Área Temática: Historia de la Contabilidad

Área Temática: Historia de la Contabilidad
Palavras-chaves: contabilidade, Roma, civilização, público, privado
1
A EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE NA CIVILIZAÇÃO ROMANA
Autores:
Miguel Maria Carvalho Lira
Mestre em Contabilidade e Auditoria da Universidade Aberta
e-mail: [email protected]
Maria da Conceição da Costa Marques
Professora Adjunta no Instituto Superior de Contabilidade e Administração de
Coimbra
Doutoranda em Contabilidade
e-mail: [email protected] / [email protected]
RESUMO
Antes do início da Idade Média, e respectivo retrocesso e estagnação de todos os
aspectos da sociedade europeia, a Contabilidade atingiu a sua mais alta expressão no
império romano. Nessa civilização era utilizada uma série de livros de registo que
constituía um sistema ordenado.
O desenvolvimento da Contabilidade foi paralelo ao da administração pública e das
empresas agrícolas: era já usada uma série de livros de registo que constituía um sistema
ordenado, devendo-se, assim, aos romanos a primeira grande contribuição para o
desenvolvimento da Contabilidade, o que pode ser comprovado pela existência de alguns
conceitos contabilísticos.
A comprovar a importância da Contabilidade na civilização romana temos o elevado
número de livros contabilísticos existentes.
INTRODUÇÃO
Não será de todo descabido supor que a noção de conta e, consequentemente, de
Contabilidade, seja tão antiga como a origem da vida do homem em sociedade. Alguns
historiadores fazem remontar os primeiros sinais objectivos de existência de contas
aproximadamente a 4.000 antes de Cristo (a.C.).
2
O certo é que o homem primitivo, ao inventariar o número de instrumentos de caça
e pesca disponíveis ou ao contar os seus rebanhos e as suas ânforas de bebidas, já
estaria a praticar uma forma rudimentar de Contabilidade. Esta opinião é partilhada por
Costa (1988, pg. 5), pois para este autor a Contabilidade nasceu “logo que o homem
primitivo sentiu a necessidade de controlar os animais que possuía, utilizando como
processo de contagem e registo as inscrições feitas nos troncos das árvores ou seixos,
representativos do número de cabeças do seu rebanho”.
Com efeito, o facto de este gravar em rochas ou em placas de material diverso
aquilo que podemos considerar como os primeiros vestígios de Contabilidade tinha como
objectivo registar para não esquecer, bem como assegurar o posterior controlo dos seus
bens, direitos e obrigações. Por outras palavras, e como refere Barata (1998, pg. 124),
estas inscrições permitiam-lhe controlar tudo o que estava incluído no seu património.
Antes do início da Idade Média, e respectivo retrocesso e estagnação de todos os
aspectos da sociedade europeia, a Contabilidade atingiu a sua mais alta expressão no
império romano. Por exemplo, podemos já adiantar que nessa civilização era utilizada
uma série de livros de registo que constituía um sistema ordenado.
Neste contexto, o objectivo principal deste trabalho passa por descrever a
Contabilidade romana, tanto a um nível público como privado.
Tendo este objectivo em mente, dividimos o trabalho em 2 pontos principais:
1 – Breve Contextualização Histórica da Civilização Romana
2 – A Contabilidade Romana
No primeiro, e como o próprio título o indica, será realizada uma breve dissertação
sobre a história romana, focada sobretudo nos aspectos que mais interessam para atingir
o objectivo apresentado.
No segundo capítulo, iremos debruçar-nos sobre os diversos aspectos da
Contabilidade romana, realizando uma análise sobre os principais aspectos da
Contabilidade comercial, “familiar”, bancária e pública.
Por fim, serão apresentadas as principais conclusões a que chegámos.
3
1 – BREVE CONTEXTUALIZAÇÃO HISTÓRICA DA CIVILIZAÇÃO ROMANA
Em 753 a.C., na planície que vai dos Apeninos ao Mediterrâneo, começou a
estruturar-se um dos mais fortes impérios da Antiguidade. Foi ele que dominou a maior
parte do mundo antigo1, tornando-se assim o centro político-económico da época, vindo a
ter forte influência na formação da sociedade ocidental.
Embora seja apontado o ano de 753 a.C. como data tradicional da fundação de
Roma, para Griffin (1991, pg. 2), os antepassados dos romanos deviam incluir povos que
entraram na Península Itálica pelo norte, provavelmente não num único grupo, chegando
ao local onde se ergueria a Urbe2 por volta de 1000 a.C., tendo-se aí misturado com
outros povos. Rómulo, o lendário fundador de Roma, contribuiu para esta mistura ao
acolher os refugiados e os membros expulsos de outras localidades.
