos passivos
ou particulares.
Vejamos então em pormenor cada uma destas alterações.
195
Este diploma também introduz alterações relativamente à simplificação dos requisitos para a utilização de faturação eletrónica por parte dos operadores económicos. Estas alterações entraram em
vigor em 1 de outubro de 2012.
Em relação a esta matérias refere o art. 36.º do IVA que as faturas podem, sob reserva de aceitação
pelo destinatário, ser emitidas por via eletrónica desde que seja garantida a autenticidade da sua
origem, a integridade do seu conteúdo e a sua legibilidade através de quaisquer controlos de gestão
que criem uma pista de auditoria fiável, considerando-se cumpridas essas exigências se adotada,
nomeadamente, uma assinatura eletrónica avançada, um sistema de intercâmbio eletrónico de
dados.
As principais alterações a este nível prendem-se com exigências comunitárias.
196
Com a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto, são derrogadas todas as
referências a «fatura ou documento equivalente» constantes da legislação em vigor, devendo entender-se como sendo feitas apenas à «fatura».
Os artigos 29.º e 36.º do CIVA passam a ter a seguinte redação:
Redação em vigor até 31 de dezembro de 2012
Alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 197/2012 e que entram em vigor em 1 de janeiro de 2013
197
Artigo 29.º
1 - Para além da obrigação do pagamento do imposto, os sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º são
obrigados, sem prejuízo do previsto em disposições especiais, a:
a) ……………………………………
b) Emitir uma fatura ou documento equivalente por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, tal como vêm definidas
nos artigos 3.º e 4.º do presente diploma, bem como pelos pagamentos que lhes sejam efetuados antes da data da transmissão
de bens ou da prestação de serviços;
Artigo 29.º
[...]
1 — Para além da obrigação do pagamento do imposto, os sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º devem,
sem prejuízo do previsto em disposições especiais:
a).. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ……..
c) …………………………………………
b) Emitir obrigatoriamente uma fatura por cada transmissão de
bens ou prestação de serviços, tal como vêm definidas nos artigos
3.º e 4.º, independentemente da qualidade do adquirente dos bens
ou destinatário dos serviços, ainda que estes não a solicitem, bem
como pelos pagamentos que lhes sejam efetuados antes da data
da transmissão de bens ou da prestação de serviços;
d) …………………………………………
c) ………………………………………………
e) …………………………………………
d) ………………………………………………
f)…………………………………………..
e) ………………………………………………
g) …………………………………………
h) …………………………………………
i) ………………………………………….
f) ……………………………………………….
g) ……………………………………………...
h) ………………………………………………
i) ……………………………………………….
2 – ………………………………………..
2 — ……………………………………………
3 - …………………………………………
3 — ……………………………………………
4 - …………………………………………
4 — ……………………….…………………..
5 - …………………………………………
5 — ……………………….…………………..
6 – …………………………………………
6 — …..……………………………………….
7 — Quando o valor tributável de uma operação ou o imposto
7 - Deve ainda ser emitida fatura ou documento equivalente correspondente sejam alterados por qualquer motivo, incluindo
quando o valor tributável de uma operação ou o imposto cor- inexatidão, deve ser emitido documento retificativo de fatura.
respondente sejam alterados por qualquer motivo, incluindo
inexatidão.
8 — ……………….……………………………
8 - …………………………………………
9 — …………………………………………….
9 - …………………………………………
10 — …………………...………………………
10 - ……………………………………….
11 — ………..............................................
11 - ……………………………………….
12 - ………………………………………..
12 — ……………………………………………
13 — (Revogado.)
14 — Para cumprimento do disposto na alínea b) do n.º 1, as faturas
13 - Consideram-se documentos equivalentes a faturas os do- podem ser elaboradas pelo próprio adquirente dos bens ou serviços
cumentos e, no caso da faturação eletrónica, as mensagens que, ou por um terceiro, em nome e por conta do sujeito passivo.
contendo os requisitos exigidos para as faturas, visem alterar a
fatura inicial e para ela façam remissão.
15 — ………………………………………….
14 - Para cumprimento do disposto na alínea b) do n.º 1, as 16 — …………………………………………
faturas ou documentos equivalentes podem ser elaborados pelo
próprio adquirente dos bens ou serviços ou por um terceiro, em 17 — ………………………………………….
nome e por conta do sujeito passivo.
18 — …………………………………………
15 - ………………………………………..
19 — Não é permitida aos sujeitos passivos a emissão e entrega
de documentos de natureza diferente da fatura para titular a
16 – ………………………………………
transmissão de bens ou prestação de serviços aos respetivos
adquirentes ou destinatários, sob pena de aplicação das penali17 - ……………………………………….
dades legalmente previstas.
18 - ………………………………………..
198
Artigo 36.º
Artigo 36.º
Prazo de emissão, formalidades das faturas e documentos equivalentes
Prazo de emissão e formalidades das faturas
1 - A fatura ou documento equivalente referidos no artigo 29.º
devem ser emitidos o mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao do
momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º
Todavia, em caso de pagamentos relativos a uma transmissão
de bens ou prestação de serviços ainda não efetuada, a data da
emissão do documento comprovativo coincidirá sempre com a da
perceção de tal montante.
2 - ……………………………………………
3 - As faturas ou documentos equivalentes são substituídos por
guias ou notas de devolução, quando se trate de devoluções de
mercadorias anteriormente transacionadas entre as mesmas
pessoas, devendo a sua emissão processar-se o mais tardar no
5.º dia útil seguinte à data da devolução.
4 - …………………………………………..
1 — A fatura referida na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º deve
ser emitida:
a) O mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao do momento em que
o imposto é devido nos termos do artigo 7.º;
b) O mais tardar no 15.º dia do mês seguinte àquele em que o
imposto é devido nos termos do artigo 7.º, no caso das prestações intracomunitárias de serviços que sejam tributáveis no
território de outro Estado membro em resultado da aplicação
do disposto na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º;
c) Na data do recebimento, no caso de pagamentos relativos a
uma transmissão de bens ou prestação de serviços ainda não
efetuada, bem como no caso em que o pagamento coincide com
o momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º
2 — …………………………………………….
5 - As faturas ou documentos equivalentes devem ser datados, 3 — As faturas são substituídas por guias ou notas de
numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos:
devolução, quando se trate de devoluções de mercadorias
anteriormente transacionadas entre as mesmas pessoas, dea) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicí- vendo a sua emissão processar -se o mais tardar no 5.º dia útil
lio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destina- seguinte à data da devolução.
tário ou adquirente, bem como os correspondentes números de
identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto;
4 — …………………………………………….
b) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou 5 — As faturas devem ser datadas, numeradas sequencialmendos serviços prestados, com especificação dos elementos neces- te e conter os seguintes elementos:
sários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não efetivamente transacionadas devem ser objeto de indicação separada e com menção expressa de que foi acordada a sua devolução; a) ……………………………………………….
c) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos
no valor tributável;
d) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido;
e) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso
disso;
b) ………………………………………………
c) ……………………………………………….
d) ……………………………………………….
e)………………………………………………..
f) A data em que os bens foram colocados à disposição do ad- f) ……………………………………………….
quirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram
efetuados pagamentos anteriores à realização das operações, se 6 — As guias ou notas de devolução e outros documentos reessa data não coincidir com a da emissão da fatura.
tificativos de faturas devem conter, além da data e numeração
sequencial, os elementos a que se refere a alínea a) do número
No caso de a operação ou operações às quais se reporta a fatura anterior, bem como a referência à fatura a que respeitam e as
compreenderem bens ou serviços sujeitos a taxas diferentes de menções desta que são objeto de alterações.
imposto, os elementos mencionados nas alíneas b), c) e d) devem
ser indicados separadamente, segundo a taxa aplicável.
7 — ……………………………………………..
6 - As guias ou notas de devolução devem conter, além da data,
os elementos a que se referem as alíneas a) e b) do número anterior, bem como a referência à fatura a que respeitam.
8 — …………………………………………….
9 — No caso de sujeitos passivos que não disponham de sede,
estabelecimento estável ou domicílio em território nacional,
7 - Os documentos emitidos pelas operações assimiladas a trans- que tenham nomeado representante nos termos do artigo 30.º,
missões de bens pelas alíneas f) e g) do n.º 3 do artigo 3.º e a as faturas emitidas, além dos elementos previstos no n.º 5, deprestações de serviços pelas alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 4.º vem conter ainda o nome ou denominação social e a sede, estadevem mencionar apenas a data, natureza da operação, valor belecimento estável ou domicílio do representante, bem como o
tributável, taxa de imposto aplicável e montante do mesmo.
respetivo número de identificação fiscal.
8 - Pode o Ministro das Finanças, relativamente a sujeitos passivos que transmitam bens ou prestem serviços que, pela sua
natureza, impeçam o cumprimento do prazo previsto no n.º 1,
determinar prazos mais dilatados de faturação.
10 — As faturas podem, sob reserva de aceitação pelo destinatário, ser emitidas por via eletrónica desde que seja garantida a autenticidade da sua origem, a integridade do seu conteúdo e a sua
legibilidade através de quaisquer controlos de gestão que criem
uma pista de auditoria fiável, considerando -se cumpridas essas
9 - No caso de sujeitos passivos que não disponham de sede, exigências se adotada nomeadamente, uma assinatura eletrónica
estabelecimento estável ou domicílio no território nacional, que avançada ou um sistema de intercâmbio eletrónico de dados.
tenham nomeado representante nos termos do artigo 30.º, as faturas ou documentos equivalentes emitidos, além dos elementos 11 — A elaboração de faturas por parte do adquirente dos bens
previstos no n.º 5, devem conter ainda o nome ou denominação ou dos serviços fica sujeita às seguintes condições:
social e a sede, estabelecimento estável ou domicílio do representante, bem como o respetivo número de identificação fiscal.
a) ……………………………………………
199
10 - As faturas podem, sob reserva de aceitação pelo destinatário, ser emitidas por via eletrónica desde que seja garantida a autenticidade da sua origem, a integridade do seu conteúdo e a sua
legibilidade através de quaisquer controlos de gestão que criem
uma pista de auditoria fiável, considerando-se cumpridas essas
exigências se adotada, nomeadamente, uma assinatura eletrónica avançada ou um sistema de intercâmbio eletrónico de dados.
b) ………………………………………………..
c) Conter a menção ‘autofaturação’.
12 — Sem prejuízo do disposto no número anterior, a elaboração de faturas pelos próprios adquirentes dos bens ou dos
serviços ou por terceiros que não disponham de sede, estaestável ou domicílio em qualquer Estado membro
11 - A elaboração de faturas ou documentos equivalentes por belecimento
sujeita a autorização prévia da Autoridade Tributária e
parte do adquirente dos bens ou dos serviços fica sujeita às se- está
Aduaneira, que pode fixar condições específicas para a sua efeguintes condições:
tivação.
a) A existência de um acordo prévio, na forma escrita, entre o 13 — Nas situações previstas nas alíneas i), j) e l) do n.º 1 do
sujeito passivo transmitente dos bens ou prestador dos serviços e artigo 2.º, bem como nas demais situações em que o destinatáo adquirente ou destinatário dos mesmos;
rio ou adquirente for o devedor do imposto, as faturas emitidas
pelo transmitente dos bens ou prestador dos serviços devem
b) O adquirente provar que o transmitiste dos bens ou prestador conter a expressão ‘IVA — autoliquidação’.
dos serviços tomou conhecimento da emissão da fatura e aceitou
o seu conteúdo.
