German Alejandro San Martín Fernández

GERMAN ALEJANDRO SAN MARTÍN FERNANDÉZ
MESTRE E DOUTORANDO EM DIREITO DO ESTADO (DIREITO TRIBUTÁRIO) PELA
PUC/SP;
JUIZ DO TRIBUNAL DE IMPOSTOS E TAXAS DO ESTADO DE SÃO PAULO (TIT/SP);
CONSELHEIRO DO CARF (CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS);
PROFESSOR DA FAAP E PROFESSOR CONVIDADO DOS CURSOS DE PÓSGRADUAÇÃO EM DIREITO TRIBUTÁRIO E EMPRESARIAL DA EPD (ESCOLA
PAULISTA DE DIREITO), GV LAW, CEU/IICS, FACULDADE DE SÃO BERNARDO DO
CAMPO FUNDACE/USP;
MEMBRO DO CONSELHO CIENTÍFICO E EDITORIAL DA ASSOCIAÇÃO PAULISTA DE
ESTUDOS TRIBUTÁRIOS – APET;
ADVOGADO EM SÃO PAULO.
German Alejandro San Martín Fernández
Mestre e doutorando em Direito Tributário pela PUC/SP. Juiz do TIT/SP. Conselheiro do CARF.
Professor da FAAP e professor convidado nos cursos de pós-graduação em Direito Tributário da GV
Law (SP e RJ), Escola Paulista de Direito (EPD), CEU/IICS e FUNDACE/USP. Membro do Conselho
Editorial e Consultivo da APET (Associação Paulista de Estudos Tributários). Advogado em São Paulo

Fundamento constitucional expresso: “Tratamento favorecido para as
empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que
tenham a sua sede e administração no País”. (artigo 170, IX)

Princípio impositivo (JJ Canotilho)

Eros Grau: “ordenação normativa através do Direito Econômico”
(instrumentalização, mediante ordenação jurídica, da política
econômica do Estado)

“Dever do Estado e direito reivindicável pela sociedade”

(...) O fomento da micro e da pequena empresa foi elevado à
condição de princípio constitucional, de modo a orientar todos
os entes federados a conferir tratamento favorecido aos
empreendedores que contam com menos recursos para fazer
frente à concorrência. Por tal motivo, a literalidade da
complexa legislação tributária deve ceder à interpretação mais
adequada e harmônica com a finalidade de assegurar
equivalência de condições para as empresas de menor porte.
(...)”

Assegurar equivalência de condições para as empresas de
menor porte (ADI 4.033)
Reduzir os aspectos negativos do domínio de mercado pelas
grandes corporações
Proteger as ME e EPP do abuso do poder econômico e retirá-las
da economia informal (ADI 1643-1)
Regina Helena Costa: “(...) Representa limite objetivo destinado à realização de diversos
valores, podendo ser apresentado com a seguinte formulação: ´as leis tributárias devem
ser exeqüíveis, propiciando o atingimento dos fins de interesse público por elas objetivado,
quais sejam, o adequado cumprimento de seus comandos pelos administrados, de maneira
simples e eficiente, bem como a devida arrecadação dos tributos´.”

Roque Antonio Carrazza: “Evidentemente há, da parte do Estado, o interesse de arrecadar
os tributos de maneira simples, expedita e segura (...)”, pois, “(...) é por intermédio desse
recolhimento que ele se instrumenta financeiramente a alcançar, com bom sucesso, os fins
que, lhe são assinalados pelo ordenamento jurídico”. Entretanto: “(...) em nome da
comodidade e do aumento da arrecadação do Poder Público, não se podem amesquinhar
os direitos subjetivos dos contribuintes.”
Necessidade de equiparação proporcional entre as ME e EPP e os demais
contribuintes
Diminuição da carga tributária e dos custos de conformidade

Medida de comparação (capacidade contributiva/neutralidade da tributação)

Explicação e justificação da igualdade (ônus argumentativo). Westen por Ávila
“(...) para afastar a presunção de igualdade, não basta explicar, é preciso
justificar; mas para justificar, não basta pressupor, é preciso confirmar a
existência de vínculo de pertinência, fundada e conjugada, entre a medida de
comparação e a finalidade que legitima o seu uso. Não sendo assim, gorada
estará a realização da igualdade.” (ÁVILA, Humberto, ob. cit., p. 159).