A composição do povo fundador da Urbe era, para Coulanges (1981, pgs. 438439), “... estranhamente mesclado. O seu principal fundo era latino e originário de Alba,
mas estes próprios albanos, (...), compunham-se de duas populações associadas e não
confundidas; uma, a raça aborígene, verdadeiros latinos, a outra de origem estrangeira”.
No início do século V a.C., os romanos não controlavam mais do que uma
pequena
parte
do
centro
da
actual
Itália,
exercendo
o
seu
domínio
sobre
aproximadamente 900 Km2 de território, que iria ser gradualmente alargado. Assim, em
264 a.C., esta pequena cidade já chefiava uma só liga italiana3, que abrangia um território
com uma extensão aproximada de 100.000 Km2.
Após apenas um século os romanos já se estendiam por todo o Mediterrâneo,
através de conquistas e alianças, tendo atingido o seu apogeu no governo do Imperador
Trajano (98-117). Nessa altura, o império estendia-se desde o Danúbio ao Reno, da Ásia
Menor à Península Ibérica, incluindo territórios tão díspares como a Síria, a Palestina, o
Egipto, o Norte de África, a Gália e a Bretanha. Era um total de quarenta e três províncias
para administrar, numa extensão de 4.000 quilómetros no sentido este-oeste e de 3.700
quilómetros no sentido norte-sul, e com uma população estimada entre 50 a 60 milhões
de habitantes (Atlas de Arqueologia, pg. 170).
1
É englobado nesta expressão todo o mundo mediterrânico.
2
Urbe é um sinónimo de Roma.
3
Este período ficou marcado pelas grandes obras de engenharia romana: a construção da Muralha Serviana
defensiva à volta de Roma, e de complexos sistemas de estradas e aquedutos (Atlas da Arqueologia, pg. 168).
4
Figura 1 – O Império Romano no seu apogeu: Império de Trajano
Fonte: www.roman-empire.com
O princípio do fim desta poderosa e influente civilização resultou da combinação
de vários factores internos e externos.
Quanto aos factores externos, temos as movimentações de povos a que os
romanos chamavam de bárbaros4. Os Hunos, sob a liderança de Átila, partiram do actual
território da Rússia e espalharam-se pela Europa central e do norte, forçando os Godos e
Visigodos a dirigirem-se para oeste e a atacar as fronteiras romanas.
De entre os factores internos, a anarquia militar e as constantes lutas internas pelo
poder, salientam-se como os que mais relevância tiveram na derrocada do Império.
4
Os romanos chamavam bárbaros aos povos que viviam no espaço geográfico que circundava o seu território,
por estes serem rudes e desconhecedores dos primores da civilização romana.
5
É de notar que a civilização romana percorreu, durante a sua existência, três
regimes políticos distintos:
1. Monarquia: desde a criação da cidade até 509 a.C.5;
2. República: entre 509 a.C. até 27 a.C., ano da coroação do Imperador
Octávio, sendo-lhe conferido o título de Augustus;
3. Império: desde 27 a.C. até à queda do Império6.
2 – A CONTABILIDADE ROMANA
A economia da Idade Antiga chegou ao seu apogeu no período romano. Os
intercâmbios comerciais eram realizados por todo o Império, e entre este e o mundo
bárbaro para lá das suas fronteiras. Assim, não é de estranhar que a Contabilidade dos
velhos tempos tenha atingido a sua mais alta expressão no Império Romano.
O desenvolvimento da Contabilidade foi paralelo ao da administração pública e
das empresas agrícolas: era já usada uma série de livros de registo que constituía um
sistema ordenado, devendo-se, assim, aos romanos a primeira grande contribuição para o
desenvolvimento da Contabilidade, o que pode ser comprovado pela existência de alguns
conceitos contabilísticos. Por exemplo, e de acordo com Lamarr7, citado por Hendriksen
(1970, pg. 26), um arquitecto romano afirmava que a valorização de uma parede não
podia ser só determinada pelo seu custo, mas sim após dedução a este de um oitavo por
cada ano que a parede havia estado de pé, isto é, a utilização de uma taxa de
amortização de 12,5%.
O objectivo da Contabilidade romana era similar ao dos períodos anteriores, visto
que apenas pretendia medir o grau de eficácia dos responsáveis da administração dos
5
Tradicionalmente o número de Reis que governou Roma foi 7, mas Cornell (1995, pgs. 120-121) afirma que
este número poderá ter sido outro, apoiando-se, essencialmente, na falta de evidências históricas desse
período.
6
No ano de 476 cai, nas mãos de Odacer, líder Germânico, o império romano do ocidente, e em 1453, acaba o
império romano do oriente quando Constantinopla é conquistada pelos Turcos (Centeno, 2002, pg. 302, e
Enciclopédia Luso Brasileira de Cultura, Vol. 3, pgs. 1403 a 1413).