14 — Nas faturas processadas através de sistemas informáticos, todas as menções obrigatórias, incluindo o nome, a fir12 - Sem prejuízo do disposto no número anterior, a elaboração ma ou a denominação social e o número de ser inseridas pelo
de faturas ou documentos equivalentes pelos próprios adquiren- respetivo programa ou equipamento informático de faturação.
tes dos bens ou dos serviços ou por terceiros que não disponham
de sede, estabelecimento estável ou domicílio em qualquer Es- 15 — A indicação na fatura da identificação e do domicílio do
tado membro é sujeita a autorização prévia da Direção-Geral adquirente ou destinatário que não seja sujeito passivo não é
dos Impostos, a qual pode fixar condições específicas para a sua obrigatória nas faturas de valor inferior a € 1000, salvo quanefetivação.
do o adquirente ou destinatário solicite que a fatura contenha
esses elementos.
13 - Nas situações previstas nas alíneas i), j) e l) do n.º 1 do artigo
2.º, as faturas ou documentos equivalentes emitidos pelos trans- 16 — A indicação na fatura do número de identificação fiscal do
mitentes dos bens ou prestadores dos serviços devem conter a adquirente ou destinatário não sujeito passivo é sempre obriexpressão 'IVA devido pelo adquirente'.
gatória quando este o solicite.
•
A emissão de fatura passa a ser obrigatória para todas as transmissões de bens e prestações
de serviços sujeita a IVA, independentemente da qualidade do adquirente
Isto é, deixa de ser possível a emissão de documentos equivalentes (notas de débito, vendas a
dinheiro, notas de lançamento etc..) para titular transmissões de bens ou prestações de serviço
sujeitas a IVA.
•
Nos adiantamentos, conforme se encontra definido no art. 8.º do CIVA, a exigibilidade do
imposto dá-se no momento do recebimento desse pagamento, pelo montante recebido
ainda que anterior à emissão da fatura.
Neste caso, de acordo com a alínea b) do n.º 1 do art. 29.º do CIVA também deve ser emitida uma
fatura pelos pagamentos que lhes sejam efetuados antes da data da transmissão de bens ou da
prestação de serviços.
•
O Oficio-Circulado n.º 30141/2013, de 04/01/2013, por sua vez clarifica que podem ser
emitidas faturas-recibo, quando a operação seja liquidada a pronto pagamento.
•
Quando a fatura sofra alterações, posteriormente à sua emissão e registo, continua a estar
prevista a possibilidade de emissão de documento retificativo da fatura, neste caso devem
ser guias ou notas de devolução ou outros documentos retificativos de faturas tais como
notas de crédito, notas de débito5.
5 A nota de débito apenas continua a ser possível de utilizar como documento rectificativo de factura emitida anteriormente. Nos outros casos em que era vulgarmente utilizada, tais como para titular a transmissão de bens do activo fixo
tangível ou débito de encargos, deixa de poder ser utilizada a nota de débito e passa apenas a ser possível a utilização de
documento denominado fatura.
200
Neste caso, o documento retificativo para além de ser numerado sequencialmente deve conter os
seguintes elementos:
- Data da operação;
- Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destinatário ou adquirente, bem como os correspondentes números de
identificação fiscal dos sujeitos passivos de imposto; Identificação, morada e NIF do fornecedor ou
prestador de serviços e do adquirente ou adquirente;
- Referência à(s) fatura(s) que está(ão) a ser objeto de correção
- Referência às menções que estão a ser objeto de alteração
Quando, em resultado da concessão de descontos do tipo “rappel” em que não seja viável a referência às faturas a que o documento de retificação se refere, podem os sujeitos passivos identificar
o período temporal a que se refere, sem prejuízo da indicação do valor tributável e do correspondente imposto, caso este seja objeto de regularização (oficio-circulado n.º 30141/2013 de 04 de
janeiro de 2013).
•
Passa a estar previsto no n.ºº 14 do art. 36º do CIVA, de forma clara, que na emissão de faturas através de sistemas informáticos, todas os elementos obrigatórios (nome, morada, NIF,
etc. quer do adquirente quer do emitente). Isto significa que deixa de ser possível colocar
dados manualmente em faturas emitidas por computador.
As faturas podem continuar a ser efetuadas em papel impresso em tipografias autorizadas e com
preenchimento manual, conforme definido no regime dos bens em Circulação e no Artº 5º DL
198/90, quando o sujeito passivo não utilize ou não seja obrigado a utilizar programas informáticos de faturação certificados e quando exista alguma de situação de inoperacionalidade desses
programas de faturação.
•
As alterações do art. 36.º do CIVA contemplam também algumas alterações de nomenclatura a mencionar em determinadas operações. Estas alterações têm a ver essencialmente
com a harmonização a nível da faturação na União Europeia.
Assim:
- As faturas emitidas pelo adquirente passam a ter que conter a menção: “Autofaturação” (alínea
c) do n.º 11 do art. 36.º do CIVA).
- Nas operações em que se aplique a regra da inversão do sujeito passivo (prestações de serviços
de construção civil, transmissões de bens e prestações de serviços do anexo E, prestações de serviços de emissão de CO2, e outros regimes em que exista essa inversão, a emissão da fatura passa
a conter a menção: “IVA – autoliquidação” (anteriormente utilizava-se a expressão “IVA devido
pelo adquirente”).
•
A indicação na fatura da identificação e do domicílio do adquirente ou destinatário que não
seja sujeito passivo não é obrigatória nas faturas de valor inferior a € 1000, salvo quando
o adquirente ou destinatário solicite que a fatura contenha esses elementos. No entanto,
201
sempre que o adquirente ou destinatário seja um não sujeito passivo pode sempre solicitar
a identificação do seu NIF.
•
Outras considerações relevantes a que se deve atender em conjunto ao CIVA e a outros
normativos legais tais como o CIRS e CIRC:
De acordo com o n.º 3 do artigo 29.º do Código do IVA, estão dispensados de emitir fatura os sujeitos passivos que pratiquem exclusivamente operações isentas de imposto, que não conferem
direito à dedução, exceto quando essas operações deem direito a dedução nos termos da alínea b)
do n.º 1 do artigo 20.º do CIVA.6 Destaca-se, destas, a obrigação de emissão de fatura pela realização de prestações de serviços financeiros e de seguros, quando o destinatário esteja estabelecido
ou domiciliado fora da Comunidade Europeia ou quando as mesmas estejam diretamente ligadas a
bens que se destinam a países terceiros (conjugação do n.º 3 do artigo 29.º com a subalínea V) da
alínea b) do n.º 1 do artigo 20.º, ambos do CIVA).
Em qualquer caso, não existe obrigação de emissão de fatura pela realização de prestações de serviços financeiros e de seguros isentas, quando o destinatário esteja estabelecido ou domiciliado na
Comunidade Europeia e seja um sujeito passivo de IVA.
Mantém-se, também, a dispensa da obrigação de emissão de fatura para os sujeitos passivos
abrangidos pelo regime especial de isenção previsto no artigo 53.º do CIVA, sem prejuízo de, caso
procedam à sua emissão, a mesma dever obedecer ao disposto no artigo 36.º.
No entanto, o enquadramento desta dispensa deve ser conjugada com outros códigos tais como o
CIRS e do CIRC, logo no que se refere aos sujeitos passivo que aufiram rendimentos da categoria
B, o artigo 115.º do Código do IRS estipula que são obrigados:
• A passar recibo, em modelo oficial, de todas as importâncias recebidas dos seus clientes, pelas prestações de serviços referidas na alínea b) do n.º 1 do artigo 3.º, os rendimento
profissionais auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer atividade de prestação de
serviços, incluindo as de caráter científico, artístico ou técnico, qualquer que seja a sua natu6 Alínea b), n.º 1 do artigo 20.º do Código do IVA:
Só pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações de transmissões de bens e prestações de serviços que consistam em:
I) Exportações e operações isentas nos termos do artigo 14.º do CIVA;
II) Operações efectuadas no estrangeiro que seriam tributáveis se fossem efectuadas no território nacional;
III) Prestações de serviços cujo valor esteja incluído na base tributável de bens importados, nos termos da alínea b) do
n.º 2 do artigo 17.º do CIVA;
IV) Transmissões de bens e prestações de serviços abrangidas pelas alíneas b), c), d) e e) do n.º 1 e pelos n.ºs 8 e 10 do artigo 15.º do CIVA;
V) Operações isentas nos termos dos n.ºs 27) e 28) do artigo 9.º do CIVA, quando o destinatário esteja estabelecido ou domiciliado fora da Comunidade Europeia ou que estejam directamente ligadas a bens, que se destinam a ser exportados
para países não pertencentes à mesma Comunidade;
VI) Operações isentas nos termos do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 394-B/84, de 26 de Dezembro.
202
reza ainda que a título de provisão, adiantamento ou reembolso de despesas, bem como dos
rendimentos indicados na alínea c) do n.º 17 do mesmo artigo; ou,
• A emitir fatura nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.ºdo Código do IVA por cada
transmissão de bens, prestação de serviços ou outras operações efetuadas e a emitir documento
de quitação de todas as importâncias recebidas.
O n.º 4 do art. 115.º refere ainda que as pessoas que paguem rendimentos da categoria B são obrigadas a exigir os respetivos recibos ou faturas.
Por outro lado, o artigo132.º do Código do IRC determina a aplicação, no âmbito do IRC, do disposto no n.º 4 do artigo 115.º do Código do IRS, estipulando que as pessoas que paguem rendimentos
sujeitos a IRC são obrigadas a exigir os respetivos recibos ou faturas.
Assim, um empresário em nome individual enquadrado na categoria B de IRS, mesmo que exerça
exclusivamente operações isentas de IVA sem direito à dedução, fica obrigado a emitir uma fatura
por cada transmissão de bens, prestação de serviços ou outras operações efetuadas, conforme previsto no artigo 115.º do Código do IRS.
Se um sujeito passivo, que pratique exclusivamente operações isentas de IVA sem direito à dedução
prevista no artigo 9.º do Código do IVA (ou artigo 53º), estiver obrigado a emitir faturas devido à
obrigação prevista no artigo 115.º do Código do IRS ou de qualquer outra legislação, ou optar por
emitir faturas, deve faze-lo nos temos do artigo 36.º do Código do IVA, indicando a menção da
isenção do artigo 9.º aplicável ou a isenção do art. 53.º também do CIVA.
Por outro lado, a dispensa de emissão de fatura prevista no n.º 3 do art. 29.º do CIVA apenas se
aplica a sujeitos exclusivamente isentos, pelo que, um sujeito passivo que exerça operações isentas
de IVA sem direito à dedução e operações tributáveis com direito à dedução, é obrigado a emitir
uma fatura para cada transmissão de bens, prestação de serviços ou adiantamento por conta dessas operações, como previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º do Código do IVA, incluindo para
as operações isentas de IVA.
Os subsídios ou subvenções do Estado não são consideradas como operações sujeitas a IVA (transmissões de bens ou prestações de serviços), não existindo qualquer obrigação de emissão de fatura
pela atribuição dessas importâncias.
