Tributação nas Remessas para o Exterior Importações de Serviços
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Tributação nas Remessas para o Exterior Importações de Serviços
1 CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO – CRCRJ Inês Oliveira [email protected] Tributação nas Remessas para o Exterior Importações de Serviços e Direitos Rio de Janeiro - RJ Out/2015 2 Módulo I – Introdução Módulo II – Incidências | Fato Gerador | Alíquota | Base de Cálculo Módulo III – Obrigação Acessória | SISCOSERV Módulo IV – Acordos | Países com Tributação Favorecida Módulo V – Tipos de Remessas Módulo I - Introdução Tributação da Importação de Serviços e Direitos As importações têm papel fundamental no crescimento e diversificação dos diversos setores de atividades. A utilização de serviços de profissionais por empresas internacionais que têm suas subsidiárias no Brasil é comum em setores como o de informática. Contudo, as empresas nacionais precisam desembolsar valores consideráveis em tributos para que possam, em suas visões, oferecer melhores serviços ao mercado. O presente estudo teve o objetivo de analisar, de forma teórica e prática, todos os tributos incidentes nos serviços provenientes do exterior e nos serviços adquiridos no país, comparando as cargas tributárias decorrentes. À discussão crítica se somou a reunião de elementos que visam amparar a tomada de decisão por parte das empresas nos processos de importação de serviços. Considerando os cálculos realizados, verificou-se que a diferença da carga tributária é bastante relevante na comparação entre o serviço proveniente do exterior e o serviço contratado no Brasil. Mesmo com a possibilidade de compensação de alguns tributos, essa diferença é bem significativa. 3 Conclui-se que as importações são taxadas, dentre outras razões, com o propósito de equilibrar a concorrência com serviços locais. Mas essa taxação pode e deve ser menor quando tais importações representam transferência de conhecimentos e inovações para o país. A importação é utilizada por empresas que pretendem adquirir serviços de outros países a fim de incrementar seus negócios. Esse processo tem apresentado grande crescimento. Objetiva a melhoria das atividades das empresas e a diversificação de suas operações, buscando destaque dentro da área que atuam e uma maior competitividade com seus concorrentes de mercado. Há alguns anos, o único tributo incidente na importação de serviços era o imposto de renda (IR). Hoje, os tributos incidentes na importação desses mesmos serviços no Brasil, além do próprio Imposto de Renda (IR), são: A Contribuição para Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) Imposto sobre Serviços (ISS) Programa de Integração Social (PIS Importação) e Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS Importação) Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários – (IOF) Mesmo que o prestador de serviço seja estrangeiro, a responsabilidade ou ônus do pagamento dos tributos, na maioria das vezes, acaba sendo do adquirente do serviço, no caso, a empresa brasileira. Com todos esses impostos, os serviços internacionais, nos últimos tempos, acabaram gerando uma movimentação tributária bem expressiva no Brasil, visto que essa prática 4 tem apresentado constante incremento. A arrecadação desses tributos fica em torno de 48%. Dependendo do país, a carga tributária pode ser ainda mais alta. Na legislação vigente é possível verificar que a soma das alíquotas dos impostos sobre serviços nacionais fica em torno de 39%. Para as importações de serviços e direitos, a tributação é feita em “cascata”, o que aumenta consideravelmente o total final dos tributos. Definições | Imposto ou Tributo Conceito de tributo É uma obrigação que os contribuintes, ou seja, pessoas físicas (consumidores, trabalhadores) ou jurídicas (empresas, empregadores) devem pagar ao Estado, representado pela União (nível federal), pelos estados ou pelos municípios. Por tributo, entende-se toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada – art.3º do Código Tributário Nacional - CTN. Basicamente, existem: Os tributos diretos, que incidem sobre a renda e o patrimônio: O IR (Imposto de Renda), O IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano), A contribuição à Previdência, entre outros 5 Os tributos indiretos, que incidem sobre o consumo. O ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços), cobrado em quase todos os produtos comercializados, Cofins (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social), que integra os custos das indústrias, por exemplo. Modalidades Veja, agora, a definição das três modalidades de tributos, que podem se enquadrar como diretos ou como indiretos: Imposto: pagamento realizado pelo contribuinte para custear a máquina pública, isto é, gerar compor o orçamento do Estado. Na teoria, os recursos arrecadados pelo Estado por meio dos impostos deveriam ser revertidos para o bem comum, para investimentos e custeio de bens públicos, como saúde, educação ou segurança pública. No entanto, na prática, como o imposto não está vinculado ao destino das verbas, ao contrário de taxas e contribuições, pagá-lo não dá garantia de retorno. No caso do imposto sobre propriedade de veículos, o IPVA, por exemplo, o pagamento não implica que o dinheiro será efetivamente revertido para melhoria das rodovias. Taxa: é a cobrança que a administração faz em troca de algum serviço público. Neste caso, há um destino certo para a aplicação do dinheiro. Diferentemente do imposto, a taxa não possui uma base de cálculo e seu valor depende do serviço prestado. Como exemplos, está a taxa de iluminação pública e de limpeza pública, instituídas pelos municípios. Contribuição: pode ser especial ou de melhoria. A primeira possui uma destinação específica para um determinado grupo ou atividade, como a do INSS (Instituto Nacional de Seguridade Social). A segunda se refere a algum projeto/obra de melhoria que pode resultar em algum benefício ao cidadão. Artigo 145 da nossa Constituição Federal e do artigo 5º do CTN, 6 As contribuições para fiscais ou especiais integram o sistema tributário nacional, já que a nossa Constituição Federal (CF) ressalva quanto à exigibilidade da contribuição sindical (art. 80, inciso IV, CF), das contribuições previdenciárias (artigo 201 CF), sociais (artigo 149 CF), para a seguridade social (artigo 195 CF) e para o PIS — Programa de Integração Social e PASEP — Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (artigo 239 CF). Como contribuições especiais têm ainda as exigidas a favor da OAB, CREA, CRC, CRM e outros órgãos reguladores do exercício de atividades profissionais. Os empréstimos compulsórios Além desses tributos, previstos no Código Tributário Brasileiro, existe o empréstimo compulsório, que foi acrescentado pelo Supremo Tribunal Federal e regulados como tributos, conforme artigo 148 da Constituição Federal o qual se insere no Capítulo I – Do Sistema Tributário Nacional. Essa modalidade é uma espécie de tomada de dinheiro, a título de empréstimo, que o Governo faz em determinadas situações de emergência, para futuramente restituí-lo ao cidadão. Somente a União pode determiná-lo. 7 Baseado nos conceitos constitucionais e do Código Tributário Nacional segue lista com 92 tributos vigentes no Brasil: Lista de tributos (impostos, contribuições, contribuições de melhoria) existentes no Brasil: 1. Adicional de Frete para Renovação da Marinha Mercante – AFRMM - Lei 10.893/2004 taxas, 2. Adicional de Tarifa Aeroportuária - ATA - Lei 7.920/1989 3. Contribuição á Direção de Portos e Costas (DPC) - Lei 5.461/1968 4. Contribuição à Comissão Coordenadora da Criação do Cavalo Nacional - CCCCN art. 11 da Lei 7.291/1984 5. Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico FNDCT - Lei 10.168/2000 6. Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), também chamado "Salário Educação" - Decreto 6.003/2006 7. Contribuição ao Funrural - Lei 8.540/1992 8. Contribuição ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária (INCRA) - Lei 2.613/1955 9. Contribuição ao Seguro Acidente de Trabalho (SAT), atualmente com a denominação de Contribuição do Grau de Incidência de Incapacidade Laborativa decorrente dos Riscos Ambientais do Trabalho (GIIL-RAT) 10. Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa (Sebrae) - Lei 8.029/1990 11. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC) - DecretoLei 8.621/1946 12. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes (SENAT) - Lei 8.706/1993 13. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI) - Lei 4.048/1942 14. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Rural (SENAR) - Lei 8.315/1991 15. Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI) - Lei 9.403/1946 16. Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC) - Lei 9.853/1946 17. Contribuição ao Serviço Social do Cooperativismo (SESCOOP) - art. 9, I, da MP 1.715-2/1998 18. Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST) - Lei 8.706/1993 19. Contribuição Confederativa Laboral (dos empregados) 20. Contribuição Confederativa Patronal (das empresas) 21. Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Combustíveis - Lei 10.336/2001 22. Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Remessas Exterior Lei 10.168/2000 23. Contribuição para a Assistência Social e Educacional aos Atletas Profissionais - 8 FAAP - Decreto 6.297/2007 24. Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública - Emenda Constitucional 39/2002 25. Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica Nacional – CONDECINE - art. 32 da Medida Provisória 2228-1/2001 e Lei 10.454/2002 26. Contribuição para o Fomento da Radiodifusão Pública - art. 32 da Lei 11.652/2008 27. Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) - art. 8º da Lei 12.546/2011 28. Contribuição Sindical Laboral (não se confunde com a Contribuição Confederativa Laboral, vide comentários sobre a Contribuição Sindical Patronal) 29. Contribuição Sindical Patronal (não se confunde com a Contribuição Confederativa Patronal, já que a Contribuição Sindical Patronal é obrigatória, pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo art. 8, inciso IV, da Constituição Federal e é obrigatória em função da assembleia do Sindicato que a instituir para seus associados, independentemente da contribuição prevista na CLT) 30. Contribuição Social Adicional para Reposição das Perdas Inflacionárias do FGTS Lei Complementar 110/2001 31. Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) 32. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) 33. Contribuições aos Órgãos de Fiscalização Profissional (OAB, CRC, CREA, CRECI, CORE, etc.) 34. Contribuições de Melhoria: asfalto, calçamento, esgoto, rede de água, rede de esgoto, etc. 35. Fundo Aeroviário (FAER) - Decreto Lei 1.305/1974 36. Fundo de Combate à Pobreza - art. 82 da EC 31/2000 37. Fundo de Fiscalização das Telecomunicações (FISTEL) - Lei 5.070/1966 com novas disposições da Lei 9.472/1997 38. Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS) - Lei 5.107/1966 39. Fundo de Universalização dos Serviços de Telecomunicações (FUST) - art. 6 da Lei 9.998/2000 40. Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização (Fundaf) - art.6 do Decreto-Lei 1.437/1975 e art. 10 da IN SRF 180/2002 41. Fundo para o Desenvolvimento Tecnológico das Telecomunicações (Funttel) - Lei 10.052/2000 42. Imposto s/Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) 43. Imposto sobre a Exportação (IE) 44. Imposto sobre a Importação (II) 45. Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) 46. Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) 47. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) 48. Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR - pessoa física e jurídica) 49. Imposto sobre Operações de Crédito (IOF) 50. Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) 51. Imposto sobre Transmissão Bens Inter-Vivos (ITBI) 52. Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) 9 53. INSS Autônomos e Empresários 54. INSS Empregados 55. INSS Patronal (sobre a Folha de Pagamento e sobre a Receita Bruta - Substitutiva) 56. IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) 57. Programa de Integração Social (PIS) e Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) 58. Taxa de Autorização do Trabalho Estrangeiro 59. Taxa de Avaliação in loco das Instituições de Educação e Cursos de Graduação - Lei 10.870/2004 60. Taxa de Avaliação da Conformidade - Lei 12.545/2011 - art. 13 61. Taxa de Classificação, Inspeção e Fiscalização de produtos animais e vegetais ou de consumo nas atividades agropecuárias - Decreto-Lei 1.899/1981 62. Taxa de Coleta de Lixo 63. Taxa de Combate a Incêndios 64. Taxa de Conservação e Limpeza Pública 65. Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental – TCFA - Lei 10.165/2000 66. Taxa de Controle e Fiscalização de Produtos Químicos - Lei 10.357/2001, art. 16 67. Taxa de Emissão de Documentos (níveis municipais, estaduais e federais) 68. Taxa de Fiscalização da Aviação Civil - TFAC - Lei 11.292/2006 69. Taxa de Fiscalização da Agência Nacional de Águas – ANA - art. 13 e 14 da MP 437/2008 70. Taxa de Fiscalização CVM (Comissão de Valores Mobiliários) - Lei 7.940/1989 71. Taxa de Fiscalização de Sorteios, Brindes ou Concursos - art. 50 da MP 2.15835/2001 72. Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária Lei 9.782/1999, art. 23 73. Taxa de Fiscalização dos Produtos Controlados pelo Exército Brasileiro - TFPC Lei 10.834/2003 74. Taxa de Fiscalização dos Mercados de Seguro e Resseguro, de Capitalização e de Previdência Complementar Aberta - art. 48 a 59 da Lei 12.249/2010 75. Taxa de Fiscalização e Controle da Previdência Complementar - TAFIC - Entidades Fechadas de Previdência Complementar - art. 12 da Lei 12.154/2009 76. Taxa de Licenciamento Anual de Veículo - art. 130 da Lei 9.503/1997 77. Taxa de Licenciamento, Controle e Fiscalização de Materiais Nucleares e Radioativos e suas instalações - Lei 9.765/1998 78. Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará Municipal 79. Taxa de Pesquisa Mineral DNPM - Portaria Ministerial 503/1999 80. Taxa de Serviços Administrativos – TSA – Zona Franca de Manaus - Lei 9.960/2000 81. Taxa de Serviços Metrológicos - art. 11 da Lei 9.933/1999 82. Taxa de Utilização de Selo de Controle - art. 13 da Lei 12.995/2014 83. Taxas ao Conselho Nacional de Petróleo (CNP) 84. Taxa de Outorga e Fiscalização - Energia Elétrica - art. 11, inciso I, e artigos 12 e 13, da Lei 9.427/1996 85. Taxa de Outorga - Rádios Comunitárias - art. 24 da Lei 9.612/1998 e nos art. 7 e 42 do Decreto 2.615/1998 86. Taxa de Outorga - Serviços de Transportes Terrestres e Aquaviários - art. 77, incisos 10 II e III, a art. 97, IV, da Lei 10.233/2001 87. Taxas de Saúde Suplementar - ANS - Lei 9.961/2000, art. 18 88. Taxa de Utilização do SISCOMEX - art. 13 da IN 680/2006 89. Taxa de Utilização do MERCANTE - Decreto 5.324/2004 90. Taxas do Registro do Comércio (Juntas Comerciais) 91. Taxas Judiciárias 92. Taxas Processuais do Conselho Administrativo de Defesa Econômica - CADE - art. 23 da Lei 12.529/2011 Fonte: www.portaltributario.com.br Definição | de Serviços Técnicos O conceito de técnico está associado ao grego téchne, que se pode traduzir por “ciência” ou “arte”. Esta noção faz referência a um procedimento que visa na obtenção de um determinado resultado ou fim. Ao executar conhecimentos técnicos, obedece-se a um conjunto de regras e de normas que se utiliza como meio para alcançar um fim. É considerado técnico o indivíduo que domina uma técnica. Do ponto de vista Tributário, norma da Receita Federal do Brasil dispõe sobre a incidência do imposto sobre a renda na fonte sobre rendimentos pagos, creditados, empregados, entregues ou remetidos para pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, considera-se: Serviço técnico a execução de serviço que dependa de conhecimentos técnicos especializados ou que envolva assistência administrativa ou prestação de consultoria, realizado por profissionais independentes ou com vínculo empregatício ou, ainda, decorrente de estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico; Instrução Normativa RFB nº 1455, de 06 de março de 2014. 11 Definição | de Assistência Técnica Assistência técnica é a assessoria permanente prestada pela cedente de processo ou fórmula secreta à concessionária, mediante técnicos, desenhos, estudos, instruções enviadas ao País e outros serviços semelhantes, os quais possibilitem a efetiva utilização do processo ou fórmula cedido. Instrução Normativa RFB nº 1455, de 06 de março de 2014. Definição | de Cessão de Direito Partindo para o conceito de “prestação de serviço”, Importação de Direitos é “uma obrigação de dar” e que não configura prestação de serviço. Na LC 116/03 temos previsão de “Cessão de direito de Uso de marcas e de sinais de propaganda” constante do item 3.02. No Município do Rio de Janeiro a cessão encontra-se listada no item 3.01 do Decreto 10.514/91: 3. Serviços prestados mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres. 3.01. Cessão de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda. Administrativamente, o Município do Rio de Janeiro, ampliou em sua lista de serviços constante na Resolução 2.617/2010 – 17.05.2010 que dispõe sobre procedimentos relativos à emissão da Nota Fiscal de Serviços Eletrônica - NFS-e - NOTA CARIOCA. Com base na publicação da IN nº 15/2012 – 12.01.2012, que orientou a aplicação do enunciado da Súmula Vinculante nº 31 do STF, que considera inconstitucional a tributação sobre a locação de bens móveis pelo ISSQN, mas no Art. 7º manteve a tributação do ISS para os serviços prestados mediante cessão de direito de uso, permissão de uso, licenciamento de uso e congêneres, o Município do RJ incluiu o item: 03.02.06 abaixo, na sua lista de serviços sujeitos a emissão de NFS-e Nota Carioca. 12 03.02.06 – serviços prestados mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres, não especificados em outros códigos, exceto locação de bens móveis pura e simples, nos termos da Instrução Normativa SMF nº 15, de 12/01/2012; Direito de transmissão ou exploração de Obras Audiovisuais Em relação ao ISS, por não haver nenhum item específico na lista anexa à LC nº 116/03 caracterizando exploração de quaisquer direitos autorais como serviço, pode-se sustentar que as remessas por exploração de direitos autorais de obras audiovisuais não estão configura em prestação de serviço. Definição | de Resultado do Serviço O conceito de “resultado” do serviço está, a meu ver, diretamente relacionado com o objetivo pretendido pelo tomador ao contratá-lo, que, por certo, não é a execução do serviço em si, mas o benefício dele decorrente. Logo, o resultado do serviço se verificará no local onde produza efeitos o serviço contratado. Nesse sentido, é a lição de HUMBERTO ÁVILA: “2.2.10 É precisamente nesse ponto que entra em cena o conceito de “verificação do resultado” do serviço. Com efeito, sendo serviço um esforço humano prestado em benefício de outrem, é precisamente esse “bem ou utilidade material ou imaterial” que irá compor o núcleo semântico da palavra “resultado”. O resultado do serviço é a utilidade que ele visa criar. O 13 esforço humano é o seu desenvolvimento; a utilidade, seu resultado. O tomador do serviço, quando contrata um serviço, quer o resultado do esforço humano. A utilidade ou bem (i) material, portanto. É isso, inclusive, que é o objeto da remuneração.”. Definição | Patentes São títulos de propriedade temporária, outorgados pelo INPI a criadores ou inventores de novos produtos, processos ou aperfeiçoamentos que tenham aplicação industrial. A autoria da patente pertence à(s) pessoa(s) física(s) denominada(s) inventor(es). O titular ou proprietário da patente é o depositante, que poderá ser o próprio inventor (pessoa física), ou seus herdeiros ou sucessores, ou a empresa (pessoa jurídica) para a qual trabalha ou para quem foi criado o invento. Ao titular da patente (seja ele o próprio inventor ou a instituição depositante), é concedido o direito de impedir terceiros de explorar, usar, comercializar, colocar à venda, etc., a sua criação. Definição | Marcas As marcas são sinais utilizados no comércio para identificar produtos. No âmbito do direito de propriedade intelectual, as marcas revestem-se de grande utilidade. Marca é o símbolo em que os seus clientes se baseiam para escolher a sua empresa. Esta marca distingue a sua empresa da concorrência. Pode proteger e desenvolver a sua marca registrando-a. Alguns países pode obter proteção mesmo se a marca não for registada, desde que seja utilizada. No entanto, aconselha-se que a marca seja registada a fim de obter a melhor proteção. 14 A única limitação ao que pode constituir uma marca registada é que a marca tem de estar claramente definida; caso contrário, nem a sua empresa nem os seus concorrentes terão a certeza do que está abrangido pelo registo. Definição | Intangíveis Os chamados "ativos intangíveis" são aqueles que não têm existência física. Como exemplos de intangíveis: os direitos de exploração de serviços públicos mediante concessão ou permissão do Poder Público, marcas e patentes, softwares e o fundo de comércio adquirido. 15 Módulo II – Incidências | Fato Gerador | Alíquota | Base de Cálculo Importação de Serviços De acordo com a legislação brasileira, seis tributos podem incidir sobre a importação de serviços. Abaixo, os aspectos gerais de cada um deles. I) Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF O IRRF é o tributo mais expressivo, dentre os tributos incidentes sobre os serviços contratados de pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, tais como serviços técnicos e administrativos, ou de assistência técnica ou administrativa. A alíquota padrão de IRRF para pagamento de serviços técnicos (bem como para os de assistência técnica ou administrativa) é 15%. Se o país para o qual os serviços são pagos for considerado “paraíso fiscal”, a alíquota passa a ser de 25%. Para serviços gerais, não técnicos, a alíquota é também 25%. Compete à fonte reter o imposto, salvo disposição em contrário. Fato Gerador IR O fato gerador é o aspecto temporal da incidência do IRRF. Conforme prevê a legislação, o Imposto de Renda deverá ser retido por ocasião do “pagamento” ou “crédito” dos serviços prestados. Ocorrida qualquer uma delas deverá ser feita a retenção. 16 O que a Receita Federal entende pelas expressões: “pagamento” – Significa a disponibilização efetiva dos recursos financeiros ao beneficiário “crédito” – Significa o lançamento contábil do serviço prestado na escrituração do tomador dos serviços. (ADI nº 08/2014) Parecer Normativo CST-121/73 e Decisão de consulta 87/2001 SRRF 1ªRF Paraísos Fiscais ou Regime Fiscal Privilegiado Consideram-se países ou dependências que não tributam a renda ou que a tributam à alíquota inferior a 20% (vinte por cento) ou, ainda, cuja legislação interna não permita acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas ou à sua titularidade. Consideram-se paraísos fiscais: I - Andorra; .II - Anguilla; .III - Antígua e Barbuda; .IV - Antilhas Holandesas; .V - Aruba; .VI - Ilhas Ascensão; .VII - Comunidade das Bahamas; .VIII - Bahrein; .IX - Barbados; .X - Belize; .XI - Ilhas Bermudas; .XII - Brunei; .XIII - Campione D' Italia; .XIV - Ilhas do Canal (Alderney, Guernsey, Jersey e Sark); .XV - Ilhas Cayman; .XVI - Chipre; .XVII - Cingapura; 17 .XVIII - Ilhas Cook; .XIX - República da Costa Rica; .XX - Djibouti; .XXI - Dominica; .XXII - Emirados Árabes Unidos; .XXIII - Gibraltar; .XXIV - Granada; .XXV - Hong Kong; .XXVI - Kiribati; .XXVII - Lebuan; .XXVIII - Líbano; .XXIX - Libéria; .XXX - Liechtenstein; .XXXI - Macau; .XXXII - Ilha da Madeira; .XXXIII - Maldivas; .XXXIV - Ilha de Man; .XXXV - Ilhas Marshall; .XXXVI - Ilhas Maurício; .XXXVII - Mônaco; .XXXVIII - Ilhas Montserrat; XXXIX - Nauru; .XL - Ilha Niue; .XLI - Ilha Norfolk; .XLII - Panamá; .XLIII - Ilha Pitcairn; .XLIV - Polinésia Francesa; .XLV - Ilha Queshm; .XLVI - Samoa Americana; .XLVII - Samoa Ocidental; .XLVIII - San Marino; .XLIX - Ilhas de Santa Helena; .L - Santa Lúcia; .LI - Federação de São Cristóvão e Nevis; 18 .LII - Ilha de São Pedro e Miguelão; .LIII - São Vicente e Granadinas; .LIV - Seychelles; .LV - Ilhas Solomon; .LVI - St. Kitts e Nevis; .LVII - Suazilândia; .LVIII - Suíça; (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1474, de 18 de junho de 2014) LIX - Sultanato de Omã; .LX - Tonga; .LXI - Tristão da Cunha; .LXII - Ilhas Turks e Caicos; .LXIII - Vanuatu; .LXIV - Ilhas Virgens Americanas; .LXV - Ilhas Virgens Britânicas. Instrução Normativa RFB nº 1037, de 04 de junho de 2010 .Multivigente Vigente Original Base de Cálculo: A base de cálculo do IRRF é a importância remetida ao exterior. Por determinação do art. 5º da Lei nº 4.154, de 1962, nos casos em que a fonte pagadora assumir o ônus do imposto, a importância remetida ao exterior é considerada como líquida, caso em que deve ser feito o reajustamento, para mais, do rendimento bruto sobre o qual recai o IRRF. Essa prática, denominada “gross up”, é comum no comércio internacional de serviços e implica em aumento na carga efetiva do tributo, mas possibilita que o prestador de serviços não seja afetado pelos tributos no país de origem do pagamento. 