7
Lamarr, Layondon (1923). Rate making for public utilities. McGraw Hill Books Co., Inc. Nova Iorque, pg.
51.
6
bens e propriedades – privadas ou públicas – através de registos exactos e minuciosos.
Por outras palavras, estes registos tiveram sobretudo a ver, inicialmente, com o controlo
da prosperidade das famílias e da respectiva comunidade. Depois, com a expansão do
seu território e o desenvolvimento da actividade económica, alargou-se a aplicação dos
registos contabilísticos à actividade pública e à actividade comercial.
Para Barriocanal (1996, pg. 753), a Contabilidade romana não tinha tanto a
finalidade de medir um rendimento, proveito ou custo, mas antes manter um registo das
operações realizadas, com o fim de vigiar possíveis fraudes na gestão e administração de
actividades realizadas por terceiros, para além de os livros escriturados deverem ser
apresentados ao Census para exame e verificação, tendo consequências directas na
posição social do cidadão na sociedade romana.
Em matéria de escrituração contabilística, muito pouco se sabe da época
monárquica. Aliás, mesmo nos dois outros sistemas de governo, a documentação
acumulada é muito exígua e as notícias são fragmentadas e indirectas. O pouco que se
sabe dos períodos republicano e imperial tem por base mais os comentários e
testemunhos de escritores da época do que, efectivamente, documentos contabilísticos
que se tenham conservado.
Contudo, podemos afirmar que nos tempos da República, a Contabilidade romana
atingiu um enorme grau de perfeição, continuando a evoluir no período imperial devido,
em parte, ao facto de os romanos terem sido excelentes administradores, sendo lógico
supor que bons administradores teriam bons registos contabilísticos.
Para Cosenza (1999, pg. 87), não se poderá duvidar de que os romanos tiveram
profundos conhecimentos contabilísticos, visto que os factos reais levam à conclusão que
a Contabilidade foi importante para aquela civilização. Um exemplo, entre outros, que
podiam ser apresentados, tendo em consideração que os efectivos militares romanos
estavam dispersos por vastos territórios8, o Estado Romano teria que dispor de alguma
forma de contabilização e controle desse quantitativo, bem como da gestão financeira dos
pagamentos dos salários recebidos pelos soldados das diversas legiões romanas. Além
disso, os exércitos teriam de manter o controle de todo o suprimento de comida, armas e
outros bens ou materiais necessários para as frequentes operações militares. Assim,
“sem um sistema contábil eficiente e eficaz, seria humanamente impossível se manter
8
No ponto 1. referimo-nos em pormenor à vastidão do território controlado por Roma.
7
uma supremacia política, económica e social por tanto tempo, como o fez a civilização
romana”.
A importância que a Contabilidade tinha para os romanos torna-se bem patente
nas palavras de Lopes de Sá (1998, pg. 42): “os dados contabilísticos mereciam
considerações derivadas de estudos e as decisões eram tomadas a partir delas”.
Não obstante o desenvolvimento da Contabilidade na civilização romana, nenhum
proprietário de terras podia estimar, baseando-se na informação contida nas suas contas,
o rendimento líquido de cada bem (trigo, vinho, azeite, etc) de forma separada, nem tão
pouco as consequências financeiras e económicas de empregar maior ou menor
quantidade de mão de obra nas suas terras ou o valor que tinha a quantidade de produto
dado aos empregados como salário. Era-lhe praticamente impossível determinar, em
perspectiva ou em retrospectiva, a rentabilidade da ampliação do seu capital. Isto
derivava do facto de não se registar ou anotar cada um dos conceitos anteriores de forma
separada. Só apenas num sentido limitado, as contas romanas reflectiam a distinção
elementar entre capital e rendimento, pois não existia o interesse em calcular a taxa de
proveitos ou das perdas (Romero [et al.], 1997, pg. 699).
Vlaemminck9, citado por Barriocanal (1996, pg. 764), chama a atenção para a
aparição frequente da palavra “Capital” na Contabilidade romana. Este vocábulo reflecte
as quantidades entregues pelos proprietários do negócio aos seus administradores ou
gestores, denominado curatorer calendarii que tinham de fazer contas com o seu senhor.
Estes administradores anotavam o que o proprietário lhes havia entregue e que
posteriormente, lhe iam devolvendo, como se estivessem perante uma dívida a um
terceiro. Segundo o autor, não se tratava de sistema de partida dobrada, mas sim o que
se poderá denominar de Contabilidade de gestão.
2.1 - Contabilidade Privada
2.1.1 – Contabilidade Comercial
9
Vlaemminck, J. H. (1961). Historie y doctrinas de la contabilidad. Ed. E.J.E.S. Madrid.