•
Faturação global
Quando o julgue conveniente, o sujeito passivo pode recorrer ao processamento de faturas globais,
respeitantes a cada mês ou a períodos inferiores, desde que por cada transação seja emitida guia
ou nota de remessa e do conjunto dos dois documentos resultem os elementos referidos no n.º 5
do artigo 36.º do CIVA.
•
Auto-faturação
O n.º 14 do artigo 29.º do Código do IVA prevê que as faturas podem ser elaboradas pelo próprio
7 Os rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestação de informações respeitantes
a uma experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico, quando auferidos pelo seu titular originário.
203
adquirente dos bens ou serviços ou por um terceiro, em nome e por conta do sujeito passivo.
Estas faturas, regra geral, só podem ser elaboradas pelo adquirente dos bens ou destinatários dos
serviços ou por um terceiro em nome e por conta do sujeito passivo, desde que o sujeito passivo
vendedor ou prestador de serviços desenvolva uma atividade e se encontre registado na Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) para o exercício de uma atividade comercial, industrial, agrícola
ou de prestação de serviços.
A autofaturação também se pode utilizar nos atos isolados, sendo que neste caso o prestador de
serviço não tem que estar coletado.
A elaboração de faturas por parte do adquirente dos bens ou dos serviços fica sujeita às seguintes
condições:
• A existência de um acordo prévio, na forma escrita, entre o sujeito passivo transmitente dos bens ou prestador dos serviços e o adquirente ou destinatário dos mesmos. O acordo
prévio, formalizado por escrito, pode conter as cláusulas que os intervenientes entenderem,
desde que salvaguardados os interesses da AT pelo cumprimento das condições elencadas no
n.º 11 do artigo 36.º do Código do IVA.
• O adquirente deve provar que o transmitente dos bens ou prestador dos serviços tomou
conhecimento da emissão da fatura e aceitou o seu conteúdo. O adquirente deve possuir prova
de que o fornecedor dos bens ou prestador de serviços tomou conhecimento da emissão da
fatura e aceitou o seu conteúdo. O meio de prova deve ser efetuado através de qualquer meio
de comunicação escrito emitido pelo fornecedor.
• A fatura deve conter a menção ‘autofaturação’.
Exige-se que o adquirente possa provar de uma forma expressa que o fornecedor tomou conhecimento da emissão da fatura e aceitou o seu conteúdo. Assim, a referida prova, além de justificar
que o fornecedor dos bens ou dos serviços tomou conhecimento da emissão da fatura – devendo
consequentemente proceder à entrega do imposto devido nos cofres do Estado nos prazos estipulados no Código do IVA –faculta ao adquirente o exercício do direito à dedução. Por sua vez o
n.º 5 do artigo 19.º do Código do IVA determina que “no caso de faturas emitidas pelos próprios
adquirentes dos bens ou serviços, o exercício do direito à dedução fica condicionado à verificação
das condições previstas no n.º 11 do artigo 36.”.
A elaboração de faturas pelos próprios adquirentes dos bens ou dos serviços ou por terceiros que
não disponham de sede, estabelecimento estável ou domicílio em qualquer Estado membro está
sujeita a autorização prévia da Autoridade Tributária e Aduaneira, que pode fixar condições específicas para a sua efetivação.
204
7.2.3. Faturas Simplificadas
Foi introduzido, no art. 40.º do CIVA, um novo conceito de faturação simplificada que substitui o
anterior conceito de “talão de venda” e de dispensa de faturação.
A faturação simplificada substitui a emissão de fatura prevista no art. 29.º com os requisitos previstos no art. 36.º do CIVA.
As faturas simplificadas apenas podem ser emitidas para operações realizadas a particulares não
sujeitos passivos, relativos a vendas de bens efetuadas por retalhistas ou vendedores ambulantes,
quando o valor da fatura não for superior a € 1000 ou relativamente a outras transmissões de bens
e prestações de serviços mesmo a sujeitos passivos de imposto em que o montante da fatura não
seja superior a € 100.
Artigo 40.º
Artigo 40.º
Dispensa da obrigação de faturação e obrigatoriedade de emissão de talões de vendas
Faturas simplificadas
1 - É dispensada a obrigação de faturação nas operações a seguir mencionadas sempre que o cliente seja um particular que
não destine os bens ou serviços adquiridos ao exercício de uma
atividade comercial, industrial ou profissional e a transação seja
efetuada a dinheiro:
1 — A obrigatoriedade de emissão de fatura prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º pode ser cumprida através da
emissão de uma fatura simplificada em transmissões de bens e
prestações de serviços cujo imposto seja devido em território
nacional, nas seguintes situações:
a) Transmissões de bens efetuadas por retalhistas ou vendedores
ambulantes;
a) Transmissões de bens efetuadas por retalhistas ou vendedores ambulantes a não sujeitos passivos, quando o valor da
fatura não for superior a € 1000;
b) Transmissões de bens feitas através de aparelhos de distribuição automática;
b) Outras transmissões de bens e prestações de serviços em
que o montante da fatura não seja superior a € 100.
c) Prestações de serviços em que seja habitual a emissão de talão,
bilhete de ingresso ou de transporte, senha ou outro documento
impresso e ao portador comprovativo do pagamento;
2 — As faturas referidas no número anterior devem ser datadas, numeradas sequencialmente e conter os seguintes elementos:
d) Outras prestações de serviços cujo valor seja inferior a (euro)
10.
a) Nome ou denominação social e número de identificação fiscal do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços;
2 - Não obstante o disposto no número anterior, os retalhistas e
os prestadores de serviços são obrigados a emitir talão de venda
previamente numerado, nos termos do artigo 5.º do Decreto-Lei
n.º 198/90, de 19 de junho, ou através de máquinas registadoras,
terminais eletrónicos ou balanças eletrónicas com registo obrigatório das operações no rolo interno da fita da máquina, por cada
transmissão de bens ou prestação de serviços.
b) Quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou
dos serviços prestados;
3 - Os talões de venda devem ser datados, numerados sequencialmente e conter os seguintes elementos:
d) Número de identificação fiscal do adquirente ou destinatário,
quando for sujeito passivo.
a) Denominação social e número de identificação fiscal do fornecedor de bens ou prestador de serviços;
3 — As faturas referidas nos números anteriores devem ainda
conter o número de identificação fiscal do adquirente ou destinatário que não seja sujeito passivo quando este o solicite.
c) O preço líquido de imposto, as taxas aplicáveis e o montante
de imposto devido, ou o preço com a inclusão do imposto e a
taxa ou taxas aplicáveis;
b) Denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços
prestados;
4 — As faturas referidas nos números anteriores podem ser
processadas nos termos previstos no artigo 5.º do Decreto -Lei
n.º 198/90, de 19 de junho, ou ainda por outros meios eletrónic) O preço líquido de imposto, as taxas aplicáveis e o montante cos, nomeadamente máquinas registadoras, terminais eletrónide imposto devido, ou o preço com a inclusão do imposto e a taxa cos ou balanças eletrónicas, com registo obrigatório das opeou taxas aplicáveis.
rações no rolo interno da fita da máquina ou em registo interno
por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, sendo
-lhes aplicável, em qualquer caso, quanto às matérias não especificamente reguladas neste artigo, as restantes disposições
que regem a emissão de faturas.
205
4 - Os retalhistas e prestadores de serviços abrangidos pela dispensa de faturação prevista no n.º 1 estão sempre obrigados a
emitir fatura quando transmitam bens ou serviços a sujeitos passivos do imposto, bem como a adquirentes não sujeitos passivos
que exijam a respetiva emissão.
5 — Sem prejuízo da obrigação de registo das transmissões
de bens e das prestações de serviços efetuadas, a obrigação
referida na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º pode ser cumprida
mediante a emissão de documentos ou do registo das operações, respetivamente, nas seguintes operações:
5 - A dispensa de faturação de que trata o n.º 1 pode ainda ser
declarada aplicável pelo Ministro das Finanças a outras categorias de sujeitos passivos que forneçam ao público serviços caracterizados pela sua uniformidade, frequência e valor limitado,
sempre que a exigência da obrigação da faturação e obrigações
conexas se revele particularmente onerosa. O Ministro das Finanças pode ainda, nos casos em que julgue conveniente, e para
os fins previstos nesta lei, equiparar certos documentos de uso
comercial habitual a faturas.
a) Prestações de serviços de transporte, de estacionamento,
portagens e entradas em espetáculos, quando seja emitido um
bilhete de transporte, ingresso ou outro documento ao portador comprovativo do pagamento;
6 - O Ministro das Finanças pode, nos casos em que o disposto no
n.º 1 favoreça a evasão fiscal, restringir a dispensa de faturação
aí prevista ou exigir a emissão de documento adequado à comprovação da operação efetuada.
b) Transmissões de bens efetuadas através de aparelhos de distribuição automática que não permitam a emissão de fatura.
6 — A faculdade referida no número anterior pode ser declarada aplicável pelo Ministro das Finanças a outras categorias
de sujeitos passivos que forneçam a consumidores finais serviços caracterizados pela sua uniformidade, frequência e valor
limitado.
7 — O Ministro das Finanças pode, nos casos em que julgue
conveniente, e para os fins previstos neste Código, equiparar
certos documentos de uso comercial a faturas.
Face às alterações introduzidas, existe de facto um novo conceito de faturação simplificada que
difere bastante do anterior talão de venda.
Assim, de acordo com esta nova redação, são obrigatórios na faturação simplificada, para além da
numeração sequencial, os seguintes elementos:
- Data da operação
- Nome ou denominação social e número de identificação fiscal do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços;
- Quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados;
- O preço líquido de imposto, as taxas aplicáveis e o montante de imposto devido, ou o preço com
a inclusão do imposto e a taxa ou taxas aplicáveis;
- Número de identificação fiscal do adquirente ou destinatário, quando for sujeito passivo (principal alteração face aos talões de venda).
Quando o adquirente ou destinatário for um particular não sujeito passivo, a fatura simplificada
pode conter o seu NIF quando este o solicite.
A grande diferença entre os elementos obrigatórios numa fatura e na fatura simplificada prende-se
de facto com a simplificação dos elementos a constarem nos documentos tais como:
- Os dados do adquirente, resumem-se ao NIF, não sendo obrigatório o nome e domicílio
ílio
lio do adquirente.
- Em relação aos dados do fornecedor apenas são necessário o nome ou denominação social e o
NIF, não sendo necessário a sede ou domicílio.
- Na designação dos bens ou serviços a transmitir também existe simplificação nos dados a apresentar.
- O imposto pode ser incluído no preço final.
206
As faturas simplificadas permitem o direito à dedução nos termos do art. 19.º do CIVA, quando
emitidas a sujeito passivos de imposto desde que respeitados os elementos exigidos nomeadamente o NIF do adquirente.
As faturas simplificadas podem ser processadas por computador, em papel impresso em tipografias autorizadas (art. 5.º do Decreto -Lei n.º 198/90, de 19 de junho), ou ainda por outros meios
eletrónicos, nomeadamente máquinas registadoras, terminais eletrónicos ou balanças eletrónicas,
com registo obrigatório das operações no rolo interno da fita da máquina ou em registo interno por
cada transmissão de bens ou prestação de serviços.
No entanto, haverá que atender às obrigações da utilização de programa informático de faturação
certificado nos termos da Portaria nº 363/2010, com alterações da Portaria nº 22-A/2012 e da Portaria nº 160/2013, de 23 de abril.