19 Reajustamento da Base do IR: Art. 717 / 725 do RIR/99 – Decreto 3.000/99 A fonte pagadora fica obrigada ao recolhimento do imposto, ainda que não o tenha retido. Base Legal: art. 722 RIR/99 – Decreto 3.000/99 Prazo de Recolhimento Na data de ocorrência do fato gerador - Diário RIR/99:Art. 865, I. 0422 IRRF Rendimentos de Residentes ou Domiciliados no Exterior Royalties e pagamentos de assistência técnica 0473 IRRF Renda e proventos de qualquer natureza 0481 IRRF Juros e comissões em geral 5192 IRRF Obras audiovisuais, cinematográficas e videofônicas 9412 IRRF Fretes internacionais 9427 IRRF Remuneração de direitos 9466 IRRF Previdência privada e Fapi 9478 IRRF Aluguel e arrendamento 20 II) Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE Remessas exterior A criação da CIDE-Remessas ao exterior, em 2000, e sua posterior alteração no ano seguinte pela Lei nº 10.332, de 2001 objetivava estimular o desenvolvimento tecnológico do Brasil por meio de programas de pesquisas científicas e tecnológicas em cooperação entre universidades e o setor produtivo brasileiro. A CIDE incide sobre o rendimento remetido ao exterior a título de remuneração decorrente de contratos de exploração de patentes, uso de marcas, fornecimento de tecnologia, prestação de assistência técnica, serviços técnicos, serviços de assistência administrativa e semelhantes e sua alíquota é de 10% (dez por cento). Hipótese de incidência: Licença de uso ou aquisição de conhecimentos tecnológicos, bem como transferência de tecnologia, em decorrência de contratos firmados com residentes ou domiciliados no exterior; A partir de 01.01.2002: contratação de serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes a serem prestados por residentes ou domiciliados no exterior, bem assim o pagamento, crédito, entrega, emprego e remessa de royalties, a qualquer título, a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior. Software: Não incide a CIDE na remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou distribuição de programa de computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente tecnologia. 21 Definição legal de contratos de transferência de tecnologia: Aqueles relativos à exploração de patentes ou de uso de marcas e os de fornecimento de tecnologia e prestação de assistência técnica. Base de cálculo: Valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, a cada mês, a residente ou domiciliado no exterior. Valores de contratos de exploração de patentes, uso de marcas, fornecimento de tecnologia, prestação de assistência técnica, serviços técnicos, serviços de assistência administrativa, royalties e semelhantes. A base é o valor da remessa antes da retenção do IRRF, ou seja, o valor bruto. Não incidência: Remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou distribuição de programa de computador, salvo quando envolverem a transferência da correspondente tecnologia. Fornecimento de tecnologia: Aqueles contratos relativos à exploração de patentes ou de uso de marcas e os de fornecimento de tecnologia e prestação de assistência técnica. Exemplos: Cessão de patentes, exploração de patentes, uso de marcas, fornecimento de tecnologia, prestação de serviços de assistência técnica e científica, franquia; Serviços de Assistência Administrativa: O trabalho, obra ou empreendimento cuja execução dependa de conhecimentos técnicos especializados, prestados por profissionais liberais ou de artes e ofícios; Alíquota: 10% Base legal: Lei nº 10.168, de 29 de dezembro de 2000. 22 Reajustamento de Base: Quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto (IR), caso em que deve ser feito o reajustamento da base, a base de cálculo da CIDE Importação será a “reajustada”. Processo de Consulta nº 44/06 – SRRF da 6ªRF (06.03.2006) “CIDE. REAJUSTAMENTO DA BASE DE CÁLCULO. A contribuição incide sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas, a cada mês, a residentes ou domiciliados no exterior, a título de remuneração decorrente das obrigações contraídas. Quando a Reajuste da base de cálculo empresa brasileira assume o ônus do imposto de renda incidente na operação, está fazendo um pagamento adicional ao seu fornecedor do exterior. Nesse caso, o valor que servirá de base de cálculo da CIDE deve ser reajustado.” III) Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE ROYALTIES Royalties: É uma palavra de origem inglesa que se refere a uma importância cobrada pelo proprietário de uma patente de produto, processo de produção, marca, entre outros, ou pelo autor de uma obra, para permitir seu uso ou comercialização. Os royalties não se confundem com os valores pagos pela aquisição definitiva de direitos de propriedade industrial ou comercial ou a título de luvas para extensão ou modificação de contratos de cessão do uso ou exploração de tais direitos, os quais devem ser registrados no Ativo Intangível e podem ser amortizados durante o prazo de vigência do contrato, para fins fiscais. Portanto, royalties nada mais é que a remuneração corrente pela exploração do direito cujo uso foi cedido, mas continua de propriedade do cedente, e geralmente é estabelecida 23 mediante taxa (ou porcentagem) pré-fixada sobre as vendas finais ou dos lucros obtidos por aquele que fabrica e comercializa um produto ou tecnologia (cessionário), assim como o concurso de suas marcas ou dos lucros obtidos com essas operações. É importante que se diga que a remuneração dos royalties está vinculada à averbação dos contratos celebrados junto ao Instituto Nacional de Propriedade Industrial (INPI), que emitirá o Certificado de Averbação ou indeferirá o pedido de averbação. Base Legal: Art. 355, § 3º do RIR/1999 (UC: 25/09/14) e; PN CST nº 143/1975 (UC: 25/09/14). Constitucionalmente, a CIDE-Royalties possui respaldo no artigo 149 da da Constituição Federal/1988, que assim prescreve: "Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo. De acordo com a legislação brasileira art. 52 do Decreto nº 3.000, conhecido como Regulamento do Imposto de Renda de 1999 “RIR/99”, constituem royalties os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição ou exploração de direitos, tais como: a) o direito de colher ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais; b) o direito de pesquisar e extrair recursos minerais; c) exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio; d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra. Vale ressaltar que, no caso de royalties referentes a direitos de transmissão de obras audiovisuais destinadas ao rádio e à televisão, o artigo 709 do RIR/99 estabelece que o IRF será devido à alíquota de 15%, como estabelecido no artigo 72 da Lei nº 9.430/96, à exceção 24 das remessas a beneficiários residentes em Paraísos Fiscais, que estão sujeitas ao IRF à alíquota de 25%. Dedutibilidade Regra geral: Despesas com royalties só serão dedutíveis quando necessárias, usuais e normais para a empresa. O valor dos royalties pelo uso de tecnologia e de marca somente podem ser deduzidos até o limite máximo de 5% da receita líquida dos produtos beneficiados com a tecnologia ou com a marca, observados os limites máximos fixados por indústria (Portaria 436/58). Inconstitucionalidade a ser discutida. Apenas os contratos de transferência de tecnologia e licença de marcas averbados no INPI e registrados perante o Banco Central podem ser remetidos ao exterior e deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSL. Base de Cálculo: Incide CIDE sobre o valor reajustado do pagamento feito pelo contribuinte ao exterior, por meio da utilização da regra de reajustamento, quando o remetente assume o IR. A base de cálculo para as remessas de Royalties será o valor “reajustado”. MINISTÉRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 17 de 29 de Junho de 2011 ASSUNTO: Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico - CIDE EMENTA: BASE DE CÁLCULO CIDE. PESSOA JURÍDICA BRASILEIRA. ASSUNÇÃO DO ONUS DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF). O valor do Imposto de Renda na Fonte incidente sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas ao exterior compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE), independentemente de a fonte pagadora assumir o ônus imposto do IRRF. 25 Alíquota: 10% Recolhimento: O recolhimento da CIDE-Royalties deverá ser efetuado até o último dia útil da quinzena subsequente ao mês de ocorrência do fato gerador, através de Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf) utilizando-se do código (Campo 04) 8741. Base Legal: Art. 2º, § 5º da Lei nº 10.168/2000 (UC: 25/09/14). Crédito: A MP 2.159-70/2001 concedeu crédito incidente sobre a CIDE-Royalties, aplicável às importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas para o exterior a título de royalties referentes a contratos de exploração de patentes e de uso de marcas. A partir de 01/01/2014 está vedado o desconto de crédito sobre a CIDE-Royalties devida. CIDE incidirá sobre as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas, a cada mês, a residente ou domiciliados no exterior, a título de royalties ou remuneração: I - fornecimento de tecnologia; II - prestação de assistência técnica: a) serviços de assistência técnica; b) serviços técnicos especializados; III - serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes; IV - cessão e licença de uso de marcas; e V - cessão e licença de exploração de patentes. 26 Averbação no INPI A Lei 9.279/96 que regula os direitos e obrigações relativos à propriedade industrial. A proteção dos direitos relativos à propriedade industrial, considerado o seu interesse social e o desenvolvimento tecnológico e econômico do País, efetua-se mediante: I - concessão de patentes de invenção e de modelo de utilidade; II - concessão de registro de desenho industrial; III - concessão de registro de marca; IV - repressão às falsas indicações geográficas; e V - repressão à concorrência desleal. Aplica-se também o disposto nesta Lei: I - ao pedido de patente ou de registro proveniente do exterior e depositado no País por quem tenha proteção assegurada por tratado ou convenção em vigor no Brasil; e II - aos nacionais ou pessoas domiciliadas em país que assegure aos brasileiros ou pessoas domiciliadas no Brasil a reciprocidade de direitos iguais ou equivalentes. Segundo o disposto no artigo 2º do Ato Normativo nº 135/97 do INPI, são contratos de propriedade industrial aqueles que envolvem licença de direitos (exploração de patentes ou de uso de marcas) e aquisição de conhecimentos tecnológicos (fornecimento de tecnologia e prestação de serviços de assistência técnica e científica) e os contratos de franquia. Serviços de Assistência Técnica – Contratos NÃO averbáveis RESOLUÇÃO INPI Nº 267/2011 - SERVIÇOS DE ASSISTÊNCIA TÉCNICA CONTRATOS NÃO AVERBÁVEIS - LISTA Lista dos contratos de Serviços de Assistência Técnica que não são averbáveis, por não implicarem em transferência de tecnologia: 1. Agenciamento de compras incluindo serviços de logística (suporte ao embarque, tarefas administrativas relacionadas à liberação alfandegária, etc...); 27 2. Serviços realizados no exterior sem a presença de técnicos da empresa brasileira, que não gerem quaisquer documentos e/ou relatórios, como por exemplo: beneficiamento de produtos; 3. Homologação e certificação de qualidade de produtos; 4. Consultoria na área financeira; 5. Consultoria na área comercial; 6. Consultoria na área jurídica; 7. Consultoria visando a participação em licitação; 8. Serviços de marketing; 9. Consultoria realizada sem a vinda de técnicos às instalações da empresa cessionária; 10. Serviços de suporte, manutenção, instalação, implementação, integração, implantação, customização, adaptação, certificação, migração, configuração, parametrização, tradução ou localização de programas de computador (software); 11. Serviços de treinamento para usuário final ou outro treinamento de programa de computador (software), conforme art. 11 da Lei nº 9.609, de 19 de fevereiro de 1998; 12. Licença de uso de programa de computador (software); 13. Distribuição de programa de computador (software); 14. Aquisição de cópia única de programa de computador (software). IV)Programa de Integração Social - PIS e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS A tributação do PIS-Importação e da COFINS-Importação sobre a importação de serviços foi instituída pela Lei nº 10.865, de 2004. O texto prevê a tributação sobre os serviços provenientes do exterior prestados por pessoa física ou pessoa jurídica residente ou domiciliada no exterior, executados no Brasil ou no exterior, cujo resultado seja verificado no Brasil. 