Estatuto da Micro e Pequena Empresa - Lei nº 7.256, de 1984

Lei nº 8.864/94 (revogação da isenção fiscal anteriormente
concedida às ME e EPP)

Lei nº 9.317 (SIMPLES FEDERAL – coexistência de regimes de
tributação simplificada entre diversos entes federados e
diferença entre o conceito de ME e EPP adotado da lei civil
(comercial) e a lei tributária

EC nº 42/2003 e a inserção do parágrafo único do art. 146 da
Constituição Federal (norma geral em matéria tributária – regime
único de arrecadação)

I - será opcional para o contribuinte;

II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento
diferenciadas por Estado;

III - o recolhimento será unificado e centralizado e a

distribuição da parcela de recursos pertencentes aos
respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer
retenção ou condicionamento; e

IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser
compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro
nacional único de contribuintes

1. Opção pelo enquadramento (facultativa)

2. Cálculo pela receita bruta (segregada)

3. Alíquota progressiva e cálculo global para fins de determinação da
alíquota (receita acumulada referente aos últimos 12 meses)

4. Renúncia aos créditos de ICMS e impossibilidade de transferência destes
aos seus adquirentes (quando sujeitos ao RPA). Exceção: Decreto nº
54.136/09 – Res CGSN 94/2011 (mercadoria adquirida de contribuinte
optante pelo SN, desde que destinada à industrialização ou à
comercialização

5. Exceções quanto à tributação única sobre a receita bruta (situações nas
quais o contribuinte optante pelo SN se sujeita às regras normais de
tributação, e.g., ICMS-ST, ICMS importação e antecipação nas operações
interestaduais)

ICMS devido:

1) nas operações ou prestações sujeitas ao regime de substituição
tributária;

2) por terceiro, a que o contribuinte se ache obrigado, por força da legislação
estadual ou distrital vigente; (diferimento)

(...)

7) nas operações com mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do
recolhimento do imposto, bem como do valor relativo à diferença entre a
alíquota interna e a interestadual, nas aquisições em outros Estados e
Distrito Federal, nos termos da legislação estadual ou distrital;

A CF prescreve no art. 155, § 2º, VIII que nas operações interestaduais destinadas a
consumidor final, contribuinte do ICMS, a diferença entre a alíquota interna e interestadual
cabe ao Estado de destino da mercadoria. É o diferencial de alíquota devido nas
aquisições de material de uso ou consumo e ativo.
Os Estados, além da cobrança do diferencial, em algumas situações, exigem na entrada
em seu território, o recolhimento da diferença entre a alíquota interna e interestadual (em
alguns casos com previsão de MVA), nas demais aquisições interestaduais e não apenas
nas destinadas ao consumo do próprio estabelecimento (antecipação tributária)
De acordo com o art. 13, §1º, XIII, "g" da LC nº 123/06, o ICMS devido nas operações com
mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, bem como do
valor relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, nas aquisições em
outros Estados e no DF, também não está incluído no SN, aplicando-se as regras às quais
se submetem os demais contribuintes.
Assim, a ME ou a EPP optante pelo Simples Nacional ficará sujeita ao recolhimento
do diferencial de alíquotas e da antecipação tributária nas aquisições interestaduais,
se a legislação do Estado onde está estabelecida assim o determinar.