O art. 40.º refere ainda exceções de emissão de faturas simplificada nos casos de prestações de serviços de transporte, de estacionamento, portagens e entradas em espetáculos, quando seja emitido
um bilhete de transporte, ingresso ou outro documento ao portador comprovativo do pagamento;
Também a transmissões de bens efetuadas através de aparelhos de distribuição automática que
não permitam a emissão de fatura ficam abrangidas pela dispensa.
207
O decreto-lei n.º 197/2012 também introduz algumas alterações a nível das “menções” que devem
constar nas faturas relativamente a regime especiais.
Assim para além das já mencionadas refiram-se as seguintes:
üAs faturas emitidas no âmbito do regime especial das agências de viagem passam a conter
a menção: “Regime da margem de lucro – Agências de viagens”.
üAs faturas emitidas no âmbito do regime especial dos bens em segunda mão, objetos de
arte, de coleção e antiguidades e do regime especial da margem passam a referir as seguintes menções:
“Regime da margem de lucro – Bens em segunda mão”;
“Regime da margem de lucro – Objetos de arte”;
“Regime da margem de lucro – Objetos de coleção e antiguidades”.
üAs faturas emitidas no âmbito do regime especial das empreitadas e subempreitadas de
obras públicas passam a referir a menção: “Exigibilidade de caixa”.
üAs faturas emitidas no âmbito do regime especial das entregas de bens às cooperativas
agrícolas passam a referir a menção: “Exigibilidade de caixa”.
üAs faturas no âmbito do regime especial dos serviços de transporte rodoviário nacional de
mercadorias passam a referir a menção: “Exigibilidade de caixa”.
208
O artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 198/90, de 19 de junho, define que as faturas devem ser processadas
através de sistemas informáticos ou ser pré-impressas em tipografias autorizadas, de acordo com
as regras previstas no n.º 1 do artigo 8.º e nos artigos 9.º a 11.º do regime de bens em circulação objeto de transações entre sujeitos passivos do IVA, aprovado em anexo ao Decreto-Lei n.º 147/2003,
de 11 de julho, alterado pelo Decreto-Lei n.º 238/2006, de 20 de dezembro, pela Lei n.º 3-B/2010,
de 28 de abril, e pelo Decreto-Lei n.º 198/2012.
Os sujeitos passivos do IVA, que processem faturas ou outros documentos fiscalmente relevantes
através de sistemas informáticos, devem assegurar a respetiva integridade operacional, a integridade da informação arquivada eletronicamente e a disponibilidade da documentação técnica
relevante.
A integridade operacional do sistema deve, no mínimo, garantir:
a) A fiabilidade dos processos de recolha, tratamento e emissão de informação, através de:
i) Controlo do acesso às funções do sistema mediante adequada gestão de autorizações;
ii) Existência de funções de controlo de integridade, exatidão e fiabilidade da informação
criada, recebida, processada ou emitida;
iii) Existência de funções de controlo para deteção de alterações diretas ou anónimas à
informação gerida ou utilizada no sistema;
iv) Preservação de toda a informação necessária à reconstituição e verificação da correção do processamento de operações fiscalmente relevantes, total ou parcialmente
suportadas pelo sistema.
b) A inexistência de funções ou programas, de qualquer proveniência, instalados no local ou
remotamente com acesso ao sistema, que permitam alterar diretamente a informação,
fora dos procedimentos de controlo documentados para o sistema, sem gerar qualquer
evidência rastreável agregada à informação original.
209
4 - Em relação aos documentos processados através de sistemas informáticos, consideram-se
condições de garantia da integridade da informação arquivada eletronicamente para efeitos
fiscais, as seguintes:
a)
O armazenamento seguro da informação durante o período legalmente estabelecido,
através de:
i) Preservação da informação em condições de acessibilidade e legibilidade que permitam a sua utilização sem restrições, a todo o tempo;
ii) Existência de controlo de integridade da informação arquivada, impedindo a respetiva alteração, destruição ou inutilização;
iii)
b)
Abrangência da informação arquivada que seja necessária à completa e exaustiva
reconstituição e verificação da fundamentação de todas as operações fiscalmente relevantes.
A acessibilidade e legibilidade pela administração tributária da informação arquivada,
através da disponibilidade de:
i) Funções ou programas para acesso controlado à informação arquivada, independentemente dos sistemas informáticos e respetivas versões em uso no momento do arquivo;
ii) Funções ou programas permitindo a exportação de cópias exatas da informação arquivada para suportes ou equipamentos correntes no mercado;
iii) Documentação, apresentada sob forma legível, que permita a interpretação da informação arquivada.
5-
Os sujeitos passivos do IVA devem garantir a disponibilidade, acessibilidade e legibilidade
pela administração tributária de documentação técnica relevante para a aferição da integridade operacional dos sistemas informáticos que utilizam, documentando concretamente:
a) As funcionalidades asseguradas e respetiva articulação;
b) Os ciclos operativos de exploração do sistema;
c) As funcionalidades de controlo disponíveis e a auditabilidade das mesmas;
d) Os mecanismos, físicos ou lógicos, utilizados na preservação da integridade e exatidão da
informação e dos processos;
210
e) O modelo de dados e dicionário permitindo identificar o conteúdo das estruturas de dados
e respetivo ciclo de vida.
6-
Nos casos em que, ao longo do período legalmente previsto de conservação da informação,
tenham sido usados diferentes sistemas ou diferentes versões do mesmo sistema, a documentação prevista no número anterior, deve estar disponível, para cada sistema ou versão,
nas mesmas condições de acessibilidade e legibilidade.
Apesar destas possibilidades de processamento das faturas, haverá que atender às obrigações da
utilização de programa informático de faturação certificado nos termos da Portaria nº 363/2010,
com alterações da Portaria nº 22-A/2012 e da Portaria nº 160/2013, de 23 de abril.
211
7.2.6. Faturas-recibos emitidas no Portal das Finanças
(www.portaldasfinanças.gov.pt)
A Portaria n.º 426-B/2012, de 28 de dezembro, cuja entrada em vigor ocorreu em 1 de janeiro de
2013, aprova os modelos de “faturas-recibo”, para efeitos do disposto no artigo 115.º do Código do
IRS, procedendo à revogação da Portaria n.º 879-A/2010, de 29 de novembro.
O novo Sistema de Emissão disponibilizado no Portal das Finanças é um sistema que serve para
emitir as faturas-recibo dos titulares de rendimentos da categoria B do IRS pelas importâncias
recebidas dos seus clientes referentes às prestações de serviços auferidos por conta própria, de
qualquer atividade de prestação de serviços, incluindo as de caráter científico, artístico ou técnico, qualquer que seja a sua natureza (alínea b) do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IRS), ainda que
a título de provisão, adiantamento ou reembolso de despesas, bem como dos rendimentos provenientes da propriedade intelectual ou industrial ou da prestação de informações respeitantes a
uma experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico, quando auferidos pelo seu
titular originário (alínea c) do n.º 1 do artigo 3.º do Código do IRS).
Este sistema é disponibilizado ao adquirente dos serviços e cumpre com a obrigação de comunicação dos elementos das faturas à Autoridade Tributária e Aduaneira, prevista no n.º 1 do artigo 3.º
do Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de agosto.
A Portaria n.º 426-B/2012 aprova os seguintes modelos das faturas-recibo para efeitos do disposto
no artigo 115.º do Código do IRS:
a) Modelo de fatura-recibo emitido;
b) Modelo de fatura-recibo emitido para ato isolado;
c) Modelo de fatura-recibo sem preenchimento.
O preenchimento e a emissão das faturas-recibo aprovadas pela citada Portaria efetuam-se obrigatoriamente no Portal das Finanças na Internet, no endereço eletrónico www.portaldasfinancas.gov.pt.
212
A partir de 1 de janeiro de 2013 deixa de ser possível a emissão do vulgarmente designado “recibo
verde”.
Para a emissão da fatura-recibo, devem ser seguidos os procedimentos referidos no Portal das Finanças, mediante autenticação com o respetivo número de identificação fiscal e senha de acesso.
Os titulares de rendimentos da categoria B enquadrados no regime especial de isenção previsto no
artigo 53.º do Código do IVA, podem optar por:
a) Emitir fatura-recibo por via eletrónica, ficando sujeitos, a partir desse momento, às regras gerais da emissão por esta via;
b) Utilizar fatura-recibo em suporte de papel sem preenchimento, adquirida nos serviços de finanças ao preço unitário de (euro) 0,10.
A fatura-recibo é emitida em duplicado, destinando-se o original ao cliente, e o duplicado ao arquivo do titular do rendimento.
As faturas-recibo emitidas ficam disponíveis no mesmo endereço para consulta, mediante autenticação individual, pelos emitentes ou pelos adquirentes dos serviços prestados, durante o período
de dez anos, ficando as faturas-recibo emitidas nos dois últimos anos disponibilizadas para consulta imediata e as restantes são disponibilizadas a pedido, a efetuar obrigatoriamente no Portal
das Finanças.
Deve ser assinalado da fatura-recibo o regime de IVA aplicável ao serviço e a taxa de retenção na
fonte de IRS e a dispensa ou sujeição parcial a retenção, caso aplicável.
Anulação de faturas-recibo
A anulação das faturas-recibo depende de pedido do sujeito passivo emitente, a submeter obrigatoriamente no Portal das Finanças.
Sendo anulado a fatura-recibo, perdem-se os efeitos de documento comprovativo da obtenção de
rendimentos e de suporte de gastos, procedendo a Autoridade Tributária e Aduaneira ao envio de
comunicação informativa ao adquirente do serviço prestado.
A comunicação da anulação da fatura-recibo é enviada por via eletrónica simples aos contribuintes que possuam caixa postal eletrónica ou aos contribuintes que tenham autorizado o envio de
e-mail no Portal das Finanças, sendo enviada em carta simples nos restantes casos.
Situações excecionais
Em situações excecionais, nomeadamente em caso de impossibilidade de emissão por via eletrónica, os sujeitos passivos podem imprimir no Portal das Finanças a fatura-recibo sem preenchimento, que é numerada sequencialmente.
213
Neste caso a fatura-recibo deve ser preenchida no sistema informático pelos titulares de rendimentos, por ordem cronológica e sequência numérica, até ao 5.º dia útil seguinte ao do momento
em que o imposto é devido.
Modelo de fatura-recibo sem preenchimento
214
Modelo de fatura-recibo emitido
215
Modelo de fatura-recibo emitido para ato isolado
216
Alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24 de agosto que entroncam com a faturação.
Este diploma visa concretizar a autorização legislativa concedida ao Governo pelo artigo 172.º
da Lei de Orçamento de Estado para 2012, instituindo um regime que regule, nomeadamente, a
transmissão eletrónica dos elementos das faturas e outros documentos com relevância fiscal, para
reforçar o combate à informalidade e à evasão fiscal e para auxiliar os contribuintes a evitar o incumprimento das suas obrigações fiscais.
Em face da importância de concretização da presente medida e como forma de apoiar os contribuintes, é disponibilizada, gratuitamente, uma aplicação informática destinada a extrair dos
ficheiros SAF -T (PT) das empresas os elementos relevantes das faturas a serem enviadas à AT,
bem como os meios necessários para permitir a submissão direta dos dados das faturas através do
Portal das Finanças.