28 Abrangência do termo serviços: Prestados por pessoa física ou pessoa jurídica residente ou domiciliada no exterior; e Executados no País ou executados no exterior, cujo resultado se verifique no País. Hipótese de incidência - Fato gerador: O pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior como contraprestação por serviço prestado. Base de cálculo: O valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do imposto de renda, acrescido do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza -ISS e do valor das próprias contribuições. Alíquota: PIS/Importação: 1,65% COFINS/Importação: 7,6% Possibilidade de estabelecimento de alíquotas diferenciadas no caso de empresas sediadas em paraísos fiscais (§1° do art. 27) Base Legal: Lei n° 10.865, de 30.04.2004 Prazo de Recolhimento> Na data do pagamento, crédito, entrega emprego ou remessa, na hipótese de importação de serviços. Diário 5434 PIS/PASEP - Pis/Pasep - Importação de serviços 5442 COFINS Cofins - Importação de serviços (Lei 10.865/04) 29 Reajustamento de Base: Quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto (IR), caso em que deve ser feito o reajustamento da base, a base de cálculo das Contribuições do Pis e da Cofins Importação será a “reajustada”. Processo de Consulta nº 37/06 - SRRF da 6ªRF (03.03.2006) “PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. IMPORTAÇÃO. A base de cálculo das contribuições sociais na importação de serviços corresponde ao valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da retenção do imposto de renda. Quando a empresa brasileira assume o ônus do imposto de renda incidente na operação, está fazendo um pagamento adicional ao seu fornecedor do exterior. (...) Nesse caso, o valor a ser considerado na base de cálculo das contribuições na importação deve ser reajustado.” PIS e COFINS – Importação “Royalties” Em razão do entendimento adotado na Solução de Divergência COSIT nº 11/2011, a Solução de Consulta 192/2011, estabelece que não há incidência do Pis e da Cofins Importação, sobre os valores pagos, creditados, entregues ou remetidos para pessoas físicas ou jurídicas domiciliadas no exterior a título de Royalties, cessão do direito de uso ou de licença de uso, desde que estes valores estejam discriminados no documento que fundamentar a operação. Nota: A Medida Provisória 668/2015, tentou aumentar as alíquotas de duas contribuições incidentes sobre as importações, o PIS/Pasep-Importação e a Cofins-Importação. Na regra geral, elas sobem de 1,65% e 7,6% para 2,1% e 9,65%, respectivamente. A Lei 13.137/15 converte a MP 668/2015. As alíquotas de PIS e Cofins incidentes sobre a importação de serviço permaneceram inalteradas, PIS 1,65% e Cofins 7,6%, totalizando 9,25%. 30 Crédito As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de incidência não-cumulativa poderão descontar créditos, para fins de determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep - Importação e a Cofins - Importação, nas seguintes hipóteses: 1.bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificantes; OBS: Essa hipótese alcança os direitos autorais pagos pela indústria fonográfica desde que esses direitos tenham se sujeitado ao pagamento das contribuições na importação. 2.aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos utilizados na atividade da empresa; Observações: 1. – O direito ao crédito aplica-se em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços. 2. – O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. 3. – O crédito será apurado mediante a aplicação das alíquotas de 1,65% para a Contribuição para o PIS/Pasep e de 7,6% para a Cofins sobre o valor que serviu de base de cálculo para a Contribuição para o PIS/Pasep - Importação e para a Cofins Importação, acrescido do valor das próprias contribuições 4. – No caso de pessoa jurídica sujeita à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito só pode ser calculado em relação aos custos, despesas e encargos vinculados à receita submetida à incidência não-cumulativa. No caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas sujeitas à incidência não-cumulativa e àquelas submetidas ao 31 regime de incidência cumulativa e/ou regimes especiais, os créditos serão determinados, a critério da pessoa jurídica, pelo método de: 1.apropriação direta, aplicando-se ao valor dos bens utilizados como insumos, aos custos, às despesas e aos encargos comuns, adquiridos no mês, a relação percentual entre os custos vinculados à receita sujeita à incidência nãocumulativa e os custos totais incorridos no mês, apurados por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou 2.rateio proporcional, aplicando-se ao valor dos bens utilizados como insumos, aos custos, às despesas e aos encargos comuns, adquiridos no mês, a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas no mês. Vedações para utilização do crédito (art. 16º Lei 10.865/2004) I - as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado; II - as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES; III- as pessoas jurídicas imunes a impostos; IV - os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição; V - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das deduções previstas na legislação VI - as receitas decorrentes das operações sujeitas à substituição tributária da COFINS VII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações; VIII - as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens IX - as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros; X - as receitas decorrentes de serviços 32 a) prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e b) de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue; Conceito de insumo Entende-se como insumos: Utilizados na prestação de serviços: os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço. 33 V) Imposto sobre Operação Financeira - IOF – Câmbio São contribuintes do IOF-Câmbio os compradores ou vendedores de moeda estrangeira nas operações referentes às transferências financeiras para o exterior ou do exterior, respectivamente. Lembramos que, as transferências financeiras compreendem os pagamentos e recebimentos em moeda estrangeira, independentemente da forma de entrega e da natureza das operações. Base Legal: Art. 12 do RIOF/2007 (UC: 12/07/15). A propósito do IOF-Câmbio, ressalta-se que ao contrário das operações para bens importados, a operação de câmbio para pagamento de serviços importados está sujeita à alíquota de 0,38% e o momento da tributação é a data da liquidação da operação de câmbio, não importando quando foi contratada. A base de cálculo de uma operação cambial é o montante, em moeda nacional, correspondente. ao valor da operação de câmbio em moeda estrangeira, com exceções descritas no art. 15-A do Decreto nº 6.306, de 2007. Não Incidência: Não se submetem à incidência do IOF as operações realizadas por órgãos da administração direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e, desde que vinculadas às finalidades essenciais das respectivas entidades, as operações realizadas por: I - autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público; II - templos de qualquer culto; III - partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais de trabalhadores e instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei. 34 Responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional: I - as instituições financeiras que efetuarem operações de crédito; II - as empresas de factoring adquirentes do direito creditório; III - a pessoa jurídica que conceder o crédito, nas operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros. Alíquota: 0,38% VI) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN Importação é o processo comercial e fiscal que consiste em trazer um bem, que pode ser um produto ou um serviço, do exterior para o país de referência. Lei Complementar 116/2003 x Decreto-Lei 406/68 A Lei Complementar n° 116/03 trouxe algumas novidades acerca do Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS), dentre elas está a ampliação das hipóteses de incidência constantes na lista de serviços e, especialmente, a instituição da incidência do imposto municipal sobre as importações de serviços. Até então, nos termos do Decreto-Lei nº 406/68, não ocorria fato gerador do ISS na prestação de serviços por pessoa física ou jurídica estabelecida no exterior (importação de serviços), exceto no caso específico de Construção Civil. 35 Com a publicação da Lei Complementar Federal nº 116/03, houve uma reviravolta na forma de tributação do ISS incidente na “importação de serviços”, pois o art. 1º, § 1º, da citada norma, estabelece que: “o imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País”... Assim, passou a ser tributado os serviços prestados proveniente no exterior, mesmo que iniciada a prestação no exterior e concluída no País. Desse modo, para os serviços importado, caberá ao tomador, estabelecido em território nacional, efetuar a retenção e o recolhimento do ISS, tornando-se o contribuinte responsável pelo tributo (art. 3º, I e art. 6º, § 2º, I, da Lei Complementar Federal nº 116/03). Nessa hipótese, podemos concluir que houve inversão na regra de determinação do local de pagamento do ISS nas prestações internacionais (importação de serviços), passando o imposto a ser devido ao local da prestação, e não mais ao local onde se encontra estabelecido o prestador de serviços. Conclui-se do exposto, que existem dois elementos de conexão para a configuração da “importação de serviços”, quais sejam, o lugar da execução e o lugar onde se verifica o resultado, e, ocorrendo qualquer destes dois elementos haverá a incidência do ISS. Partindo desta premissa, se, por exemplo, uma empresa estabelecida no Uruguai celebrasse contrato com empresa estabelecida no Brasil, para a prestação de serviços de consultoria, em benefício da empresa brasileira, haverá a incidência do ISS. Neste caso, a empresa uruguaia estaria prestando o serviço no exterior, mas o resultado do serviço seria no Brasil, uma vez que a empresa brasileira fruiria o benefício do serviço neste país. A alíquota obedece à legislação vigente no município de residência ou domicílio do tomador, não inferior a 2% e não superior a 5%. 36 Importação Direito Partindo para o conceito de “prestação de serviço”, Importação de Direitos é “uma obrigação de dar” e que não configura prestação de serviço. Na LC 116/03 temos previsão de “Cessão de direito de Uso de marcas e de sinais de propaganda” constante do item 3.02. 37 Módulo III – Obrigação Acessória | SISCOSERV O Siscoserv é um sistema informatizado desenvolvido pelo Governo Federal, em plataforma web, a fim de gerar estatística oficial e desagregada para o comércio de serviços, além de servir de base para análises estratégicas de empresas como forma de ampliar negócios. O artigo 25 da Lei nº 12.546, publicada no DOU de 15/12/2011, instituiu a obrigação de prestar informações para fins econômico-comerciais ao Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior relativas às transações entre residentes ou domiciliados no País e residentes ou domiciliados no exterior que compreendam serviços, intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados. A Secretaria de Comércio e Serviços do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior (SCS/MDIC) destaca como público alvo do Siscoserv os residentes e domiciliados no Brasil que realizam operações de comercialização de serviços com residentes ou domiciliados no exterior, dentre as quais as operações de exportação e importação de serviços. Obrigatoriedade: São obrigados a prestar as informações: a) o prestador ou tomador do serviço residente ou domiciliado no Brasil; b) a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no Brasil, que transfere ou adquire o intangível, inclusive os direitos de propriedade intelectual, por meio de cessão, concessão, licenciamento ou por quaisquer outros meios admitidos em direito; e c) a pessoa física ou jurídica ou o responsável legal do ente despersonalizado, residente ou domiciliado no Brasil, que realize outras operações que produzam variações no patrimônio. d) os órgãos da administração pública, direta e indireta, da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. A obrigação do registro referida estende-se ainda: 38 Ás operações realizadas por meio de presença comercial no exterior relacionada à pessoa jurídica domiciliada no Brasil, conforme alínea "d" do Artigo XXVIII do GATS, aprovado pelo Decreto Legislativo nº 30/1994 e promulgado pelo Decreto nº 1.355/1994. Dispensados do registro no Siscoserv: Vale destacar que ficam dispensados do registro no Siscoserv: - as pessoas jurídicas optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional); - os Microempreendedores Individuais (MEI) de que trata o § 1º do art. 18-A da Lei Complementar nº 123/2006; e - as pessoas físicas residentes no País que, em nome individual, não explorem, habitual e profissionalmente, qualquer atividade econômica de natureza civil ou comercial, com o fim especulativo de lucro, desde que não realizem operações em valor superior a US$ 30.000,00 ou o equivalente em outra moeda, no mês. Também estão dispensadas de apresentação as operações de compra e venda efetuadas exclusivamente com mercadorias e as transações envolvendo serviços e intangíveis incorporados em bens e mercadorias exportados ou importados, registrados no Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex). Nota Os serviços de frete, seguro e de agentes externos, bem como demais serviços relacionados às operações de comércio exterior de bens e mercadorias, serão objeto de registro no Siscoserv, por não serem incorporados a bens e mercadorias. 