8
A comprovar a importância da Contabilidade na civilização romana temos o
elevado número de livros contabilísticos existentes. Gonçalves da Silva (1970, pg. 35)
aponta como principais livros usados na Contabilidade privada o Kalendarium, o
Adversaria e o Codex Rationum. A estes, Lopes Amorim (1969, pg. 59) acrescenta o
Commentarius e o Codex Accepti et Expensi.
Segue-se uma breve descrição de cada um deles:
•
Commentarius
(ou
Libellus):
este
livro
servia
apenas
para
registar,
preliminarmente, o facto contabilístico exactamente como havia sido constatado ou
ocorrido. Era como um livro de primeiras anotações.
Tendo por função referenciar meramente os factos, os registos contabilísticos
efectuados neste livro não obedeciam a nenhuma regra, nenhuma sistematização
ou metodologia prévias.
•
Adversaria (ou Ephemeris): era o livro para o qual se passava o movimento do
Commentarius, tendo um carácter provisório, já que as suas inscrições eram
periódica e cuidadosamente transcritas para outros livros contabilísticos.
•
Codex Accepti et Expensi: destinava-se ao assento das operações ou contratos
literais10 do cidadão romano. Para Murray (1978, pg. 126) a sua exacta forma deu
azo a muita discussão, mas é quase certo que este Codex tinha uma
apresentação que permitia mostrar os débitos e os créditos ao mesmo tempo,
provavelmente em páginas opostas, isto é, as entradas eram anotadas numa
página e as saídas noutra. Eram também anotadas a data, o género e a
importância de todas as transacções.
•
Codex Rationum (ou Tabulae Rationum): este livro era formado por sequências
sucessivas de duas páginas. Deste modo, as entradas eram registadas na accepti
pagina, e as saídas na expensi pagina. O conjunto accepti pagina/expensi pagina
referia-se, portanto, a uma conta (ratio) e os lançamentos a débito eram
designados ratio accepti e os realizados a crédito ratio expensi. Segundo
Gonçalves da Silva (1970, pg. 36), o Codex Rationum era conservado e podia, na
10
Os contratos literais são aqueles em que as obrigações resultam da escrita. Os antigos contratos literais
romanos são, em geral, mal conhecidos, dada a escassez de fontes a seu respeito.
9
falta de testemunhas, utilizar-se como meio de prova. Dos livros já referidos, era o
único que tinha força probatória reconhecida pelo Direito da República11;
•
Kalendarium: aqui se registavam os capitais cedidos, os nomes dos devedores, a
quantia em dívida, os juros mensais, os dias em que se venciam, etc. O escravo
que tinha à sua responsabilidade este livro era conhecido como calendarius.
Segundo Sarmento (1997, pg. 602), o nome deste livro provém da data habitual de
pagamento dos juros, isto é, nas calendas (primeiros dias) de cada mês.
A ordem de registo nestes livros era, segundo Zurdo12, citado por Gomes (2000,
pg. 27), a seguinte: os factos contabilísticos, primeiramente registados no Adversaria,
eram transportados depois para o Codex Accepti e Expensi e, posteriormente,
abrangendo-se agora as contas mensais, eram registados no Codex Rationum.
Contudo, como não eram só os comerciantes e os banqueiros que tinham o hábito
de realizar registos contabilísticos, dado que os particulares também tinham a sua
Contabilidade “familiar”13. Nela eram usados dois outros livros, a saber:
•
Liber Patrimonii (ou Libellus Familiae): de carácter mais fiscal e
instituído pela reforma fiscal do ano de 67 a.C., era um livro onde cada
pater familias14 procedia ao registo da sua riqueza, bem como das
modificações que se operassem nas terras, alfaias15 e no ouro que
possuísse. É de realçar que “a Contabilidade privada de cada pai de
11
Durante o Império, só os livros de escrituração bancária faziam prova não só entre si, como também contra
terceiros.
12
Zurdo, José Mari Cañizares (1996/97). Ensayo Histórico sobre Contabilidad. Reprodução fotográfica da
versão original publicada em Málaga em 1933, com um estudo introdutório escrito por Daniel Carrasco Diáz
e Francisco González Gomila, AECA, pg. 25.
13
Em Roma, tal como na Grécia, o emprego de algumas horas diárias na prática da Contabilidade pessoal era
vista como uma actividade saudável, pois possibilitava o conhecimento da movimentação do dinheiro e o
motivo de eventuais perdas.
14
Pater familias era o chefe da família, isto é, o seu patriarca. É de referir que também os tutores e outros
guardiães tinham de preparar inventários, ter registos exactos de todas as propriedades, rendimentos,
investimentos e despesas dos pupilos ou menores a seu cuidado.
15
Alfaia é uma jóia ou adorno de valor.