Este diploma procede também à alteração do regime de bens em circulação objeto de transações
entre sujeitos passivos de IVA, aprovado pelo Decreto -Lei n.º 147/2003, de 11 de julho, alterado
pelo Decreto -Lei n.º 238/2006, de 20 de dezembro, e pela Lei n.º 3 -B/2010, de 28 de abril, no
sentido de se estabelecerem regras que assegurem a integridade dos documentos de transporte e
que garantem à AT um controlo mais eficaz destes documentos, obstando à sua posterior viciação
ou ocultação.
Novo procedimento para comunicação obrigatória dos elementos das faturas
O Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de agosto, estabelece a obrigação de comunicação à Autoridade
Tributária e Aduaneira (AT), por transmissão eletrónica de dados, dos elementos das faturas emitidas por pessoas, singulares ou coletivas, que possuam sede, estabelecimento estável ou domicílio
fiscal em território português e aqui pratiquem operações sujeitas a Imposto sobre o Valor Acrescentado, ainda que dele isento, a partir de 1 de janeiro de 2013.
A definição da forma de comunicação dos elementos das faturas encontra-se prevista no artigo 3º
do Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de agosto, que estipula que as pessoas, singulares ou coletivas,
que tenham sede, estabelecimento estável ou domicílio fiscal em território português e aqui pratiquem operações sujeitas a IVA, são obrigadas a comunicar à Autoridade Tributária a Aduaneira
(AT), até ao dia 25 do mês seguinte ao da emissão da fatura, por transmissão eletrónica de dados,
os elementos das faturas emitidas nos termos do Código do IVA, por uma das seguintes vias:
217
a) Por transmissão eletrónica de dados em tempo real (webservice), integrada em programa
de faturação eletrónica;
b) Por transmissão eletrónica de dados, mediante remessa de ficheiro normalizado estruturado com base no ficheiro SAF-T (PT), criado pela Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de
março, alterada pela Portaria n.º 1192/2009, de 8 de outubro, Portaria nº 382/2012, de 23
de novembro e Portaria nº 160/2013, de 23 de abril, contendo os elementos das faturas;
c) Por inserção direta no Portal das Finanças;
d) Por outra via eletrónica, nos termos da Portaria n.º 426-A/2012, de 28 de dezembro.
Não é possível alterar a via de comunicação dos elementos das faturas no decurso do ano civil,
atendendo que uma vez definido pelo sujeito passivo o sistema de comunicação dos elementos
das faturas por serie ou programa, este deve ser mantido para o mesmo ano civil e para o mesmo
sistema de faturação.
A obrigação de comunicação é extensível a todas as operações sujeitas a IVA, em que tenha existido
a emissão de faturas, faturas-recibo, faturas simplificadas, notas de débito e notas de crédito, onde
também se incluem as operações isentas (artigo 9.º e artigo 53.º do Código do IVA). Os sujeitos passivos enquadrados no regime especial de isenção previsto no artigo 53.º do Código do IVA também
ficam obrigados a efetuar a comunicação da sua faturação à Autoridade Tributária e Aduaneira (AT).
Os sujeitos passivos que sejam obrigados a produzir o ficheiro SAF-T (PT)8, criado pela Portaria
n.º 321-A/2007, de 26 de março, alterada pela Portaria n.º 1192/2009, de 8 de outubro, Portaria nº
382/2012, de 23 de novembro e Portaria nº 160/2013, de 23 de abril, devem optar pela comunicação dos elementos das faturas por uma das modalidades seguintes modalidades:
8 Com a publicação da Portaria n.º 22-A/2012, de 24 de Janeiro, o governo reforçou a legislação de combate à fraude e
evasão fiscal, alargando progressivamente o universo de contribuintes que obrigatoriamente devem utilizar programas
informáticos de faturação certificados como meio de emissão de faturas ou documentos equivalentes e talões de venda.
De acordo com o artigo 2.º da Portaria n.º 363/2010, de 23 de Junho, com a redação dada pela Portaria n.º 22-A/2012, de
24 de Janeiro, todos os sujeitos passivos de IRS e IRC, passam a estar abrigados a utilizar, exclusivamente, um programa
de faturação certificados, com as seguintes exceções:
- utilizem sofware produzido internamente ou por empresa integrada no mesmo grupo económico, do qual sejam detentores dos respetivos direitos de autor;
- Tenham tido, no período de tributação anterior, um volume de negócios inferior a €100.000, sendo que este limite é
de €125.000 até ao final do ano de 2012;
- Tenham emitido, no período de tributação anterior, um número de faturas, documentos equivalentes ou talões de
venda inferior a 1.000 unidades;
- Efetuem transmissões de bens através de aparelhos de distribuição automática ou prestações de serviços em que seja
habitual a emissão de talão, bilhete de ingresso ou de transporte, senha ou outro documento pré-impresso e ao portador
comprovativo do pagamento.
Basta que uma destas condições se verifique para que o sujeito passivo esteja dispensado.
Após 1 de Abril de 2012, deixa de ser possível o uso de máquina registadora ou a faturação manual emitida em documentos impressos por tipografias autorizadas, passando a sistema universal de faturação, a utilização de programa
certificado.
Esta obrigatoriedade de utilização de programa certificado vigora a partir de 1 de abril de 2012 para sujeitos passivos
com volume de negócios superior a €125.000 e a partir de 1 de janeiro de 2013, para os sujeitos passivos com volume de
negócios superior a €100.000
218
a) Por transmissão eletrónica de dados em tempo real (webservice), integrada em programa
de faturação eletrónica, ou;
b) Por transmissão eletrónica de dados, mediante remessa de ficheiro normalizado estruturado com base no ficheiro SAF-T (PT), contendo os elementos das faturas.
A AT disponibiliza, no Portal das Finanças, o modelo de dados para os efeitos da comunicação dos
elementos das faturas, devendo dele constar os seguintes elementos relativamente a cada fatura:
a) Número de identificação fiscal do emitente;
b) Número da fatura;
c) Data de emissão;
d) Tipo de documento, nos termos referidos na Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de março,
alterada pela Portaria n.º 1192/2009, de 8 de outubro, Portaria nº 382/2012, de 23 de novembro e Portaria nº 160/2013, de 23 de abril, que regula o ficheiro normalizado, designado SAF-T (PT);
e) Número de identificação fiscal do adquirente que seja sujeito passivo de IVA, quando tenha
sido inserido no ato de emissão;
f) Número de identificação fiscal do adquirente que não seja sujeito passivo de IVA, quando
este solicite a sua inserção no ato de emissão;
g) Valor tributável da prestação de serviços ou da transmissão de bens;
h) Taxas aplicáveis;
i) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se aplicável;
j) Montante de IVA liquidado.
Os dados pessoais comunicados relativos a faturas em que os adquirentes sejam pessoas singulares
devem ser mantidos até ao final do quarto ano seguinte àquele a que respeitem, sendo obrigatoriamente destruídos no prazo de seis meses após o decurso deste prazo.
Os dados pessoais comunicados à AT estão abrangidos pelo dever de confidencialidade previsto
no artigo 64.º da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de dezembro, e
apenas podem ser utilizados para as finalidades previstas no presente diploma.
219
A AT deve adotar as medidas de segurança necessárias relativamente aos dados pessoais comunicados para impedir a respetiva consulta ou utilização indevida por qualquer pessoa ou forma não
autorizada e para garantir que o acesso aos dados pessoais está limitado às pessoas autorizadas no
âmbito das suas atribuições legais.
Portaria n.º 426-A/2012, de 28 de dezembro
A Portaria n.º 426-A/2012, de 28 de dezembro, aprova o modelo oficial de declaração para a comunicação dos elementos das faturas, por transmissão eletrónica de dados, prevista na alínea d)
do n.º 1 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de agosto.
A Portaria n.º 426-A/2012, de 28 de dezembro, aplica-se aos sujeitos passivos que, cumulativamente:
a) Não sejam obrigados a possuir o ficheiro SAF -T (PT) da faturação, criado pela Portaria n.º 321
-A/2007, de 26 de março, alterada pela Portaria n.º 1192/2009, de 8 de outubro e pela Portaria
n.º382/2012, de 23 de novembro e Portaria nº 160/2013, de 23 de abril;
b) Não utilizem, nem sejam obrigados a possuir programa informático de faturação, previsto na
Portaria n.º 363/2010, de 23 de junho, alterada pela Portaria n.º 22 -A/2012, de 24 de janeiro e
Portaria nº 160/2013, de 23 de abril; e
c) Não optem pela utilização de qualquer dos meios de comunicação de transmissão eletrónica de
dados em tempo real, transmissão eletrónica de dados, mediante remessa de ficheiro normalizado
estruturado com base no ficheiro SAF-T (PT) ou por inserção direta no Portal das Finanças.
A AT disponibiliza no Portal das Finanças na Internet (www.portaldasfinancas.gov.pt) o modelo
oficial de declaração para a comunicação dos elementos das faturas, por transmissão eletrónica de
dados, considerando-se cumprida a obrigação de comunicação dos elementos com a submissão
válida no Portal da Finanças.
Os sujeitos passivos devem efetuar o registo, caso ainda não disponham de senha de acesso, através do Portal das Finanças, no endereço www.portaldasfinancas.gov.pt; e efetuar o envio dos
elementos de acordo com os procedimentos indicados no Portal das Finanças.
Os sujeitos passivos devem preencher, no modelo disponibilizado no Portal das Finanças, o quadro
referente à Informação Global, relativamente a todas as faturas emitidas durante o período a que
respeita a declaração, indicando:
a) O seu número de identificação fiscal (NIF);
b) O mês e o ano de faturação;
c) O valor global das faturas.
Os sujeitos passivos devem preencher o quadro referente à Informação Parcial, identificando os
elementos respeitantes às faturas emitidas, até ao dia 25 do mês seguinte.
220
Transitoriamente, conforme estipulado no artigo 7.º da Portaria n.º 426-A/2012, de 28 de dezembro,
no decurso do ano de 2013, os sujeitos passivos que podem comunicar os elementos das faturas por
modelo oficial estão apenas obrigados ao preenchimento, no campo referente à Informação Parcial,
dos elementos respeitantes à primeira e última fatura, de cada série, emitidas no período a que se
refere a declaração, bem como dos elementos das faturas que contenham o NIF do adquirente.
Também transitoriamente, no decurso do ano de 2013, os sujeitos passivos que pratiquem operações isentas ao abrigo do artigo 9.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), os
sujeitos passivos enquadrados no regime especial de isenção, previsto no artigo 53.º do CIVA, bem
como os sujeitos passivos enquadrados no regime previsto no artigo 60º do CIVA, que não tenham
emitido mais de 10 faturas, com o NIF do adquirente, no mês a que respeita a declaração, podem
entregar, presencialmente ou através de remessa por correio registado, o modelo oficial da declaração em papel, devidamente preenchido, em qualquer Serviço de Finanças ou outra entidade
com quem a AT celebre protocolo para o efeito, sendo possível alterar a via de comunicação no
decurso do ano civil. Esta declaração é recolhida para o sistema informático da AT.
221
1. Quando se podem emitir faturas simplificadas?
As faturas simplificadas previstas no artigo 40º do CIVA apenas podem ser emitidas quando o imposto for devido em território nacional nas seguintes situações:
- Transmissões de bens efetuadas por retalhistas ou vendedores ambulantes a não sujeitos passivos, quando o valor da fatura não for superior a 1.000 euros;
- Outras transmissões de bens e prestações de serviços em que o montante da fatura não seja superior a 100 euros.