39 Informações a serem prestadas: As informações a serem prestadas no Siscoserv são aquelas relativas às transações entre residentes ou domiciliados no País e residentes ou domiciliados no exterior que compreendam: Serviços, Intangíveis e outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados. Os serviços, os intangíveis e as outras operações estão definidos na Nomenclatura Brasileira de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio (NBS), instituída pelo Decreto nº 7.708/2012. Entretanto, desde 1º.01.2014, passaram a vigorar a nova versão da Nomenclatura Brasileira de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio (NBS) e das Notas Explicativas da Nomenclatura Brasileira de Serviços, Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio (NEBS) - versão 1.1, aprovadas na forma dos Anexos I e II da Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.820/2013, as quais substituem, para todos os efeitos legais, os constantes do Decreto nº 7.708/2012 Módulos: O Siscoserv é composto por dois Módulos: Venda e Aquisição. Módulo Venda: (Exportação) Para registro de vendas efetuadas por residentes ou domiciliados no País a residentes ou domiciliados no exterior, relativas às transações que compreendam serviços, intangíveis e registro de outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados. 40 Módulo Aquisição (Importação) Para registro de aquisições efetuadas por residentes ou domiciliados no País de residentes ou domiciliados no exterior relativas às transações que compreendam serviços, intangíveis e registro de outras operações que produzam variações no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados. (Lei nº 12.546/2011 , art. 25, § 1º, I; Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 , art. 1º , § 1º, I, e § 8º; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 1º , § 1º e § 10) No Módulo Aquisição do Siscoserv, estão previstos os seguintes registros: a) Registro de Aquisição de Serviços (RAS): contém dados referentes à aquisição, por residente ou domiciliado no País, de serviços, intangíveis ou outras operações que produzam variações no patrimônio, de residente ou domiciliado no exterior; b) Registro de Pagamento (RP): contém dados referentes ao pagamento relativo à aquisição objeto de prévio RAS. (Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 3º , II) Modos de prestação de serviços no Módulo Aquisição Os modos de prestação identificam, conforme estabelecido no GATS da OMC, a aquisição de serviços, intangíveis e outras operações que produzam variação no patrimônio segundo a localização do prestador e do tomador. São os seguintes serviços identificados no Módulo Aquisição: a) Modo 1 - Comércio Transfronteiriço: serviço adquirido do território de um país ao território de outro país, por residente ou domiciliado no Brasil e prestado por residente ou domiciliado no exterior. b) Modo 2 - Consumo no Exterior: serviço prestado por residente e domiciliado no exterior e consumido no território de outro país por residente ou domiciliado no Brasil. c) Modo 4 - Movimento temporário de pessoas físicas: residentes no exterior deslocam-se por tempo limitado ao Brasil com vistas a prestar um serviço a residente ou domiciliado no Brasil 41 Nota O Modo 3 - Presença comercial no Brasil, não é registrado no Módulo Aquisição. Gastos pessoais no exterior de pessoas físicas residentes no País Os gastos pessoais no exterior de pessoas físicas residentes no País, relativos à aquisição de serviços, à transferência de intangível e à realização de outras operações que produzam variações no patrimônio que se desloquem temporariamente ao exterior a serviço de pessoas jurídicas domiciliadas no País são operações da pessoa física no Siscoserv. São exemplos de gastos pessoais: a aquisição de refeições hospedagem e locomoção no exterior em viagens de negócios, de treinamento, missões oficiais, participação em congressos, feiras e conclaves. Informações relativas ao Registro de Pagamento (RP) O RP do Siscoserv complementa o RAS com informações relativas ao pagamento a residentes ou domiciliados no exterior, pela aquisição de serviços, intangíveis ou outras operações que produzam variações no patrimônio, bem como o pagamento dos demais custos e despesas incorridos para a efetiva prestação dos serviços, transferência de intangível ou realização de outra operação que produza variação no patrimônio. Neste registro são solicitados os seguintes dados: a) data de pagamento; b) valor pago (valor parcial ou total do contrato, expresso na moeda informada no RAS); c) valor pago com recurso mantido no exterior, número do documento que comprove o pagamento realizado (inclusive notas de despesas), bem como outros elementos pertinentes. 42 Forma de Apresentação: As informações serão apresentadas por meio eletrônico a ser disponibilizado no Centro Virtual de Atendimento ao Contribuinte (e-CAC) da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) e deve ser feita por estabelecimento, se o contribuinte for pessoa jurídica. (Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 , art. 1º , § 1º, I e III; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 1º , §§ 1º e 4º) Prazo de entrega do RVS e RAS O início da obrigatoriedade prestação das informações ao Siscoserv ocorreu em 1º.08.2012, conforme o cronograma constante abaixo e devendo ser prestadas nos seguintes prazos: a) até 31.12.2013, o último dia útil do 6º mês subsequente à data de início da prestação de serviço, da comercialização de intangível ou da realização da operação que produza variação no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados; b) de 1º.01.2014 a 31.12.2015, o último dia útil do 3º mês subsequente à data de início da prestação de serviço, da comercialização de intangível, ou da realização da operação que produza variação no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados; c) a partir de 1º.01.2016, o último dia útil do mês subsequente à data de início da prestação de serviço, da comercialização de intangível, ou da realização da operação que produza variação no patrimônio das pessoas físicas, das pessoas jurídicas ou dos entes despersonalizados; d) último dia útil do mês de junho do ano subsequente à realização de operações por meio de presença comercial no exterior relacionada à pessoa jurídica domiciliada no Brasil. Essa apresentação terá início a partir de 2014 e será anual, em relação ao ano-calendário anterior. (Lei nº 12.546/2011 , art. 27;; Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 , art. 3º e §§ 1º e 2º; Instrução Normativa RFB nº 1.336/2013 , art. 1º; Instrução Normativa RFB nº 1.526/2014 , art. 1º ; Portaria MDIC nº 113/2012 , art. 3º ; Portaria MDIC nº 309/2014 , art. 1º ; Portaria 43 Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 ; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 2.197/2014, art. 1º; 8ª Edição dos Manuais Informatizados dos Módulos Venda e Aquisição) Prazo de entrega relativo às informações de RF e RP Registro de Pagamento Para o Registro de Pagamento (RP), terá os seguintes prazos possíveis, dependendo da data de pagamento: a) quando o pagamento ocorrer depois do início da prestação de serviço, da comercialização de intangível, ou da realização da operação que produza variação no patrimônio, até o último dia útil do mês subsequente ao do pagamento. b)quando o pagamento ocorrer antes do início da prestação de serviço, da transferência de intangível, ou da realização da operação que produza variação no patrimônio, até o último dia útil do mês subsequente ao de inclusão do RAS. Prazo de entrega relativo às informações de Registro de Presença Comercial no Exterior (RPC) A prestação das informações no RPC deverá ser realizada anualmente, a partir de 2014, em relação ao ano-calendário anterior, até o último dia útil do mês de junho do ano subsequente à realização de operações por meio de presença comercial no exterior relacionada a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. Registro das Operações O registro no Siscoserv será realizado utilizando-se a classificação estabelecida pela NBS e pelas respectivas notas explicativas (NEBS). O registro será realizado por estabelecimento da pessoa jurídica. O registro no Siscoserv independe da contratação de câmbio, do meio de pagamento ou da existência de um contrato formal. (Lei nº 12.546/2011 , art. 27; Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 , art. 1º e § 1º, III; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 1º , §§ 4º e 5º) 44 Cronograma de registro das informações As informações serão prestadas conforme cronograma previsto no Anexo Único da Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012, da Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 Capítulos da NBS Capítulo 1 Capítulo 7 Capítulo 20 Capítulos da NBS Descrição do Capítulo Início da prestação das informações Serviços de construção 01/08/2012 Serviços postais; serviços de coleta, remessa ou 01/08/2012 entrega de documentos (exceto cartas) ou de pequenos objetos; serviços de remessas expressas Serviços de manutenção, reparação e instalação 01/08/2012 (exceto construção) Descrição do Capítulo Capítulo 13 Capítulo 14 Capítulo 21 Capítulo 26 Início da prestação das informações Fornecimento de alimentação e bebidas e serviços 01/10/2012 de hospedagem Serviços jurídicos e contábeis 01/10/2012 Outros serviços profissionais 01/10/2012 Serviços de publicação, impressão e reprodução 01/10/2012 Serviços pessoais 01/10/2012 Capítulos da NBS Descrição do Capítulo Capítulo 3 Capítulo 10 Capítulo 18 Início da prestação das informações Serviços de distribuição de mercadorias; serviços 01/12/2012 de despachante aduaneiro Serviços imobiliários 01/12/2012 Serviços de apoio às atividades empresariais 01/12/2012 Capítulo da NBS Descrição do Capítulo Capítulo 2 Capítulo 15 Início da prestação das informações Serviços financeiros e relacionados; securitização 01/02/2013 de recebíveis e fomento comercial Serviços de tecnologia da informação 01/02/2013 Capítulos da NBS Descrição do Capítulo Capítulo 4 Capítulo 5 Capítulo 6 Serviços de transporte de passageiros Serviços de transporte de cargas Serviços de apoio aos transportes Capítulos da NBS Descrição do Capítulo Capítulo 9 Capítulo 11 Capítulo 12 Capítulo 25 Capítulo 27 Capítulos da NBS Capítulo 8 Capítulo 17 Capítulo 19 Início da prestação das informações 01/04/2013 01/04/2013 01/04/2013 Início da prestação das informações Arrendamento mercantil operacional, propriedade 01/07/2013 intelectual, franquias empresariais e exploração de outros direitos Serviços de pesquisa e desenvolvimento 01/07/2013 Serviços recreativos, culturais e desportivos 01/07/2013 Cessão de direitos de propriedade intelectual 01/07/2013 Descrição do Capítulo Início da prestação das informações Serviços de transmissão e distribuição de 01/10/2013 eletricidade; serviços de distribuição de gás e água Serviços de telecomunicação, difusão e 01/10/2013 fornecimento de informações Serviços de apoio às atividades agropecuárias, 01/10/2013 45 Capítulo 22 Capítulo 23 Capítulo 24 silvicultura, pesca, aquicultura, extração mineral, eletricidade, gás e água Serviços educacionais 01/10/2013 Serviços relacionados à saúde humana e de 01/10/2013 assistência social Serviços de tratamento, eliminação e coleta de 01/10/2013 resíduos sólidos, saneamento, remediação e serviços ambientais Finalidade da Informação As informações prestadas ao Siscoserv serão utilizadas pelo Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior na sistemática de coleta, tratamento e divulgação de estatísticas, no auxilio à gestão e ao acompanhamento dos mecanismos de apoio ao comércio exterior de serviços, intangíveis e às demais operações, instituídos no âmbito da administração pública, bem como no exercício das demais atribuições legais de sua competência. As pessoas jurídicas obrigadas a prestar as informações no Siscoserv , devem indicar se utilizou ou não mecanismos de apoio ao comércio exterior de serviços, intangíveis e demais operações. Os órgãos da administração pública com poder de regulação, normatização, controle ou fiscalização utilizarão a vinculação com o MDIC para verificação do adimplemento das condições necessárias à sua fruição. A Secretaria de Comércio e Serviços do Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior (SCS) auxiliará a gestão e o acompanhamento dos mecanismos de apoio ao comércio exterior de serviços, intangíveis e às demais operações, instituídos no âmbito da administração pública. (Lei nº 12.546/2011 , art. 26; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 7º ) 46 Penalidades: O sujeito passivo que deixar de prestar as informações ao Siscoserv ou que apresentá-las com incorreções ou omissões será intimado para apresentá-las ou para prestar esclarecimentos no prazo estipulado pela RFB e se sujeitará às seguintes multas, a serem recolhidas mediante Documento de Arrecadação de Receita Federal (Darf) preenchido com o código de receita (campo 04) 3864: a) por apresentação extemporânea: a.1) R$ 500,00 por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas jurídicas que estiverem em início de atividade ou que sejam imunes ou isentas ou que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido ou pelo Simples Nacional; a.2) R$ 1.500,00 por mês-calendário ou fração, relativamente às demais pessoas jurídicas; a.3) R$ 100,00 por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas físicas. b) por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), para apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade fiscal, que nunca serão inferiores a 45 dias: R$ 500,00 por mês-calendário; c) por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com informações inexatas, incompletas ou omitidas: c.1) 3%, não inferior a R$ 100,00, do valor das transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta c.2) 1,5%, não inferior a R$ 50,00, do valor das transações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa física ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta 47 Notas (1) As pessoas jurídicas que, na última declaração, tenham utilizado mais de uma forma de apuração do lucro, ou tenham realizado algum evento de reorganização societária, deverá ser aplicada a multa de R$ 1.500,00 por mês-calendário ou fração. (2) Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, ser penalizada por não cumprimento à intimação da Secretaria da Receita Federal (RFB) ou por cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas, incompletas ou omitidas os valores e o percentual serão reduzidos em 70%. (3) A multa por atraso na entrega da escrituração digital será reduzida à metade, quando a obrigação acessória for cumprida antes de qualquer procedimento de ofício. (Medida Provisória nº 2.158-35/2001 , art. 57 ; Lei nº 12.873/2013 , art. 57 ; Lei nº 12.546/2011 , art. 27; Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 , art. 4º ;; Instrução Normativa RFB nº 1.409/2013 , art. 1º; Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 , art. 8º ; Ato Declaratório Executivo Codac nº 19/2014 ) 48 Módulo IV – Acordos | Países com Tributação Favorecida Países com os quais o Brasil mantém acordo para evitar a bitributação do Imposto de Renda. Prevalência de acordos sobre a legislação interna De acordo com o RIR/1999, art. 997 , os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna e serão observados pela legislação que lhes sobrevenha. Nesse caso, quando a legislação interna fixar alíquota inferior à estabelecida em acordo ou convenção, prevalecerá aquela da legislação (BRASIL). Quando a legislação interna estabelecer alíquota superior à fixada em acordo ou convenção, prevalecerá esta (ACORDO). Essa norma aplica-se, inclusive, aos juros relativos à aquisição de bens a prazo (Instrução Normativa SRF nº 70/1982). Relação de países com os quais o Brasil mantém acordo Acordos vigentes Relacionamos a seguir, em ordem alfabética, os países com os quais o Brasil mantém acordo para evitar bitributação do Imposto de Renda, e indicamos, também, o Decreto Presidencial que promulgou o respectivo acordo e os atos administrativos que disciplinam a sua aplicação: 49 Argentina Decreto nº 87.976/1982 Portaria MF nº 22/1983 Ato Declaratório Normativo CST nº 6/1990 Áustria Decreto nº 78.107/1976 Portaria MF nº 470/1976 Bélgica Decreto nº 72.542/1973 Portaria MF nº 271/1974 Portaria MF nº 71/1976 Canadá Decreto nº 92.318/1986 Portaria MF nº 199/1986 Portaria MF nº 55/1988 Chile Decreto nº 4.852/2003 Portaria MF nº 285/2003 China Decreto nº 762/1993 Coréia Decreto nº 354/1991 Dinamarca Decreto nº 75.106/1974 Portaria MF nº 68/1975 Portaria MF nº 70/1976 Equador Decreto nº 95.717/1988 Espanha Decreto nº 76.975/1976 Portaria MF nº 45/1976 Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 27/2004 Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 6/2002 Filipinas Decreto nº 241/1991 50 Finlândia Decreto nº 2.465/1998 Decreto nº 73.496/1974 Portaria MF nº 223/1974 Ato Declaratório SRF/COSIT nº 12/1998 França Decreto nº 70.506/1972 Portaria MF nº 287/1972 Portaria MF nº 20/1976 Parecer Normativo CST nº 55/1976 Grã-Bretanha Decreto nº 6.797/2009 Holanda Decreto nº 355/1991 Hungria Decreto nº 53/1991 Índia Decreto nº 510/1992 Irlanda do Norte Decreto nº 6.797/2009 Israel Decreto nº 5.576/2005 Itália Decreto nº 85.985/1981 Portaria MF nº 203/1981 Portaria MF nº 226/1984 Japão Decreto nº 61.899/1967 Decreto nº 81.194/1978 Portaria MF nº 92/1978 Parecer Normativo CST nº 38/1970 Parecer Normativo CST nº 662/1971 Parecer Normativo CST nº 3/1996 Ato Declaratório Normativo CST nº 2/1980 Luxemburgo Decreto nº 85.051/1980 51 Portaria MF nº 413/1980 Portaria MF nº 510/1985 México Portaria MF nº 38/2007 Noruega Decreto-lei nº 501/1969 Decreto nº 66.110/1970 Decreto nº 86.710/1981 Decreto nº 2.132/1997 Portaria MF nº 25/1982 Portaria MF nº 227/1984 Ato Declaratório SRF nº 57/1996 Paraguai Decreto Legislativo SF nº 972/2003 Peru Decreto nº 7.020/2009 Portaria MF nº 553/2010 Portugal Decreto nº 4.012/2001 (vigência a partir de 05.10.2001) Portaria MF nº 28/2002 Decreto nº 69.393/1971 (vigência até 31.12.1999) Portaria MF nº 181/1973 Parecer Normativo CST nº 132/1973 Parecer Normativo CST nº 105/1974 Ato Declaratório SRF nº 6/1997 Ato Declaratório SRF nº 53/1999 República Bolivariana da Venezuela Decreto Legislativo nº 559/2010 Decreto nº 8.336/2014 52 República da Turquia Decreto Legislativo nº 248/2012 Decreto nº 8.140/2013 República de Trinidad e Tobago Decreto Legislativo nº 1/2011 Decreto nº 8.335/2014 República Eslovaca Decreto nº 43/1991 República Tcheca Decreto nº 43/1991 Suécia Decreto nº 77.053/1976 Portaria MF nº 44/1976 Portaria MF nº 5/1979 Parecer Normativo CST nº 37/1974 Ato Declaratório Normativo CST nº 28/1978 Decreto nº 5.799/2006 Ucrânia Portaria MF nº 198/2006 (O tratamento tributário estabelecido nesta Po geradores ocorridos a partir de 1º.01.2007) Notas (1) Em relação a Alemanha, o Ato Declaratório Executivo SRF nº 72/2005 dispõe que, em virtude da denúncia, em 07.04.2005, pela República Federal da Alemanha, a vigência do Acordo para evitar a dupla tributação, firmado com o Brasil, cessa a partir de 1º.01.2006. (2) O Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 5/2014 dispõe que o tratamento tributário a ser dispensado aos rendimentos pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos por fonte situada no Brasil a pessoa física ou jurídica residente no exterior pela prestação de serviços técnicos e de assistência técnica, com ou sem transferência de tecnologia, com base em acordo ou convenção para evitar a dupla tributação da renda celebrado pelo Brasil será aquele previsto no respectivo Acordo ou Convenção: 53 I) no artigo que trata de royalties, quando o respectivo protocolo contiver previsão de que os serviços técnicos e de assistência técnica recebam igual tratamento, na hipótese em que o Acordo ou a Convenção autorize a tributação no Brasil; II) no artigo que trata de profissões independentes ou de serviços profissionais ou pessoais independentes, nos casos da prestação de serviços técnicos e de assistência técnica relacionados com a qualificação técnica de uma pessoa ou grupo de pessoas, na hipótese em que o Acordo ou a Convenção autorize a tributação no Brasil, ressalvado o disposto no inciso I; ou III) no artigo que trata de lucros das empresas, ressalvado o disposto nos incisos I e II. Efeito retroativo dos atos que promulgam tratados internacionais Os atos que promulgam os tratados internacionais, celebrados pelo Brasil, geram efeitos ex tunc com relação às datas eventualmente previstas nos textos originais para vigência do acordo, isto é, produzem efeitos retroativos a partir das referidas datas. (Parecer Normativo CST nº 3/1979). Informações sobre contribuinte solicitadas por país com o qual o Brasil mantém acordo O fornecimento de informações sobre a situação fiscal de pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no Brasil ou no exterior, de interesse da administração tributária brasileira, da administração tributária de país com o qual o Brasil tenha firmado acordo para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre a renda, ou da própria pessoa física ou jurídica, obedecerá às regras previstas pela Instrução Normativa RFB nº 1.226/2011, alterada pela Instrução Normativa RFB nº 1.301/2012. 54 Informações sobre residentes no Brasil As informações em relação à pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País serão prestadas pelas seguintes Unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB): a) quando solicitadas diretamente à administração tributária brasileira pela administração tributária de país estrangeiro: pela Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF), Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Administração Tributária (Derat), Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Instituições Financeiras (Deinf) ou Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Maiores Contribuintes (Demac), do domicílio tributário da pessoa física ou jurídica, e encaminhadas à Coordenação-Geral de Relações Internacionais (Corin), à qual competirá responder à administração tributária solicitante; ou b) quando requeridas pelo interessado, ou por seu representante legal devidamente autorizado: pela DRF, Derat, Deinf ou Demac, de seu domicílio tributário. Informações sobre não residentes no Brasil A comprovação do recolhimento do imposto sobre a renda no Brasil, para efeito de compensação em outro país, deverá ser solicitada pelo não residente no Brasil, ou por seu representante legal devidamente autorizado, à DRF, Derat, Deinf ou Demac, da jurisdição de domicílio da fonte pagadora dos rendimentos. O titular da DRF, Derat, Deinf ou Demac certificará a autenticidade do recolhimento, mediante aposição de data, identificação funcional e assinatura, no "Atestado de Rendimentos Auferidos no Brasil por Não Residentes", conforme Anexo II daInstrução Normativa RFB nº 1.226/2011 , ou em impresso oficial da administração tributária do país de residência do interessado, a seu pedido ou a pedido de seu representante legal devidamente autorizado. 55 Nota Para fazer jus aos benefícios previstos nas convenções internacionais destinadas a evitar a dupla tributação da renda, firmadas pelo Brasil, o interessado, residente no exterior, ou seu representante legal devidamente autorizado, deverá apresentar à fonte pagadora dos rendimentos no Brasil o "Atestado de Residência Fiscal no Exterior", conforme Anexo III a esta Instrução Normativa, ou documento oficial que comprove a sua residência fiscal, emitido pela administração tributária do país estrangeiro. Pedidos de informações fiscais a países estrangeiros Os pedidos de informação fiscal a países estrangeiros deverão ser formulados de acordo com exigências formais previstas na legislação brasileira e desses países ou em acordos firmados pelo Brasil, observando-se que as formas pelas quais se viabilizam esses pedidos são, entre outras, as seguintes (Portaria SRF nº 1.825/1998): a) as previstas nas Convenções firmadas entre o Brasil e outros países (relacionadas no subtópico 2.1); b) a expedição de cartas rogatórias (utilizadas nos casos em que há procedimento judicial no país e estão previstas na legislação doméstica e em Convenções firmadas pelo Brasil); c) a utilização de canais diplomáticos brasileiros (que podem ser utilizados nos casos em que não haja Convenção em vigor e quando não for obrigatória a via judicial); d) a assistência direta de órgãos de governo estrangeiro (que poderá ser solicitada, na ausência de Convenção, quando nesses países houver previsão de sua prestação na legislação interna). 56 Nota Até 11.11.2013, nas Convenções destinadas a evitar a dupla tributação da renda, firmadas pelo Brasil com países integrantes do Mercado Comum do Sul (Mercosul), tiveram que incluir cláusula prevendo a concessão de crédito do imposto de renda sobre lucros e dividendos recebidos por pessoa jurídica domiciliada no Brasil, o qual deveria ser pago no outro país signatário, mas que não tenha sido em decorrência de lei de vigência temporária de incentivo ao desenvolvimento econômico, nacional, regional ou setorial.O crédito mencionado, observadas demais condições gerais de concessão e outras que vierem a ser estabelecidas em legislação específica, somente será admitido quando os lucros ou dividendos distribuídos provenham diretamente de atividade desenvolvida no país estrangeiro signatário, relativa aos setores: a) industrial, exceto da indústria de cigarro e bebidas em geral, inclusive os concentrados destas; b) agrícola, de florestamento ou pesqueira (Lei nº 10.637/2002, art. 55 , revogado pela Lei nº 12.973/2014, art. 118 (revogação da Medida Provisória nº 627/2013). IRRF – Remessa Exterior - Países com Acordo Serviços COM ou SEM Transferência de Tecnologia A Procuradoria – Geral da Fazenda Nacional (PGFN), por meio do Parecer PGFN/CAT nº 2.363/2013, reformou seu entendimento sobre a aplicação da legislação doméstica que prevê a incidência do IRRF sobre a remessa de pagamentos a não residentes pela prestação de serviços técnicos sem a transferência de Tecnologia, vis a vis, a extensão dos tratados internacionais para evitar a bitributação firmada pelo Brasil. De acordo com o Artigo 685, inciso II « a » do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), os rendimentos pagos ao exterior pela prestação de serviços estão sujeitos à incidência do IRRF à alíquota de 25%. 