10
família servia de base para a declaração a apresentar ao Estado16, que
cada um tinha o dever de fazer da sua fortuna, de cinco em cinco anos”
(Zurdo17, citado por Gomes, 2000, pg. 27).
•
Tabula Rationum Domesticarum: era usado na Contabilidade
doméstica, onde se escrituravam as receitas e despesas feitas
diariamente.
Tendo por base todos os livros contabilísticos romanos referenciados, Serrano
(1971, pg. 4) indica que o Commentarius corresponderia ao Borrão, o Adversaria ao
Diário, o Codex Accepti et Expensi ao Caixa, e o Codex Rationum ao Razão.
Existem, porém, opiniões divergentes como a de Gonçalves da Silva (1970, pg.
35) que afirma que o Adversaria corresponderia ao Borrão ou Memorial, sendo que a
existência destas divergências está bem patente na obra Digressão através do vetusto
mundo da Contabilidade de Lopes Amorim (1969, pg. 59): “o Adversaria (...) segundo uns,
correspondia ao Memorial, e, segundos outros, ao Diário moderno”.
Não obstante estas divergências, o que interessa retirar daqui será a real
correspondência entre alguns livros contabilísticos usados pelos romanos e os actuais, o
que vem provar, por si só, o avançado estado de desenvolvimento da Contabilidade na
civilização romana.
De acrescentar que o profissional que se ocupava da Contabilidade era designado
por calculator rationarius ou a rationibus. De início, o calculator era um mestre de escrita e
um professor de aritmética que utilizava o abacus18, entre outros instrumentos, para
ensinar. Com o tempo, o nome calculator passou a aplicar-se ao indivíduo que tinha a seu
cargo a Contabilidade.
16
Belkaoui (1994, pgs 1 e 2) refere que era a partir destas declarações financeiras, e dos rendimentos
apresentados nas mesmas, que eram fixados os direitos civis de cada cidadão.
17
Zurdo, José Mari Cañizares (1996/97). Ensayo Histórico sobre Contabilidad. Reprodução fotográfica da
versão original publicada em Málaga em 1933, com um estudo introdutório escrito por Daniel Carrasco Diáz
e Francisco González Gomila, AECA, pg. 25.
18
O Abacus, ou Ábaco, era um contador para registar o cálculo da aritmética. Foi variando de material, forma
e escala convencional, conforme os povos e culturas. A forma preferida pelos romanos, e aperfeiçoada na
Idade Média, era a de uma mesa gravada com sulcos ou riscos, onde se colocavam fichas ou contadores com
letras de referência (Enciclopédia Luso Brasileira de Cultura, Vol. 1, pg. 16).
11
Ainda podemos indicar que o escravo responsável pela Contabilidade doméstica
era o Rationarius. Todos os dias à noite ele devia apresentar ao seu mestre os registos
efectuados, para este examinar e controlar as contas. Murray (1978, pg. 135) chama a
atenção para o castigo aplicado quando o dono notava alguma diferença nas contas: o
escravo era chicoteado e o número de chicotadas variava conforme o valor em falta.
2.1.2 – Contabilidade Bancária: um pequeno apontamento
Com a expansão do território, com o aumento das transacções comerciais e
circulação de moedas com diversas origens, Roma não pôde dispensar o concurso de
intermediários financeiros, surgindo assim os banqueiros, chamados argentários ou
mesários, que tal como os primeiros comerciantes eram estrangeiros.
Esta situação derivou, essencialmente, da mentalidade romana da época. Para os
romanos era indigno a entrada no mundo do comércio, na medida em que o seu
rendimento deveria provir exclusivamente da agricultura. A prática comercial teria mesmo
implicações negativas nos seus direitos políticos. Zeff (1961, pg. 13) sugere que uma
forma de contornar esta situação era a delegação da actividade comercial nos escravos
mais educados.
A actividade bancária desenvolveu-se e tornou-se num apoio vital para o
comércio, sendo considerada de interesse público, razão pela qual o registo das suas
operações deveria ser realizado com muito cuidado.
Na altura, já se realizavam operações como a de um depositante de um banco
poder dar instruções escritas para que este procedesse ao pagamento de uma
determinada quantia, que seria retirada da sua conta, a favor de uma terceira pessoa,
bem como poder pedir a transferência de fundos da sua conta para a conta de um
terceiro, que teria de ser, forçosamente, cliente do mesmo banco. No primeiro caso
estaríamos perante a existência de um sistema de cheques, mas sem a possibilidade de
endosso. No segundo caso tratava-se de um movimento de transferência bancária
simples (Barriocanal, 1996, pgs. 763-764 e 770).
Ainda dentro da óptica de apoio vital ao comércio, é de referir que era comum os
banqueiros terem vários correspondentes espalhados por todo o império.