Quando a operação não se enquadrar em qualquer destas duas situações, o vendedor ou prestador
de serviços deve emitir uma fatura nos termos do artigo 36º do CIVA.
2. Em que circunstâncias não se permite a emissão de faturas simplificadas?
A fatura simplificada não contempla a possibilidade de indicação do nome e morada do destinatário dos bens ou serviços, do motivo justificativo da não aplicação do imposto nem da data em que
os bens foram colocados à disposição do adquirente, ou os serviços foram realizados, quando essa
data não coincide com a da respetiva emissão.
As faturas, que titulem operações relativamente às quais se verifiquem estas circunstâncias, devem ser emitidas nos termos do artigo 36.º do CIVA.
Assim, quando a operação for isenta de IVA nos termos do artigo 9º, 14º, 15º ou artigo 53º do CIVA,
ou estiver enquadrada num regime especial (incluindo o regime dos pequenos retalhistas), o sujeito passivo deve emitir uma fatura nos termos do artigo 36º, não podendo emitir uma fatura
simplificada (ponto 9.2 do Ofício-Circulado nº 30136/2012).
3. Qual a diferença entre as faturas e as faturas simplificadas?
A principal diferença entre as faturas e as faturas simplificadas está relacionada com os elementos
obrigatórios a colocar nesses documentos.
222
Para além das restantes obrigações da legislação complementar, como regra geral, as faturas emitidas devem conter todos os elementos previstos no nº 5 do artigo 36º do CIVA, nomeadamente a
identificação do adquirente (nome e morada) e o NIF quando este for um sujeito passivo de IVA.
No entanto, quando se tratar de transmissões de bens ou prestações de serviços a não sujeitos
passivos (p.e. particulares) e o total da fatura (IVA excluído) não exceder 1.000 euros (mil euros),
essa fatura (com elementos do artigo 36º do CIVA) pode ser emitida sem qualquer identificação,
domicílio ou NIF do adquirente não sujeito passivo, exceto no caso desse adquirente solicitar a
inclusão desses elementos.
Se a transmissão de bens a um não sujeito passivo for igual ou superior a 1.000 euros, a fatura (artigo 36º do CIVA) deve conter obrigatoriamente o nome e domicilio desse adquirente, sendo que o
NIF nunca é obrigatório, exceto se esse adquirente o solicitar.
Na emissão de faturas simplificadas (para as duas situações referidas no artigo 40º do CIVA), não
é necessário colocar o nome ou domicílio do adquirente e o NIF apenas é obrigatório quando o
adquirente for um sujeito passivo de IVA e se identifique como tal, ou quando o adquirente for um
não sujeito passivo e solicite a inclusão do NIF.
Ver tabelas I e II:
Tabela I - Emissão de faturação a adquirentes sujeitos passivos de IVA
Operações
Transmissões de
bens ou Presta ções de serviços
superiores a
100 €
Transmissões
de bens ou
Prestações de
serviços inferiores ou igual a
100 €
Transmitente de
bens /Prestador
de Serviços
Qualquer
Qualquer
Documento
de faturação
emitido
Elementos do
adquirente
obrigatórios
Fatura
Nome (designação
social); domícilio
(sede); NIF
Programa informático certificado;
Programa informático não certificado;
fatura manual em impresso de tipo grafia autorizada
Fatura ou
fatura simplificada
Fatura: Nome
(designação social),
domícilio (sede),
NIF;
Fatura simplifi cada: N IF
Fatura: Programa informático certificado; Programa informático não certi ficado; fatura manual em impresso de
tipografia autorizada;
Fatura simplificada: Idem ou Máquinas
registadoras, terminais eletrónicos,
balanças eletrónicas
Meio utilizado na emissão de fatura/
fatura simplificada (*)
223
Tabela II - Emissão de faturação a adquirentes não sujeitos passivos (p.e. particulares)
Operações
Transmitente de
bens /Prestador
de Serviços
Transmis sões de
bens ou Presta ções
de serviços iguais ou
superiores a 1.000 €
Qualquer (exceto
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes de
bens)
Transmis sões de
de serviços superiores a 100 € e
inferiores a 1.000 €
Qualquer (exceto
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes de
bens)
Transmis sões de
de serviços inferiores ou iguais a 100 €
Transmis sões de
bens i nferiores a
1.000 €
Qualquer (exceto
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes
de bens)
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes
Transmis sões de
bens i guais a
1.000 €
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes
Transmis sões de
bens s uperiores
a 1.000 €
Retalhista s ou
vendedores
ambulantes
Documento
de faturação
emitido
Elementos
do adquirente
obrigatórios
Meio utilizado na emissão de
fatura/fatura simplificada (*)
Fatura
Nome e domicílio
(o NIF apenas será
obrigatório quando o
adquiren te o solicite)
Programa informático certi ficado; Programa informático
não certificado ; fatura manual
em impresso de tipografia
autorizada
Fatura
Nenhum (exceto se o
adquiren te
solicitar a indicação
do seu nome, domícilio e NIF)
autorizada
Fatura ou
fatura
simplific ada
Fatura: Nenhum (exceto se o adquiren te
do seu nome, domícilio e NIF);
Fatura simplificada :
Nenhum (o NIF
deverá ser indicado
quando o adquirent e o
solicitar)
Fatura:Programa informático
certificado ; Programa
informático não certificado ;
fatura manual em impresso de
tipogr afia autorizada;
Idem ou Máquinas regist adoras, terminais eletrónicos ,
balanças eletrónic as
Fatura ou
fatura
simplific ada
Fatura: Nenhum (ex ceto se o adquiren te
do seu nome, domícilio e NIF);
Nenhum (o NIF
solicitar)
Fatura: Programa informático
Idem ou Máquinas regista doras, terminais eletrónicos ,
balanças eletrónic as
Fatura ou
fatura
simplific ada
Fatura: Nome e domicílio (o NIF apenas
será obrigatór io
solicite);
Nenhum (o NIF
solicitar)
Fatura: Programa informático
Fatura simplificada : Idem ou
Máquinas registado ras, ter minais eletrónicos , balanças
eletrónicas
Fatura
Nome e domicílio (o
NIF apenas
será obrigatór io
solicite)
autorizada
*) Apenas poderão ser emitidos documentos de faturação através de programas informáticos não
certificados, manualmente em impressos de tipografias autorizadas ou máquinas registadoras,
terminais electrónicos ou balanças eletrónicas (equipamentos não certificados) quando o sujeito
passivo estiver dispensado das obrigações da Portaria nº 363/2010, com redação da Portaria nº 22A/2012, nas situações previstas no nº 2 do artigo 2º dessa Portaria.
224
4. Para determinação dos citados montantes, o valor da fatura deve ser considerado com ou sem
inclusão do correspondente imposto (IVA)?
Sem a inclusão do IVA (Ofício-circulado 30141/2013)
5. E existe mais alguma diferença entre as faturas e as faturas simplificadas?
Sim. Na emissão de faturas deve indicar-se a data em que os bens foram colocados à disposição do
adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efetuados pagamentos anteriores à realização das operações, se essa data não coincidir com a da emissão da fatura.
A indicação desta data não está prevista na emissão de faturas simplificadas, pelo que, não podem
ser emitidas faturas simplificadas quando a data da fatura simplificada não coincidir com a data
de colocação dos bens à disposição do adquirente, com a data da realização dos serviços ou com a
existência de adiantamentos relativos a operações tributáveis.
6. Qual a diferença entre os talões de venda e as faturas simplificadas?
A principal diferença entre os talões de venda e as faturas simplificadas está relacionada com a
alteração do próprio conceito do artigo 40º do CIVA.
Até 2012 (inclusive), os talões de venda emitidos nos termos do artigo 40º do CIVA poderiam ser
utilizados apenas para operações indicadas nesse artigo realizadas em dinheiro a pessoas particulares. Nos talões de venda, nunca haveria que colocar qualquer elemento de identificação (nome,
domicílio e NIF) do adquirente.
A partir de 1 de janeiro de 2013, as faturas simplificadas podem ser utilizadas ainda que a operação
não seja realizada em dinheiro, e pode ser emitida a sujeitos passivos de imposto quando a transmissão de bens ou prestação de serviços não seja superior a 100 euros.
Dessa forma, na fatura simplificada, o meio de faturação deve possibilitar a inclusão do NIF do
adquirente, quando este for sujeito passivo e se identifique como tal ou for um não sujeito passivo
e solicite essa inclusão do NIF.
7. Pode um adquirente, sujeito passivo de IVA, ter direito à dedução do imposto suportado através
de uma fatura simplificada?
Sim. Se a fatura simplificada for emitida a um sujeito passivo de IVA, com a respetiva inclusão do
NIF, esta fatura simplificada é considerada emitida na sua forma legal, podendo esse adquirente ter
direito à dedução do IVA suportado, desde que cumpridos os restantes requisitos e formalismos do
direito à dedução (artigo 19º e seguintes do CIVA).
225
8. Nas transmissões de bens ou prestações de serviços a particulares (não sujeitos passivos), que
elementos devem constar das faturas? E das Faturas simplificadas?
Na emissão de faturas (artigo 36º do CIVA) a particulares, como regra, deve ser colocada a identificação (nome) e domicílio do adquirente particular.
No entanto, quando se tratar de uma transmissão de bens ou prestações de serviços a particulares
de valor inferior a 1.000 euros, existe a dispensa de colocação da identificação (nome) e domicílio
na fatura (artigo 36º), exceto se o adquirente solicitar essa inclusão.
O NIF apenas deve ser colocado nas faturas (artigo 36º) emitidas a particulares quando este o solicitar.
Na emissão de faturas simplificadas (artigo 40º) a particulares, está dispensada a indicação da
identificação (nome), domicílio e NIF do adquirente.
O NIF é obrigatoriamente incluído na fatura simplificada, quando o adquirente particular solicitar
essa inclusão.
Ver tabela II da questão 3.
9. Nas transmissões de bens ou prestações de serviços a sujeitos passivos, que elementos devem
constar das faturas? E das Faturas simplificadas?
Na emissão de faturas (artigo 36º do CIVA) a sujeitos passivos, para além dos restantes elementos,
deve ser colocada a identificação (nome, designação social), sede ou domicílio e NIF do adquirente.
Na emissão de faturas simplificadas (artigo 40º do CIVA) a sujeitos passivos, para além dos restantes elementos, deve ser colocado o NIF do adquirente, estando dispensada a colocação do nome e domicílio.
Ver tabela I da questão 3.
10. Podem continuar a ser utilizadas máquinas registadoras para a emissão de faturas simplificadas?
Desde que o sujeito passivo esteja dispensado de emitir a sua faturação através de programas informáticos certificados pela AT (nos termos do nº 2 do artigo 2º da Portaria nº 363/2010, com
alterações da Portaria nº 22-A/2012 e Portaria nº 160/2013), pode emitir faturas simplificadas
através de máquinas registadoras, terminais eletrónicos e balanças eletrónicas.