Art. 426-A. Na entrada no território deste Estado de mercadoria
indicada no § 1º, procedente de outra unidade da Federação, o
contribuinte paulista que conste como destinatário no documento
fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o
recolhimento

I - do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria;

II - em sendo o caso, do imposto devido pelas operações
subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição.
(aplicação do “IVA ajustado”)

Com encerramento da tributação (f.g. na entrada e cálculo pelo MVA
da venda até o consumidor final, se for o caso)

Possibilidade de segregação da receita gerada com a operação
sujeita à tributação antecipada do ICMS

Sem encerramento da tributação (f.g. na entrada e exigência do ICMS
devido na operação subsequente)
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Exigência da diferença entre a alíquota interna e a interestadual,
calculada pelas alíquotas aplicáveis aos contribuintes não optantes
pelo SN, vedada a agregação de qualquer valor
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I - Venda de mercadorias já tributadas por substituição tributária na origem –
exclusão da receita da venda para fins de cálculo e aplicação da alíquota do
SN sem ICMS
II – Recolhimento de ICMS diferido da etapa anterior
III – aquisição interestadual de mercadoria sujeita a ST no Estado de destino
mas não retido na origem por ausência de Protocolo. Recolhimento
antecipado (na entrada) referente à venda futura
IV – Mercadorias não sujeitas à ST na origem por empresa SN sediada no
Estado de SP (art. 2º, inciso XVI do RICMS/SP). Exigência da “equalização da
carga tributária”. Recolhimento normal (em GARE) da diferença entre a
alíquota interestadual e a alíquota interna (e.g., diferença entre 12% e 18%)
V – Aquisição interestadual de empresa SN por outra empresa SN.
Recolhimento pela diferença entre a alíquota interestadual e a alíquota
interna (e.g., diferença entre 12% e 18%), ainda que não tenha ocorrido
recolhimento de ICMS na origem

Se o contribuinte optante do SN for substituto - Possibilidade de segregação de
receitas (não será considerada receita de venda ou revenda de mercadorias o valor
do tributo devido a título de ICMS-ST

O ICMS relativo à operação própria deverá ser calculado por meio do
enquadramento na respectiva faixa (Res. CGSN nº 51/08), e recolhido de forma
unificada com os demais tributos abrangidos pelo Simples Nacional.

ICMS devido por ST (de terceiros):
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ICMS devido = base de cálculo x (1,00 + MVA) x (alíquota interna) - dedução

Se o contribuinte optante do SN for substituído, as receitas de venda ou revenda de
mercadorias sujeitas ao ICMS-ST na etapa anterior deverão ser segregadas
Efeito inverso do desejado pelo art. 170, IX da CF
Desestímulo à opção pelo SN e carga tributária do ICMS proporcionalmente maior exigida das
ME e EPP optantes em relação às grandes empresas submetidas às regras gerais de
tributação
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Alerta feito pelo Deputado Federal Armando Monteiro, presidente da Confederação Nacional
da Indústria (CNI) por ocasião de audiência pública realizada em 31 de maio de 2005 (PLC
123)
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b) há risco de dupla tributação na substituição e na chamada
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antecipação de fronteiras do ICMS e do ISS
“(...);”
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Redução da MVA nas aquisições realizadas por contribuintes
optantes pelo Simples Nacional
(Convênio nº 35/2011) reduz o valor do ICMS – ST nas operações
interestaduais realizadas por empresas optantes pelo Simples Nacional.
Utilização da MVA original e não da MVA ajustada nas operações
interestaduais realizadas por empresas optantes pelo Simples Nacional
Proposta apresentada pela FECOMÉRCIO/RS à SEFAZ/RS
“(...) Em construção de regras jurídicas tributárias, apenas se começou a sair da idade da pedra lascada. O sofrimento
dos contribuintes não é tanto pela amputação em sua economia; o tipo de instrumento cirúrgico é que faz soltar
berros pré-históricos” (Alfredo Augusto Becker, Teoria Geral do Direito Tributário, p. 9-10).
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