Nos tempos do Imperador Justiniano (séc. VI), os banqueiros eram bastante
numerosos, poderosos e muito respeitados, constituindo uma classe de importante relevo
12
no império. Agrupavam-se em corporações com direitos, privilégios e obrigações definidos
e regulamentados por lei, sendo-lhes concedidas certas vantagens legais, tais como o
direito de prioridade sobre os bens mobiliários ou imobiliários comprados com fundos por
eles emprestados. Além disso, e segundo Lopes Amorim (1969, pg. 56), “eram-lhes
devidos juros à taxa legal de oito por cento não somente quando fossem estipulados nos
contratos de adiantamento de fundos, mas também quando essa cláusula não fosse aí
expressa”.
Mas, por outro lado, eram objecto de uma investidura concedida a um pequeno
número de pessoas, que os colocava sob a superintendência de funcionários do Estado.
O serviço prestado por estes, e tendo em conta a época em estudo, era muito
eficiente já que, para Barriocanal (1996, pg. 768), os registos contabilísticos disponíveis
pelos banqueiros da altura, permitiam oferecer aos seus clientes, a qualquer momento, o
saldo da sua conta, que poderia ser comunicado ao cliente por escrito ou oralmente.
Por tudo o que foi descrito nos parágrafos anteriores, podemos considerar que o
elevado estado de desenvolvimento da banca poderá ser considerado como um dos
factores decisivos para a evolução da Contabilidade romana.
O extensivo sistema bancário criado pelos argentários criou a necessidade de
registos contabilísticos detalhados e correctos. Assim, por exemplo, a comprovação do
nexum – a primeira forma de empréstimo em dinheiro conhecida na Urbe – consistia em
constatar a inscrição do contrato no livro contabilístico do credor.
Devido à importância da actividade bancária, foram elaboradas normas legais para
esta profissão, como por exemplo, a definição de regras e recomendações para o uso dos
livros contabilísticos patente no Título XIII do segundo livro do Digesto.
Os livros utilizados eram, essencialmente, os usados na restante Contabilidade
privada, mas o seu valor probatório era substancialmente diferente do valor probatório dos
livros dos outros comerciantes, pelo menos na época do Império: os livros de escrituração
bancária não só faziam prova entre si, como também contra terceiros19. Já os livros de
comércio serviam unicamente para fazer fé entre os próprios comerciantes, ou entre estes
e o Estado, no caso da tributação.
Esta opinião é partilhada por Gonçalves da Silva (1970, pg. 37) na medida em que
para este autor “dos livros dos demais comerciantes só podiam, segundo alguns autores,
tirar-se presunções e nunca prova plena”.
19
A força probatória dos livros dos banqueiros provinha de estes desempenharem uma função de interesse
público.
13
As operações registadas pelo banqueiro, não tinham reflexos só nas suas disputas
legais mas também nas dos seus clientes. Por exemplo, os registos das contas dos
clientes poderiam ser exigidos na justiça, no caso de um processo em que estivesse
envolvido um titular de uma conta e um terceiro agente, e não somente utilizados em
processos que envolvessem unicamente o banqueiro e os seus clientes.
No ponto 2.13.4.5. do Digesto é analisada a questão do lugar onde o banqueiro
era obrigado a entregar a conta do cliente. Sobre este tema, o Digesto estabelecia que o
banqueiro devia entregá-la no mesmo lugar onde tinha sido realizada a actividade
bancária inicial com o cliente em questão.
Adicionalmente se estabeleceu a possibilidade da entrega destes dados ser
realizada noutro lugar, diferente de onde se realizou a actividade bancária em questão, a
pedido do cliente, mas, neste caso, os custos adicionais eram por sua conta.
2.2 – Contabilidade Pública
Para Tavares (1987, pgs. 84 e 88), durante os séculos III e II a.C., o território
controlado por Roma tornou-se excessivamente grande, não estando assim a Urbe
preparada para administrar correctamente a vastidão do mundo de que se apoderara, o
que leva, progressivamente, ao fim do sistema político vigente: a República. Essa
situação só se inverteu quando o poder fica concentrado na mão de um único homem:
Octávio César Augusto, o primeiro imperador romano. O seu principado20 foi um período
de grande prosperidade económica, em que a administração pública se tornou mais
eficaz, aprendendo a partir da experiência passada.
Para maior eficácia, havia controlos administrativos de vária natureza e entre eles,
a Contabilidade. “Basta analisar o complexo do sistema administrativo de um império com
a dimensão do romano (...) para que se possa conceber as dificuldades e as
necessidades dos controlos” (Lopes de Sá, 1998, pg. 40).
20
Embora actualmente Octávio seja considerado um imperador, o título ostentado na altura era de princeps,
ou seja, de príncipe.