No entanto, esses equipamentos devem permitir a introdução do NIF do adquirente nessas faturas simplificadas através de uma funcionalidade técnica dos próprios equipamentos, quando o
adquirente for um sujeito passivo ou quando for uma operação com um não sujeito passivo e este
solicitar a inclusão desse NIF. Essa funcionalidade de inclusão do NIF deve existir ainda que este
não seja incluído na fatura simplificada (FAQ 25 – Agentes económicos do Portal E-Fatura).
226
Não podem ser utilizadas máquinas registadoras, terminais eletrónicos e balanças eletrónicas para
a emissão de faturas nos termos do artigo 36º do CIVA.
11. Quais os equipamentos que devem ser considerados como máquinas registadoras, terminais
eletrónicos ou balanças eletrónicas para efeitos do CIVA?
As máquinas registadoras, terminais eletrónicos ou balanças eletrónicas devem ser equipamentos
que registem obrigatoriamente as operações no rolo interno da fita da máquina ou em registo interno por cada operação (transmissão de bens ou prestação de serviços).
12. Qual a diferença entre máquinas registadoras e equipamentos de faturação com programas
informáticos de faturação (conhecidos como “Equipamentos POS”)?
As máquinas registadoras são equipamentos eletromecânicos que permitem um registo num rolo
interno desse equipamento, mas que não tem capacidade de armazenagem dos dados de faturação
em base de dados (em discos duros). As máquinas registadoras não têm
êm capacidade de gerar o fi
ficheiro SAFT-PT da faturação.
Os equipamentos POS operam, geralmente, sob um programa informático num PC, em que as
operações ficam registadas numa base de dados de faturação.
Esse programa de computador deve cumprir as obrigações da Portaria de faturação (Portaria nº
363/2010, com alterações pela Portaria nº 22-A/2012 e Portaria nº 160/2013) e ter a capacidade de
produzir o ficheiro SAFT-PT a partir da respetiva base de dados de faturação (nos termos da Portaria nº 321-A/2007, Portaria nº 1192/2009, Portaria n.º382/2012, de 23 de novembro e Portaria nº
160/2013, de 23 de abril).
13. Quando a máquina registadora não permitir tecnicamente a colocação do NIF do adquirente,
este equipamento tem que ser substituído?
Sim.
14. Podem continuar a ser emitidas faturas ou faturas simplificadas manualmente através de impressos de tipografias autorizadas?
Desde que o sujeito passivo esteja dispensado de emitir a sua faturação através de programas informáticos certificados pela AT, pode emitir faturas ou faturas simplificadas manualmente em impressos de tipografias autorizadas.
227
15. Passa a ser obrigatória a emissão de faturas (ou faturas simplificadas) através de programas
informáticos certificados?
Apenas é obrigatória a emissão de faturas ou faturas simplificadas através de programas informáticos
certificados pela AT, quando os sujeitos passivos não estejam dispensados dessa obrigação nos termos
do artigo 2º da Portaria nº 363/2010, com alterações da Portaria nº 22-A/2012 e Portaria nº 160/2013.
16. E, como se efetua a comunicação dos elementos das faturas à AT?
Os sujeitos passivos devem comunicar à AT, até ao dia 25 do mês seguinte ao da emissão fatura, os
elementos das faturas emitidas para todas as operações sujeitas a IVA.
Essa comunicação deve ser efetuada através de transmissão eletrónica de dados, pelas seguintes vias:
- Por transmissão on-line (tempo real) (webservice), efetuado através de um programa de faturação eletrónica;
- Através de uma aplicação informática que extrai os elementos das faturas do ficheiro SAFT-PT;
neste momento, pode ser efetuado o envio do ficheiro SAFT-PT global no Portal E-Fatura;
Para os sujeitos passivos que não estejam obrigados a produzir o ficheiro SAFT-PT dos sistemas
informáticos de faturação, pelas seguintes vias:
- Por inserção direta no Portal das Finanças, através do Portal E-fatura;
- Por outra via eletrónica nos termos da Portaria nº 426-A/2012, de 28 de dezembro.
Uma vez definido pelo sujeito passivo o sistema de comunicação dos elementos das faturas, este
deve ser mantido para o mesmo ano civil, no mesmo sistema de faturação.
Esta obrigação de comunicação aplicar-se também para os elementos das faturas simplificadas,
para as notas de débito e notas de crédito (nº 2 do artigo 1º do DL 198/2012).
De referir que esta obrigação de comunicação é aplicada a todas operações sujeitas a IVA, em que tenha existido a emissão de faturas ou faturas simplificadas, nomeadamente operações isentas (artigo
9º e artigo 53º do CIVA). Desta forma, os sujeitos passivos enquadrados no regime especial de isenção
do artigo 53º do CIVA ficam também obrigados a efetuar a comunicação da sua faturação à AT.
17. Quais os sujeitos passivos obrigados a produzir o ficheiro SAFT-PT?
Os sujeitos passivos de IRC, que exerçam a título principal atividade comercial, industrial ou agrícola (nº 8 do artigo 123º do CIRC), e os sujeitos passivos da categoria B de IRS que estejam abrangidos pelo regime de tributação com base na contabilidade (nº 2 artigo 117º do CIRS), que utilizem
sistemas informáticos de contabilidade, ficam obrigados a possuir sistemas com capacidade de
gerar o ficheiro SAFT-PT previsto na Portaria nº 321-A/2007, 26/03 e Portaria nº 1192/2009, de
08/10 Portaria n.º382/2012, de 23 de novembro e Portaria nº 160/2013, de 23 de abril.
228
Nos termos das referidas Portarias, o ficheiro SAFT-PT pode ser constituído por 2 ficheiros distintos, para a contabilidade e para a faturação, com as respetivas tabelas de dados, quando não exista
um sistema integrado de contabilidade e faturação.
Se for aplicável esta separação entre o ficheiro SAFT da contabilidade e da faturação, ou seja, se o
sujeito passivo não possuir sistemas integrados de contabilidade e de faturação, em princípio, este
apenas fica obrigado a possuir a capacidade gerar esses ficheiros quando utilizar sistemas informáticos, nomeadamente de faturação.
Assim, se o sujeito passivo utilizar sistemas informáticos de contabilidade, esse sistema deve gerar
o referido ficheiro SAFT de contabilidade, cumprindo as obrigações fiscais do CIRC e CIRS.
Por outro lado, se esse sujeito passivo estiver dispensado de emitir a sua faturação através de programas informáticos certificados, emitindo a sua faturação manualmente através de impressos
tipográficos (artº 5º do DL 198/90), não fica obrigado a produzir o ficheiro SAFT da faturação. (ver
ponto 1 do documento “ESCLARECIMENTOS ACERCA DA PORTARIA N.º 321-A/2007, DE 26 DE
MARÇO” emitido pela AT; e FAQ´s 34 e 52 do SAFT-PT da AT).
18. Os sujeitos passivos, que produzam o ficheiro SAFT-PT da contabilidade, mas dispensados de
produzir ficheiro SAFT-PT de faturação nos termos referidos na questão anterior, ficam obrigados
a efetuar a comunicação dos elementos das faturas emitidas através do envio do ficheiro SAFT?
Não, pois algumas das tabelas do ficheiro SAFT-PT obrigatórias para a comunicação dos elementos
de faturação (ver ponto 2.a) do documento: “Comunicação das Faturas à AT para cumprimento
do disposto no Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24 de agosto”) não estão previstas no SAFT da
contabilidade.
Dessa forma, e por incapacidade técnica, apesar da obrigação do nº 3 do artigo 3º do DL 198/2012,
o sujeito passivo deve efetuar a comunicação dos elementos das faturas através de inserção direta
no Portal E-Fatura ou através da declaração de comunicação dos elementos das faturas da Portaria
nº 426-A/2012.
Aliás, o artigo 2º da Portaria nº 426-A/2012 vem especificar que só podem utilizar esta forma de
comunicação os sujeitos passivos que não sejam obrigados a possuir o SAFT da faturação. Numa
interpretação a contrario, os sujeitos passivos obrigados a possuir o SAFT da faturação, criado por
programas informáticos de faturação, não podem utilizar esta forma de comunicação.
19. O que significa o desaparecimento da expressão “documentos equivalentes” do CIVA e legislação complementar?
O Decreto-Lei nº 197/2012, de 24 de agosto estabelece várias alterações ao Código do IVA e legislação complementar, nomeadamente a eliminação da expressão “documentos equivalentes”.
Parece que a partir de 01 de janeiro de 2013, com a entrada em vigor dessas alterações, deve passar-se a emitir exclusivamente faturas, faturas-recibo ou faturas simplificadas.
229
Foi eliminada a possibilidade de se emitir documentos de faturação, designados pela prática comercial, como vendas a dinheiro ou outros similares.
20. Os recibos verdes eletrónicos podem ser considerados como faturas nos termos do CIVA, face
a estas alterações?
Sim. O recibo verde eletrónico emitido no Portal das Finanças passou a designar-se como fatura-recibo (Portaria nº 426-B/2012), cumprindo todos os requisitos para ser considerado como uma
fatura emitida nos termos do artigo 36º do CIVA.
21. É possível emitir notas de débito e notas de crédito?
Sim. Continua a poder ser emitido documento retificativo de fatura (nota de débito/nota de crédito), quando a operação inicial (que deu origem a fatura) tenha sido alterada por qualquer motivo,
incluindo a sua anulação, ou tenha existido a devolução de bens.
Não é possível a emissão de notas de débito para o débito de despesas efetuadas em nome próprio
e por conta de terceiros. Para essas operações há que emitir uma fatura.
22. Nas faturas ou faturas simplificadas processadas por programa informático é possível a inclusão de algum elemento manualmente (p.e. o NIF do adquirente)?
Passa a estar previsto no CIVA, de forma clara, que na emissão de faturas através de sistemas informáticos, todas os elementos obrigatórios (p.e. identificação, morada, NIF, do adquirente, menções
de não aplicação de IVA), devem ser inseridas através do programa ou equipamento informático,
não podendo ser acrescentadas à posteriori manualmente ou através de outros processos.
23. Os sujeitos passivo que exerçam exclusivamente operações isentas de IVA sem direito à dedução (artigo 9º e 53º do CIVA) são obrigados a emitir faturas? E à comunicação às AT dos elementos
das faturas emitidas?
Nos termos do nº 3 do artigo 29º do Código do IVA, os sujeitos passivos que pratiquem exclusivamente operações isentas sem direito à dedução, nomeadamente operações previstas no artigo 9º
do mesmo Código, estão dispensados de emitir faturas nos termos do CIVA.
Neste momento, não existe uma regra clara que obrigue os sujeitos passivos de IRC a emitirem faturas, tal como previsto para os sujeitos passivos da categoria B de IRS, pelo que os sujeitos passivos
de IRC (p.e. sociedades) que exercem exclusivamente a atividade de prestação de serviços médicos
ou o arrendamento de imóveis (operações isentas nos termos do artigo 9º do CIVA) podem, em
princípio, emitir apenas um recibo para dar quitação dos montantes recebidos dos adquirentes,
nos termos da legislação civil e comercial.
230
Todavia, podem existir outras obrigações legais ou fiscais que determinem a necessidade da emissão de uma fatura, incluindo para sujeitos passivos que pratiquem exclusivamente operações isentas sem direito à dedução previstas no artigo 9º do mesmo Código.