57 Por outro lado, o Artigo VII dos tratados internacionais para evitar a bitributação assinados pelo Brasil dispõe que como regra geral, « os lucros das empresas » estrangeiras somente estão sujeitos à tributação em seu país de residência, exceto se possuírem um estabelecimento permanente no Brasil. Em princípio, considerando este novo parecer, o fato é que quando os contratos de prestações de serviços por empresas estrangeiras não forem averbados no INPI, e sendo a prestadora de serviço domiciliada em qualquer um dos trinta países com os quais o Brasil firmou Convenções para evitar a dupla tributação, não deve haver retenção de Imposto de Renda. O lucro na prestação do serviço será tributável somente no Estado da prestadora de serviço, conforme artigo 7º dessas Convenções. Por fim, o Parecer/PGFN/CAT nº 2.363/2013 revogou o Parecer nº 776/2011, que previa a incidência de IRRF sobre os valores recebidos por sociedades estrangeiras que prestam serviços sem transferência de tecnologia, valendo agora o entendimento de que sobre tais remessas não deve, como regra, incidir o imposto de renda. Por outro lado, caso a prestadora de serviço técnico esteja domiciliada nos demais países com os quais o Brasil firmou Convênios Internacionais (salvo Espanha e Argentina) deverá haver retenção de IR à alíquota máxima de 15%, conforme artigo 12 dessas Convenções. Aplicação da Orientação Com o novo parecer, a PGFN admite que essas remessas devem ser tratadas como "lucro" da prestação de serviço, não sujeita à retenção de imposto de renda no Brasil. Apenas tributadas no país onde o serviço foi prestado, como prevê o artigo 7º da mesma convenção. A aplicação da orientação deve ser examinada caso a caso, em cada tratado. Isso porque, há tratados que submetem os serviços técnicos (ainda que sem transferência de tecnologia) ao mesmo regime aplicável aos “Royalties” – previsto no artigo 12 da Convenção Padrão. Nessa situação, normalmente se concede tanto ao país de fonte como ao de residência do beneficiário o poder de tributar esses rendimentos. 58 Prestação de Serviços Técnicos com ou sem transferência de Tecnologia Convenções Países Artigo 12º do tratado Royalties Estão sujeitas ao IRRF, observada a alíquota máxima prevista em cada TDT. Na prática, alíquotas mais baixas que a alíquota geral de 15% pode ser aplicada, como nos casos de remessas para o Japão (12,5%), África do Sul, Bélgica, Coréia, Espanha, Israel, México e Turquia (10% para todos esses últimos casos); África do Sul Retenção do IRRF Acordo Decreto 5.922/2006 Alíquota 10% Protocolo que constitui parte integrante da convenção, no Item 3. Com referência ao Artigo 12 Artigo 7º do tratado Lucro das Empresas Não estão sujeitas à retenção na fonte no Brasil, visto que tal artigo determina a competência tributária exclusiva para o país de domicílio do prestador de serviços, exceto se possuir um estabelecimento permanente no Brasil. RETER Fica entendido que as disposições do parágrafo 3 do Artigo 12 aplicar-se-ão a pagamentos de qualquer espécie recebidos em razão da prestação de serviços técnicos e assistência técnica. Alemanha - Decreto Acordo sem efeito 5.654/2005 desde 1º de janeiro de 2006 Revoga o Decreto no 76.988, de 6 de janeiro de 1976, que dispõe sobre a execução do Acordo entre a República Federativa do Brasil e a República Federal da Alemanha RETER Argentina Protocolo que constitui parte integrante da convenção, no Item 7. Com referência ao Artigo XII, parágrafo 3 Fica estabelecido que as disposições do parágrafo 3 do Artigo XII aplicam-se às rendas RETER Decreto 87.976/82 59 provenientes do uso ou da concessão do uso de notícias Internacionais e da prestação de serviços técnicos e de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante. Áustria Bélgica Decreto 78.107/76 Não remete o serviço técnico para Aplicar o Parecer o art.12 (Royalties) PGFN 2.363/2013 NÃO RETER Decreto 72.542/73 Protocolo - 6.Ad parágrafos 2 e 3: RETER Decreto 6.332/07 Art.XII Fica entendido que as disposições do artigo 12, parágrafo 3, visam os pagamentos recebidos por assistência técnica ou pelo fornecimento de serviços técnicos. Decreto 92.318/86 Protocolo - 8. Com referência ao artigo XII, parágrafo 3 Artigo 12, Alíquota 10% Canadá RETER Fica entendido que a expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico" mencionada no parágrafo 3 do artigo XII inclui os rendimentos provenientes da prestação de assistência técnica e serviços técnicos. Chile Decreto 4.852/03 Protocolo - 5. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 RETER As disposições do parágrafo 3 do Artigo 12 aplicam-se aos rendimentos provenientes da prestação de serviços técnicos e assistência técnica. China Decreto 762/93 Protocolo - Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 Entende-se que o disposto no parágrafo 3 do Artigo 12 aplicar-se-á a quaisquer pagamentos recebidos em contrapartida pela prestação de assistência técnica ou de serviços técnicos. RETER 60 Coréia Decreto 354/91 Protocolo - 4. Com referência ao Artigo XII, parágrafo 3 RETER Alíquota 10% Fica entendido que o disposto no parágrafo 3 do Artigo XII aplica-se aos pagamentos de qualquer espécie recebidos como remuneração pela prestação de assistência técnica e de serviços técnicos Dinamarca Decreto 75.106/74 Protocolo parágrafo 3 3. Ad/Artigo 12, RETER A expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico", mencionada no parágrafo 3 do Artigo 12, inclui os rendimentos provenientes da prestação de serviços técnicos e assistência técnica. Equador Decreto 95.717/88 Protocolo - 5. Com referência ao Artigo XII, parágrafo 3 RETER Fica entendido que o disposto no parágrafo 3 do Artigo XII aplica-se aos rendimentos provenientes da prestação de serviços técnicos e de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante. Espanha Decreto 76.975/76 Protocolo parágrafo 3. 5. Ad/Artigo 12, Alíquota 10% A expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico", mencionada no parágrafo 3 do Artigo 12, compreende os rendimentos provenientes da prestação de serviços técnicos e assistência técnica. RETER 61 Filipinas Decreto 241/91 Protocolo - 7. Com referência ao Artigo 12 RETER Fica entendido que: b) o disposto no parágrafo 3 aplicase aos pagamentos de qualquer natureza recebidos como remuneração pela prestação de assistência técnica e de serviços técnicos Finlândia Decreto 2.465/98 Não remete o serviço técnico para Aplicar o Parecer o at.12 (Royalties) PGFN 2.363/2013 NÃO RETER França Decreto 70.506/72 Não remete o serviço técnico para Aplicar o Parecer o at.12 (Royalties) PGFN 2.363/2013 NÃO RETER Hungria Decreto 53/91 Protocolo - 6. Com referência ao Artigo XII, parágrafo 3 RETER Fica entendido que o disposto no parágrafo 3 do Artigo XII aplica-se aos pagamentos de qualquer natureza recebidos como remuneração pela prestação de assistência técnica e de serviços técnicos Índia Decreto 510/92 Protocolo - 2. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 Fica entendido que o disposto no parágrafo 3 do Artigo 12 aplica-se aos pagamentos de qualquer espécie feitos a qualquer pessoa que não seja um empregado da pessoa pagadora, como remuneração pela prestação de assistência ou serviços de natureza gerencial, administrativa, científica, técnica ou de consultoria. RETER 62 Israel Decreto 5.576/05 Protocolo - 2. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3º RETER Alíquota 10% Fica entendido que a expressão "por informação concernente à experiência industrial, comercial ou científica" mencionada no parágrafo 3º do Artigo 12 inclui os rendimentos originários da prestação de assistência técnica e de serviços técnicos. Itália Decreto 85.985/81 Protocolo - 5. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 4 RETER A expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico" mencionada no parágrafo 4 do Artigo 12 inclui os rendimentos provenientes da prestação de assistência técnica e serviços técnicos. Japão Decreto 61.899/67 Não remete o serviço técnico para Aplicar o Parecer o art.11 (Royalties) PGFN 2.363/2013 NÃO RETER Protocolo - 4. Ad Artigo 12, parágrafo 3 A expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida ou a estudos no setor industrial, comercial ou científico", mencionada no parágrafo 3 do artigo 12 inclui os rendimentos de assistência técnica e serviços técnicos. RETER Serviço-12,5% Cessão 25% Direito 15% Protocolo Marca 81.194/78 Autoral Luxemburgo Decreto 85.051/80 63 México Decreto 6.000/06 Protocolo - 6. Com referência ao parágrafo 3 do Artigo 12 RETER Alíquota 10% a) Fica entendido que as disposições do parágrafo 3 do Artigo 12 se aplicam a qualquer espécie de pagamento recebido em razão da prestação de assistência técnica e de serviços técnicos. Noruega Decreto 86.710/81 Protocolo - 6. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 RETER Fica entendido que a expressão "por informações correspondentes à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico", mencionado no parágrafo 3 do Artigo 12, inclui os rendimentos provenientes da prestação de assistência técnica e serviços técnicos. Países Baixos Decreto 355/91 Protocolo - 5. Com referência ao Artigo 12, Parágrafo 3 RETER ( Holanda ) Fica entendido que o disposto no parágrafo 3 do Artigo 12 aplica-se a qualquer espécie de pagamento recebido em contraprestação de serviços e assistência técnica. Peru Decreto 7.020/09 Protocolo - 4. Com referência ao Artigo 12 ( "Royalties"), parágrafo 3: RETER As disposições do parágrafo 3 do Artigo 12 se aplicam a qualquer espécie de pagamento recebido pela prestação de serviços técnicos e de assistência técnica. Portugal Decreto 4.012/01 Protocolo - 5. Com referência ao Artigo 12º, nº 3 Fica entendido que as disposições do nº 3 do Artigo 12º se aplicam a qualquer espécie de pagamento recebido em razão da prestação de RETER 64 assistência técnica e de serviços técnicos. República Eslovaca República Tcheca Protocolo - 3. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 Decreto 43/91 RETER Fica entendido que o disposto no parágrafo 3, Artigo 12, aplica-se aos rendimentos obtidos pela prestação de assistência técnica e de serviços técnicos Suécia Decreto 77.053/76 Não remete o serviço técnico para Aplicar o Parecer o at.12 (Royalties) PGFN 2.363/2013 NÃO RETER Turquia Decreto 8.140/13 Protocolo - 3. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 RETER Alíquota 10% Fica entendido que as disposições do parágrafo 3 do Artigo 12 aplicarse-ão a pagamentos de qualquer espécie recebidos como remuneração pela prestação de assistência técnica e de serviços técnicos Ucrânia Decreto 5.799/06 Protocolo - 2. Com referência ao Artigo 12, parágrafo 3 Fica entendido que a expressão “para informações referentes à experiência industrial, comercial ou científica” mencionada no parágrafo 3 do Artigo 12 inclui os rendimentos obtidos com a prestação de assistência técnica e serviços técnicos. RETER 65 Recentemente foi publicado o Ato Declarat6ório Interpretativo RFB Nº 5 que versa sobre o tratamento tributário a ser aplicado aos rendimentos pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos por fonte situada no Brasil a pessoa física ou jurídica que resida no exterior pela prestação de serviços técnicos e de assistência técnica, com ou sem transferência de tecnologia, com base em acordo ou convenção para evitar a dupla Tributação da renda celebrado pelo Brasil. Assim o tratamento tributário a ser aplicado será aquele previsto no respectivo acordo ou convenção: a) no artigo que trata de royalties quando o respectivo protocolo contiver previsão de que os serviços técnicos e de assistência técnica recebam igual tratamento, na hipótese em que o acordo ou a convenção autorize a tributação no Brasil; b) no artigo que trata de profissões independentes ou de serviços profissionais ou pessoais independentes, nos casos da prestação de serviços técnicos e de assistência técnica que sejam relacionados com a qualificação técnica de uma pessoa ou grupo de pessoas, na hipótese em que o acordo ou a convenção autorize a tributação no Brasil, ressalvado o disposto na letra "a"; c) no artigo que trata de lucros das empresas, ressalvado o disposto nas letras "a" e "b". As empresas que remetem ao exterior o pagamento por serviços técnicos, sem transferência de tecnologia, prestados por empresa localizada em país com o qual o Brasil possua tratado para evitar a bitributação só vão recolher o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) sobre esses valores se o próprio acordo internacional ou protocolo autorizar a tributação no Brasil e equiparar esse tipo de serviço com royalties. 66 Um exemplo está no tratado firmado entre Brasil e China, país com o qual o Brasil tem várias relações comerciais. Um de seus dispositivos determina a tributação. “Entende-se que o disposto no parágrafo 3º do artigo 12 aplicar-se-á a quaisquer pagamentos recebidos em contrapartida pela prestação de assistência técnica ou de serviços técnicos”. O novo Ato Declaratório Interpretativo também revoga o ADI nº 1, de 2000, que determinava a tributação de rendimentos por serviços técnicos sem transferência de tecnologia. Com base nessa norma, os fiscais aplicavam autos de infração para cobrar 25% de IRRF. Agora, os entendimentos do Fisco, da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) e do Superior Tribunal de Justiça (STJ) estão alinhados. 