14
Neste contexto, é fácil perceber a singular importância que, na altura, detinha a
Contabilidade Pública. Tal como refere Zurdo21, citado por Gomes (2000, pg. 27), “no
tempo do imperador Constantino, a administração pública funcionava movida por uma
admirável organização, e estava dotada de uma Contabilidade financeira”.
O Commentarius, o Adversaria, o Codex Accepti et Expensi, o Codex Rationum e
o Kalendarium tanto eram usados na Contabilidade privada como na pública. O único livro
exclusivo da administração pública era o Breviarum Imperii. Este livro, também
denominado Rationarium e instituído no governo do imperador Augusto, apresentava aos
cidadãos a forma como estavam a ser utilizados os fundos públicos, ou seja, o valor dos
tributos arrecadados, provisões e dotações orçamentais bem como o património
administrado, com base nas informações recebidas dos governadores e intendentes.
No entanto, Lopes Amorim (1969, pg. 58) observa que existiriam dois livros e não
um só:
1. Brevarium: para a discriminação das receitas auferidas pelo Governo;
2. Rationarium: para descrever o quantitativo bélico mantido pelo Império e
a soma de recursos existentes nos cofres estatais, provenientes dos
tributos cobrados. Nele também eram descritos os bens do Império, por
unidade governamental (reinos, províncias, etc), e o montante dos
impostos, das provisões, doações e encargos do Império Romano. Por
isso, pode-se concluir que o livro em referência ultrapassava o âmbito
orçamentário, constituindo um verdadeiro livro de registo de inventários.
Para finalizar, podemos indicar que Lopes de Sá (1998, pgs. 40-41) relata que “de
tudo se produziam balanços e existiam prestações de contas, ou seja, produziam-se as
peças denominadas ratio acceptorum et datorum. As grandes actividades públicas
possuíam gestores especiais com escrita contabilística especial como as havidas para as
obras públicas (ratio operum publicorum), para os serviços de água (ratio aquariorum),
etc”.
21
Zurdo, José Mari Cañizares (1996/97). Ensayo Histórico sobre Contabilidad. Reprodução fotográfica da
versão original publicada em Málaga em 1933, com um estudo introdutório escrito por Daniel Carrasco Diáz
e Francisco González Gomila, AECA, pg. 25.
15
2.2.1 – Procedimentos e funcionários da Administração Pública
A principal fonte de receita do Estado resultava do pagamento de impostos22, os
quais eram pagos nas Tesourarias do Estado23. Por isso mesmo, e segundo Griffin (1991,
pg. 4), a administração imperial insistia em duas coisas: os impostos deveriam ser pagos,
e a lei e a ordem deveriam ser mantidas.
Todos os pagamentos que tivessem de ser feitos ao Tesouro deveriam ser
acompanhados de um recibo preenchido pelos escribas24, recibo esse que depois era
entregue pelo questor ao indivíduo que fazia o pagamento e registado, em seguida, no
Adversaria.
Os referidos questores eram funcionários financeiros que examinavam as contas
dos governadores das províncias, desempenhavam as tarefas de contabilista e
guardavam as chaves da tesouraria.
A estas funções Lopes Amorim (1969, pg. 56) adita a competência de verificar se
as guias passadas, pelos Censores ou Pretores, estavam dentro dos limites do crédito a
eles abertos e recusar o pagamento daquelas que excedessem esses limites25.
Um bom resumo das funções destes funcionários é-nos dada por Costa (1988, pg.
5): “Os «questores» eram os guardas do tesouro, tesoureiros e pagadores dos
magistrados, que se encarregavam da administração financeira, que faziam o registo das
receitas e despesas do Estado”.
Os questores mantinham registos contabilísticos de todas as transacções que
efectuavam durante o período em que exerciam funções. Antes de se retirarem do seu
22
Nos tempos dos Reis não existia nenhum imposto directo regular, mas ao mesmo tempo também não eram
recompensados os serviços militares, nem outros serviços públicos prestados pelos cidadãos. Foi durante a
República que surgiu a ideia de um Tesouro do povo romano, governado pelo Senado, administrado pelos
cônsules, e gerido pelos questores (Brown, 1968, pg. 29).
23
A primeira tesouraria romana conhecida foi a situada no Templo de Saturno (Romero [et al.], 1997, pg.
697).
24
Os escribas, que nos povos da antiguidade oriental ocupavam uma posição de grande relevo no domínio da
Contabilidade e na hierarquia social, no império romano baixaram para a modestíssima condição de simples
amanuenses de escritório, o que prova que, nessa altura, a instrução já se encontrava suficiente desenvolvida,
ao ponto de saber ler e escrever deixar de ser monopólio de uns poucos privilegiados.