Por exemplo, no caso de prestações de serviços médicos, que podem ser despesas de saúde dedutíveis à coleta de IRS dos adquirentes desses serviços, essa dedução no IRS apenas é possível desde
que seja efetuada a identificação, em fatura emitida nos termos legais, do sujeito passivo ou do
membro do agregado a que se reportem, nos casos em que envolvam despesa, conforme previsto
na alínea b) do nº 6 do artigo 78º do Código do IRS.
Por outro lado, quando o adquirente desses serviços médicos sejam pessoas coletivas, nomeadamente seguradoras ou outras entidades de gestão de apoios sociais ou de saúde, podem exigir a
emissão de fatura para efeitos de comparticipação aos doentes das respetivas despesas.
Outro caso pode ser se esse sujeito passivo for um empresário em nome individual enquadrado na
categoria B de IRS, este fica obrigado a emitir uma fatura por cada transmissão de bens, prestações de
serviços ou outras operações efetuadas nos termos do CIVA, conforme previsto no artigo 115º do CIRS.
Assim, se o sujeito passivo, que pratique exclusivamente operações isentas sem direito à dedução
previstas no artigo 9º do mesmo Código, estiver obrigado a emitir faturas devido à obrigação fiscal
do CIRS ou de qualquer outra legislação, ou optar por emitir faturas, deve fazê-lo nos termos do
artigo 36º do CIVA, indicando a menção da isenção do artigo 9º do CIVA aplicável.
Se o sujeito passivo exercer simultaneamente operações isentas de IVA sem direito à dedução e
operação tributáveis com direito à dedução é obrigado a emitir uma fatura para cada operação
sujeita a IVA, isto é para cada transmissão de bens, prestação de serviços ou adiamento por conta
dessas operações, conforme previsto na alínea b) do nº 1 do artigo 29º do CIVA, incluindo para as
operações isentas de IVA.
A partir de 1 de janeiro de 2013, todos os sujeitos passivos passam a ser obrigados a comunicar à
AT, até ao dia 25 de cada mês, os elementos de todas as faturas (faturas-recibo) ou faturas simplificadas emitidas no mês anterior, conforme artigo 3º do Decreto-Lei nº 198/2012, incluídos faturas
com isenção de IVA.
Assim, os sujeitos passivos que exerçam exclusivamente operações isentas de IVA sem direito à dedução, dispensado de emitir faturas nos termos do nº 3 do artigo 29º do CIVA, mas que procedam
à emissão de faturas por opção ou obrigação fiscal ou legal, devem efetuar a comunicação à AT dos
elementos dessas faturas nos termos do artigo 3º do DL 198/2012.
24. E as IPSS e outras entidades do setor não lucrativo são obrigadas a emitir faturas? E à comunicação às AT dos elementos das faturas emitidas?
Resposta idêntica à anterior.
A concessão de donativos em dinheiro não sendo operações sujeitas a IVA para a IPSS não tem que
ser objeto de qualquer fatura. Os donativos em espécie, considerados como transmissões de bens
231
nos termos do artigo 3º do CIVA, devem ser objeto de fatura pelo mecenas (e não pela entidade
beneficiária).
A IPSS deve proceder à emissão de um recibo de quitação desses donativos, nos termos da legislação civil e comercial, ou eventualmente, nos termos da alínea a) do nº 1 do artigo 66º do Estatuto
dos Benefícios fiscais, se for um donativo relevante em termos de impostos sobre o rendimento
para o mecenas.
Os subsídios ou subvenções do Estado podem ser consideradas como operações que integram, ou
não, o valor tributável das operações sujeitas a IVA.
Nos termos da alínea c) do nº 5 do artigo 16º do CIVA, apenas os subsídios ou subvenções diretamente conexas com o preço de cada operação, considerando como tais as que são estabelecidas em
função do número de unidades transmitidas ou do volume dos serviços prestados e sejam fixadas
anteriormente à realização das operações, são considerados como operações incluídas no valor
tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços subsidiadas.
No entanto, esta inclusão no valor tributável das operações subsidiadas não determina a obrigação
de emissão de faturas no momento da obtenção do subsídio pelo sujeito passivo beneficiário.
Este procedimento determina que quando forem efetuadas as operações subsidiadas, haverá que
incluir no valor tributável dessas operações, para além do valor da contraprestação obtida ou a
obter, o respetivo valor do subsídio.
Os subsídios ou subvenções não relacionados diretamente com o estabelecimento de preços (p.e.
subsídios ao investimento) são operações não sujeitas a IVA, pelo que também não há a emissão de
qualquer fatura nos termos do Código desse imposto.
A IPSS fica apenas obrigada à emissão de um recibo de quitação nos termos da legislação civil e
comercial, no momento da obtenção dos subsídios.
25. Os sujeitos passivos que emitam faturas-recibo através do Portal das Finanças (anteriores recibos verdes eletrónicos) são obrigados a comunicar à AT os elementos dessas faturas?
Não. Os sujeitos passivos que emitam faturas-recibo através do Portal das Finanças (anteriores
recibos verdes eletrónicos) não são obrigados a comunicar à AT os elementos dessas faturas.
No entanto, as faturas-recibo (anteriores recibos verdes eletrónicos) emitidas em papel nos modelos adquiridos nos serviços de finanças devem ser comunicados à AT.
26. Nas prestações de serviços localizadas fora do território nacional pela aplicação da regra geral de
tributação de prestações de serviços entre sujeitos passivos (alínea a) do nº 6 do artigo 6º do CIVA, a
contrario), qual a menção a colocar nas faturas emitidas pelo prestador sujeito passivo português?
Menção: “IVA – autoliquidação” (ofício-circulado nº 30136/2012 da DSIVA).
232
27. Nas prestações de serviços localizadas fora do território nacional pela aplicação das regras de
exceção às regras gerais de tributação de prestações de serviços (alínea nº 7, 9, 11 e 13 do artigo 6º
do CIVA), qual a menção a colocar nas faturas emitidas pelo prestador sujeito passivo português?
Não existe uma menção obrigatória tipificada, podendo ser colocada uma menção: “Não tributável
ao abrigo da alínea […] do nº […] do artigo 6º do CIVA.
28. Quais os documentos que devem ser comunicados à AT nos termos do artigo 3º do DL 198/2012.
As faturas, faturas simplificadas, notas de débito e notas de crédito (nº 2 do artigo 1º e artigo 3º do
DL 198/2012).
Os bilhetes de transporte, ingresso ou outro documento ao portador comprovativo do pagamento,
e os registos de máquinas de distribuição automática, previstos no nº 5 do artigo 40º, não devem
ser comunicados à AT.
29. Em que circunstâncias se pode utilizar a “Declaração para comunicação dos elementos das faturas” prevista na Portaria nº 426-A/2012” para efetuar a comunicação dos elementos das faturas
emitidas?
Esta declaração apenas pode ser utilizada pelos sujeitos passivos que não sejam obrigados a possuir
o ficheiro SAFT da faturação, não utilizem programa informático de faturação certificado e não
utilizem os meios de comunicação pelo sistema “webservice”, envio do ficheiro SAFT da faturação
e inserção direta no Portal E-Fatura (artigo 2º da Portaria nº 426-A/2012).
30. Quais os dados a comunicar na “Declaração para comunicação dos elementos das faturas”
prevista na Portaria nº 426-A/2012”?
Como regra, os sujeitos passivos devem preencher, no modelo disponibilizado, o seu NIF, o mês e
o ano de faturação a que respeita a declaração.
No quadro referente à Informação Global, relativamente a todas as faturas emitidas durante o período a que respeita a declaração, deve indicar o valor global das faturas e o valor total do IVA.
No quadro referente à Informação Parcial, deve identificar os elementos respeitantes às faturas
emitidas nesse período a que respeita a declaração, nomeadamente o número da fatura, tipo de
documento de faturação, data de emissão, NIF do adquirente, valor total da fatura e valor de IVA
incluído nesse valor total.
Durante o período transitório (ano de 2013), os sujeitos passivos estão apenas obrigados ao preenchimento, no campo referente à Informação Parcial, dos elementos respeitantes à primeira e
última fatura, de cada série, emitidas no período a que se refere a declaração, bem como dos ele-
233
mentos das faturas que contenham o NIF do adquirente.
31. Como deve ser comunicada à AT a “Declaração para comunicação dos elementos das faturas”
prevista na Portaria nº 426-A/2012”?
Como regra, essa declaração deve ser submetida através do Portal das Finanças, em modelo disponibilizado (E-fatura).
Durante o período transitório (ano de 2013), os sujeitos passivos que pratiquem operações isentas
ao abrigo do artigo 9º do CIVA, os sujeitos passivos enquadrados no regime especial de isenção,
previsto no artigo 53º do CIVA, bem como os sujeitos passivos enquadrados no regime dos pequenos retalhistas, previsto no artigo 60.º do CIVA, que não tenham emitido mais de 10 faturas, com
o NIF do adquirente, no mês a que respeita a declaração, podem entregar, presencialmente ou
através de remessa por correio registado, o modelo oficial da declaração em papel, devidamente
preenchido, em qualquer Serviço de Finanças ou outra entidade com quem a AT celebre protocolo para o efeito, não lhes sendo aplicável a parte final do n.º 2 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º
198/2012, de 24 de agosto.
32. Pode ser alterado o meio de comunicação dos elementos das faturas à AT, no decurso do ano
civil?
O meio de comunicação não pode ser alterado no decurso do ano civil, para a mesma série de faturas ou para séries diferentes quando façam parte do mesmo programa de faturação.
Contudo para séries de faturas diferentes (desde que não emitidas num mesmo programa) o meio
pode ser alterado, tais como por exemplo agente económico que emita faturas em livro impresso
por tipografia autorizada e opte, a partir de certo momento, por programa de faturação. Nesse caso
pode comunicar as primeiras por inserção direta no Portal das Finanças e, a partir do momento em
que passa a usar o programa, através do envio do ficheiro SAFT (FAQ nº 27 – “agentes económicos
do Portal E-Fatura).
234
9. ANEXOS
Estas minutas foram elaboradas pela CAP (Confederação dos Agricultores Portugueses e pela
OTOC durante o ciclo de sessões de esclarecimento sobre “Alterações ao IVA e IRS na agricultura”
e gentilmente cedidas para também integrarem este manual.
235
236
237
9.1.3. Documento comprovativo do transporte de bens provenientes dos produtores
agrícolas, apícolas silvícolas ou de pecuária, transportados pelo próprio
238
9.1.4. Documento comprovativo do transporte de bens provenientes dos produtores
agrícolas, apícolas silvícolas ou de pecuária, transportados por conta do produtor
239
240
241
242
243
244
245
246
10. BIBLIOGRAFIA
Decreto-Lei nº 147/2003 – RBC
Decreto-Lei nº 198/2012 – Alterações ao RBC
Doutrina da Autoridade Tributária e Aduaneira
Lei de Orçamento de Estado para 2013
Manual da APECA – “Novo Regime dos Bens em Circulação” – António Jacob; julho de 2006
Manual de formação a OTOC e CAP – “Alterações ao IVA e IRS na agricultura”- Paula Franco e
Cristina Pena Silva
Manual de integração de software - Comunicação dos Documentos de Transporte à AT
Portaria nº 363/2010, com redação da Portaria nº 22-A/2012
Questões colocadas às Autoridades Fiscais - PWC
Regime dos bens em circulação - Vislis Editores, João Catarino e Nuno Victorino
SITOC – Sistema de Informação dos TOC
247
Notas
249
Questionário
253

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