67 Módulo V – Tipos de Remessas Remessa Simbólica A remessa pode ser apenas simbólica, consistente em operação autorizada pelo BACEN, devidamente documentada, mas que não movimentam, na prática, valores em espécie (dinheiro efetivamente). Em outras palavras, pensando em termos práticos, haverá incidência de IRRF sempre que houver um pagamento, um crédito contábil ou uma remessa simbólica de um rendimento, ganho de capital ou provento para o exterior. Remessas para pagamento de Aluguéis Aluguéis são devidos como contraprestação pelo uso, fruição ou exploração de bens corpóreos. Bens corpóreos são aqueles que nossos sentidos podem perceber, são bens com existência material. Assim sendo, podemos alugar uma casa, um carro, uma máquina etc. Valores remetidos a Pessoa Física ou Jurídica Via de regra, as remessas internacionais a título de rendimentos: 1- de aluguéis, nos termos do art. 685, I, do RIR/99 para aluguel de bens móveis (código DARF para recolhimento: 0473) 2- e art. 705, do RIR/99 para pagamento de aluguel referente a bens imóveis (código DARF para recolhimento: 9478). Estão sujeitas à Incidência do imposto na fonte à alíquota 15% de IRRF 68 Responsabilidade pela Retenção: No caso de rendimentos de aluguéis de imóveis recebidos por residentes ou domiciliados no exterior, compete ao seu procurador a retenção do imposto mediante aplicação da alíquota de 15% (quinze por cento), observado o disposto no art. 31 da referida IN. Art.33 da IN-1500/14 Fretes Internacionais As companhias de navegação aérea e marítima domiciliadas no exterior que receberem rendimentos de pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no Brasil terão 15% de IRRF retido sobre os montantes, caso seu país também tribute os rendimentos das empresas brasileiras que exerçam o mesmo tipo de atividade. Essa regra está prevista no art. 711, do RIR/99. Observe-se que o dispositivo legal fala em navegação aérea e marítima, não fazendo qualquer referência às empresas estrangeiras de transporte terrestre. Diante disso, a própria Receita Federal, em resposta à consulta manifestou seu entendimento de que esta regra se estende também às companhias de navegação terrestre, conforme transcrito abaixo: "Processo de Consulta nº 276/2004 Superintendência Regional da Receita Federal - SRRF/9ª RF Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF (...) São isentos do imposto de renda os rendimentos auferidos no tráfego internacional por empresas estrangeiras de transporte terrestre, desde que, no país de sua nacionalidade, tratamento idêntico seja dispensado às empresas brasileiras que tenham o mesmo objeto. A fruição desse benefício está, contudo, condicionada ao reconhecimento por ato da Secretaria daReceita Federal. 69 Dispositivos Legais: Decreto-Lei nº 1.228, de 1972, arts. 1º e 2º, parágrafo único; RIR/1999, arts. 176 e 181. Marco Antônio Ferreira Posseti - Chefe." Portanto, conclui-se que haverá retenção de 15% no crédito/remessa/pagamento internacional do rendimento das pessoas físicas ou jurídicas referente a transporte aéreo, marítimo ou terrestre. Não haverá a retenção caso haja disposição diferente em tratado ou houver reciprocidade de tratamento entre os países. As importâncias Películas Cinematográficas pagas/creditadas/remetidas aos produtores, distribuidores ou intermediários no exterior, a título de exploração de obras audiovisuais estrangeiras (filmes) estão sujeitas à retenção de 25% de IRRF, nos termos do art. 706, do RIR/99. Contudo, os contribuintes do imposto (os estrangeiros) podem beneficiar-se do abatimento de 70% do imposto devido, desde que invistam em coproduções de obras cinematográficas brasileiras de produção independente, em projetos previamente aprovados pelo Ministério da Cultura. O código DARF para recolhimento é 5192. 70 Operações tributadas à Alíquota ZERO Algumas situações são tributadas à alíquota ZERO para fins de IRRF, o que implica dizer que não há retenção na fonte quando do pagamento/crédito/remessa das divisas ao exterior. São elas (art. 691/RIR/99): Receitas de frete, afretamento, aluguéis ou arrendamento de embarcações marítimas ou fluviais ou de aeronaves estrangeiras, feitos por empresas, desde que tenham sido aprovados por autoridades competentes, bem assim os pagamentos de aluguel de contêineres, sobrestadia e outros relativos ao uso de serviços de instalações portuárias; Comissões pagas por exportadores a seus agentes no exterior; Remessas para o exterior, exclusivamente para pagamento das despesas com promoção, propaganda e pesquisas de mercado de produtos brasileiros, inclusive aluguéis e arrendamentos de stands e locais para exposições, feiras e conclaves semelhantes, bem como as de instalação e manutenção de escritórios comerciais e de representação, de armazéns, depósitos ou entrepostos; Valores correspondentes a operação de cobertura de riscos de variações, no mercado internacional, de taxa de juros, de paridade entre moedas e de preços de mercadorias (hedge); Valores correspondentes aos pagamentos de contraprestação de arrendamento mercantil de bens de capital, celebrados com entidades domiciliadas no exterior; Comissões e despesas incorridas nas operações de colocação, no exterior, de ações de companhias abertas, domiciliadas no Brasil, desde que aprovadas pelo Banco Central do Brasil e Pela Comissão de Valores Mobiliários; Solicitação, obtenção e manutenção de direitos da propriedade industrial, no exterior; 71 Juros decorrentes de empréstimos contraídos no exterior, em países que mantenham acordos tributários com o Brasil, por empresas nacionais, particulares ou oficiais, por prazo igual ou superior a 15 anos, à taxa de juros do mercado credor, com instituições financeiras tributadas em nível inferior ao admitido pelo crédito fiscal nos respectivos acordos tributários; Juros, comissões, despesas e descontos decorrentes de colocações no exterior, previamente autorizadas pelo Banco Central do Brasil, de títulos de crédito internacionais, inclusive comercial papers, desde que o prazo médio de amortização corresponda, no mínimo, a 96 meses; Juros de desconto, no exterior, de cambiais de exportação e as comissões de banqueiros inerentes a essas cambiais; Juros e comissões relativos a créditos obtidos no exterior e destinados ao financiamento de exportações. Os demais serviços e intangíveis não enquadrados em artigos específicos do RIR/99, não isentos e não sujeitos à CIDE estão sujeitos ao IRRF à alíquota de 25%, conforme art. 685, inciso II, do RIR/99. Dispensa de Retenção do IR Não se sujeitam a retenção, as remessas ao exterior (art. 690, RIR/99): - Para pagamento de apostilas decorrentes de curso por correspondência ministrado por estabelecimento de ensino com sede no exterior; - Valores registrados no BACEN como (re)investimento que estejam retornando ao país de origem; - Valores dos bens recebidos por herança ou doação, por pessoa residente ou domiciliada no exterior; 72 - Importâncias destinadas ao pagamento de livros técnicos importados, de livre divulgação; - Para dependentes no exterior (guardados todos os limites); - As aplicações da UNJSPF, órgão administrado pela ONU, na Bolsa de Valores; - Remessas à IFC por investimento direto ou empréstimos em moeda a empresas brasileiras; - Cobertura de gastos no exterior, de pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País, em viagens de turismo, negócios, serviço, treinamento ou missões oficiais; - Pagamento de salários de funcionários de empreiteiras de obras e prestadores de serviços no exterior; - Pagamento de salários e remunerações de correspondentes de imprensa, com ou sem vínculo empregatício, bem como o ressarcimento de despesas inerentes ao exercício da profissão e pagamento por matérias enviadas ao Brasil no caso de freelancers, desde que os beneficiários sejam pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País; - Remessa para fins educacionais, científicos ou culturais, assim como o pagamento das taxas escolares, de inscrição em congressos, conclaves, seminários etc.; - Remessa para cobertura de gastos com treinamento e competições esportivas no exterior, desde que o remetente seja clube, associação, federação ou confederação esportiva e no caso de atleta, que sua participação no evento seja confirmada pela respectiva entidade; - Remessa por pessoas físicas, residentes ou domiciliadas no país, para cobertura de despesas médico-hospitalares com tratamento de saúde, no exterior, do remetente ou de seus dependentes; e Pagamento de despesas terrestres relacionadas com pacotes turísticos. 73 Legislação Referenciada Dispositivos referenciados acima e: RIR – Decreto 3.000/99 Lei nº 10.168, de 29 de dezembro de 2000 Lei Complementar 116/03 Instrução Normativa RFB nº 1455, de 06 de março de 2014. SISCOSERV Ato Declaratório Executivo Codac nº 19/2014 Decreto nº 1.355/1994 Decreto nº 70.235/1972 Decreto nº 7.708/2012 Decreto Legislativo nº 30/1994 Instrução Normativa RFB nº 1.008/2010 Instrução Normativa RFB nº 1.277/2012 Instrução Normativa RFB nº 1.336/2013 Instrução Normativa RFB nº 1.383/2013 Instrução Normativa RFB nº 1.391/2013 Instrução Normativa RFB nº 1.396/2013 Instrução Normativa RFB nº 1.409/2013 Instrução Normativa RFB nº 1.526/2014 Instrução Normativa SRF nº 208/2002 Lei Complementar nº 123/2006 Lei nº 12.546/2011 Lei nº 12.871/2013 Lei nº 12.873/2013 Código de Processo Civil Lei nº 9.430/1996 Lei nº 9.718/1998 Medida Provisória nº 2.158-35/2001 Medida Provisória nº 621/2013 74 Portaria MDIC nº 113/2012 Portaria MDIC nº 309/2014 Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.820/2013 Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.895/2013 Portaria Conjunta RFB/SCS nº 1.908/2012 Portaria Conjunta RFB/SCS nº 2.197/2014 Solução de Consulta Cosit nº 102/2015 Solução de Consulta Cosit nº 105/2015 Solução de Consulta Cosit nº 129/2015 Solução de Consulta Cosit nº 20/2015 Solução de Consulta Cosit nº 209/2015 Solução de Consulta Cosit nº 21/2015 Solução de Consulta Cosit nº 234/2014 Solução de Consulta Cosit nº 25/2015 Solução de Consulta Cosit nº 257/2014 Solução de Consulta Cosit nº 32/2015 Solução de Consulta Cosit nº 42/2015 Solução de Consulta Cosit nº 53/2014 Solução de Consulta Cosit nº 66/2014 Solução de Consulta Cosit nº 87/2014 Acordos Países com Tributação Favorecida Ato Declaratório SRF nº 53/1999 Ato Declaratório SRF nº 57/1996 Ato Declaratório SRF nº 6/1997 Ato Declaratório SRF/COSIT nº 12/1998 Ato Declaratório Executivo SRF nº 72/2005 Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 5/2014 Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 27/2004 Ato Declaratório Interpretativo SRF nº 6/2002 Ato Declaratório Normativo CST nº 2/1980 Ato Declaratório Normativo CST nº 28/1978 Ato Declaratório Normativo CST nº 6/1990 75 Decreto nº 2.132/1997Decreto nº 241/1991 Decreto nº 2.465/1998RIR/1999 Decreto nº 354/1991 Decreto nº 355/1991 Decreto nº 4.012/2001 Decreto nº 43/1991 Decreto nº 4.852/2003 Decreto nº 510/1992 Decreto nº 53/1991 Decreto nº 5.576/2005 Decreto nº 5.799/2006 Decreto nº 61.899/1967 Decreto nº 66.110/1970 Decreto nº 6.797/2009 Decreto nº 69.393/1971 Decreto nº 7.020/2009 Decreto nº 72.542/1973 Decreto nº 73.496/1974 Decreto nº 75.106/1974 Decreto nº 762/1993 Decreto nº 76.975/1976 Decreto nº 77.053/1976 Decreto nº 78.107/1976 Decreto nº 81.194/1978 Decreto nº 8.140/2013 Decreto nº 8.335/2014 Decreto nº 8.336/2014 Decreto nº 85.051/1980 Decreto nº 86.710/1981 Decreto nº 87.976/1982 Decreto nº 92.318/1986 Decreto nº 95.717/1988 Decreto-lei nº 501/1969 76 Decreto Legislativo nº 1/2011 Decreto Legislativo nº 248/2012 Decreto Legislativo nº 559/2010 Decreto Legislativo SF nº 972/2003 Instrução Normativa RFB nº 1.226/2011 Instrução Normativa RFB nº 1.301/2012 Instrução Normativa SRF nº 70/1982 Lei nº 10.637/2002Lei nº 12.973/2014 Medida Provisória nº 627/2013 Parecer Normativo CST nº 105/1974 Parecer Normativo CST nº 132/1973 Parecer Normativo CST nº 3/1979 Parecer Normativo CST nº 3/1996 Parecer Normativo CST nº 37/1974 Parecer Normativo CST nº 38/1970 Parecer Normativo CST nº 55/1976 Parecer Normativo CST nº 662/1971 Portaria MF nº 181/1973 Portaria MF nº 198/2006 Portaria MF nº 199/1986 Portaria MF nº 20/1976 Portaria MF nº 203/1981 Portaria MF nº 22/1983 Portaria MF nº 223/1974 Portaria MF nº 226/1984 Portaria MF nº 227/1984 Portaria MF nº 25/1982 Portaria MF nº 271/1974 Portaria MF nº 28/2002 Portaria MF nº 285/2003 Portaria MF nº 287/1972 Portaria MF nº 38/2007 Portaria MF nº 413/1980 77 Portaria MF nº 44/1976 Portaria MF nº 45/1976 Portaria MF nº 470/1976 Portaria MF nº 5/1979 Portaria MF nº 510/1985 Portaria MF nº 55/1988 Portaria MF nº 553/2010 Portaria MF nº 68/1975 Portaria MF nº 70/1976 Portaria MF nº 71/1976 Portaria MF nº 92/1978 Portaria SRF nº 1.825/1998