25
Esta era uma função específica dos quaestores aerarii. Existiam também os questores do exército e da
marinha, que estavam encarregues dos pagamentos e recebimentos militares e navais (Brown, 1968, pg. 31).
16
trabalho, estavam obrigados a remeter um registo das suas contas, não só para os seus
sucessores no cargo, mas também ao Senado. Se, depois de conferidas, as suas contas
estivessem correctas era-lhes então permitido retirarem-se ou demitirem-se.
Ao longo da história romana, a criação de outros cargos públicos, incluindo os
ligados à administração financeira, resultaram na retirada sucessiva de funções
específicas dos cônsules: os pretores tomaram conta da administração da justiça, os
censores faziam um levantamento, todos os cinco anos, dos membros do corpo dos
cidadãos e o valor dos impostos que cada família deveria pagar; etc. Em 443 a.C. o poder
dos cônsules de ordenar os pagamentos foi-lhes retirado, e entregue aos censores, que
assim se tornaram os reais “ministros” das finanças.
Todos os pagamentos das despesas tinham de ser legalmente autorizados por um
magistrado competente, e só se podia proceder o seu pagamento através da produção de
uma ordem formal para tal, que era suportada por documentos justificativos que
demonstrassem a existência e liquidação da dívida, do credor, e da execução do trabalho
indicado na ordem.
Estas guias de ordem de pagamento, e como já referenciado anteriormente, eram
verificadas pelos questores, excepção feita às emitidas pelos cônsules.
Cosenza (1999, pg. 85) relata que o responsável pela escrituração contabilística
do
Governo
era
chamado
Ratiocinator26,
gozando
este
de
grande
prestígio,
principalmente entre os romanos mais afortunados, chegando ao ponto de fazer parte dos
Conselhos Imperiais Romanos, para além de ser também responsável pela gestão do
património público.
O Ratiocinator era “coadjuvado pelo Procurator summarum rationum ou
contabilista-chefe e por dois secretários ou contabilistas adjuntos – o Proximus rationum e
o Tabelarius rationum, com os respectivos amanuenses ou Adjutores a rationibus,
contínuos ou Tabelilarii que eram na sua maior parte, escravos libertos” (Lopes Amorim,
1969, pg. 59).
Existiu também a figura legal de logografus, que tinha a competência exclusiva de
escriturar as contas nos livros contabilísticos.
Nos finais do império surge a figura de Numerarii, que dirigia as actividades de
Contabilidade junto ao Tribunal Pretório27, tomando conta dos documentos públicos e
26
Procurator a rationibus para Lopes Amorim (1969, pg. 58).
27
O Tribunal Pretório era uma espécie de Tribunal de Contas (Cosenza, 1999, pg. 86).
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supervisionando as contas públicas. Durante os seus mandatos não estavam autorizados
a comprar e vender bens, sendo que a sua Contabilidade era revista por auditores.
Não obstante os romanos terem desenvolvido sistemas de controlos internos,
visando evitar a fraude ou dolo, que a princípio eram rigorosamente observadas, estas
começaram a instalar-se no seio da sociedade romana. Por exemplo, muitos autores
constaram que os Numerarii frequentemente abusavam do seu poder e realizavam
práticas desonestas.
Também os escribas, umas vezes por iniciativa própria, outras vezes com a
própria conivência dos questores, praticavam fraudes, ao passarem documentos falsos
para o levantamento de depósitos fictícios ou pagamentos hipotéticos.
CONCLUSÕES
Findo este trabalho, estamos prontos para apresentar as principais conclusões a
que chegámos:
Em poucos séculos, Roma passou de uma pequena cidade, para capital de um vasto
império através de conquistas militares e alianças.
A Contabilidade entre os romanos era correntemente utilizada tanto na administração
pública como na administração mercantil e da vida doméstica, e já apresentava um
apreciável grau de sistematização.
O objectivo da Contabilidade romana era medir o grau de eficácia dos responsáveis da
administração dos bens e propriedades – privados ou públicos –, geralmente entregues a
escravos, para além de os registos contabilísticos terem de ser apresentados ao Census
para exame e verificação, tendo consequências directas na posição social do cidadão.
Os principais livros usados na Contabilidade comercial eram o Commentarius, o
Adversaria, o Codex Accepti et Expensi, o Codex Rationum, e o Kalendarium. Estes eram
igualmente utilizados na Contabilidade pública, embora esta tivesse dois livros exclusivos:
o Brevarium e o Rationarium.
Alguns destes livros contabilísticos teriam correspondência, segundo alguns autores, com
os actualmente utilizados.
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A actividade bancária desenvolveu-se e tornou-se num apoio vital para o comércio,
podendo este desenvolvimento ser considerado como um dos factores decisivos para o
desenvolvimento da Contabilidade romana.
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