Aspectos tributários das remessas ao exterior para o

Aspectos tributários das remessas ao exterior para o pagamento de
Serviços, Royalties e Assistência Técnica
Francisco Lisboa Moreira
31 de outubro de 2014
Aspectos tributários das remessas ao exterior para o pagamento de Serviços,
Royalties e Assistência Técnica
ÍNDICE

Importação de Serviços

Serviços Técnicos, Administrativos e Semelhantes

Reembolso de Despesas

Royalties

Controvérsias sobre a aplicação dos Tratados para Evitar a Bitributação da Renda
Remessas ao exterior
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF)
•
Alíquota: 25% (Regra Geral)
•
Hipótese de Incidência: Remessa ao exterior a título de pagamento pela prestação de serviços.
•
Redução IRRF devido a incidência da CIDE: Serviços técnicos e de assistência administrativa e
semelhantes
IRRF: 15%
CIDE: 10%
•
Paraíso Fiscal* ou Regime Fiscal Privilegiado**
IRRF: 25% Independente do serviço realizado
* Art. 24 da Lei n. 9.430/1996: país que não tribute a renda ou que a tribute a alíquota máxima inferior a vinte por cento ou aquele cuja
legislação não permita o acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas, à sua titularidade ou à identificação do
beneficiário efetivo de rendimentos atribuídos a não residentes.
** Art. 24-A da Lei n. 9.430/1996: considera-se regime fiscal privilegiado aquele que apresente uma ou mais das seguintes características (art.
24-A da Lei n. 9.430/96):
(i)
não tribute a renda ou a tribute à alíquota máxima inferior a 20%;
(ii)
conceda vantagem de natureza fiscal a pessoa física ou jurídica não residente sem exigência de realização de atividade econômica
substantiva no país ou dependência ou condicionada ao não exercício de atividade econômica substantiva no país ou dependência;
(iii) não tribute, ou o faça em alíquota máxima inferior a 20% (vinte por cento), os rendimentos auferidos fora de seu território; e
(iv) não permita o acesso a informações relativas à composição societária, titularidade de bens ou direitos ou às operações econômicas
realizadas
Paraísos Fiscais
A Instrução Normativa n. 1.037/2010 lista os países que são considerados paraísos fiscais:
Andorra
Belize
Cingapura
Hong Kong
Maldivas
Ilha Norfolk
Ilhas de Santa
Helena
Suazilândia
Anguilla
Ilhas Bermudas
Ilhas Cook
Kiribati
Ilha de Man
Panamá
Santa Lúcia
Sultanato de
Omã
Antígua e
Barbuda
Brune
República da
Costa Rica
Lebuan
Federação de São
Ilhas Marshall Ilha Pitcairn
Cristóvão e
Nevis
Antilhas
Holandesas
Campione D’Italia
Djibouti
Líbano
Ilhas Maurício
Polinésia
Francesa
Ilha de São
Pedro e Miguelão
Tristão da
Cunha
Aruba
Comunidade das
Bahamas
Dominica
Libéria
Mônaco
Ilha Queshm
São Vicente e
Granadinas
Ilhas Turks e
Caicos
Ilhas
Montserrat
Samoa
Americana
Seychelles
Vanuatu
Samoa
Ocidental
Ilhas Solomon
Ilhas do Canal
(Alderney,
Emirados
Ilhas Ascensão
Liechtenstein
Guernsey, Jersey e Árabes Unidos
Sark)
Bahrein
Ilhas Cayman
Gibraltar
Macau
Nauru
Barbados
Chipre
Granada
Ilha da Madeira
Ilha Niue
Tonga
Ilhas Virgens
Americanas
Ilhas Virgens
San Marino St. Kitts e Nevis
Britânicas
Regimes Fiscais Privilegiados
A Instrução Normativa n. 1.037/2010 também lista os países que são considerados regimes fiscais privilegiados:
• Uruguai - pessoas jurídicas constituídas sob a forma de “Sociedades Financeiras de Inversão (Safis)” até 31 de dezembro de
2010;
• Dinamarca - pessoas jurídicas constituídas sob a forma de holding company que não exerçam atividade econômica substantiva;
• Reino dos Países Baixos - o regime aplicável às pessoas jurídicas constituídas sob a forma de holding company que não
exerçam atividade econômica substantiva;
• Islândia - o regime aplicável às pessoas jurídicas constituídas sob a forma de International Trading Company (ITC);
• Estados Unidos da América - pessoas jurídicas constituídas sob a forma de Limited Liability Company (LLC) estaduais, cuja
participação seja composta de não residentes, não sujeitas ao imposto de renda federal;
• Espanha - o regime aplicável às pessoas jurídicas constituídas sob a forma de Entidad de Tenencia de Valores Extranjeros
(E.T.V.Es.);
• Malta - o regime aplicável às pessoas jurídicas constituídas sob a forma de International Trading Company (ITC) e de International
Holding Company (IHC).
• Suíça - pessoas jurídicas constituídas sob a forma de holding company, domiciliary company, auxiliary company, mixed company e
administrative company cujo tratamento tributário resulte em incidência de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), de
forma combinada, inferior a 20% (vinte por cento), segundo a legislação federal, cantonal e municipal, assim como o regime
aplicável a outras formas legais de constituição de pessoas jurídicas, mediante rulings emitidos por autoridades tributárias, que
resulte em incidência de IRPJ, de forma combinada, inferior a 20% (vinte por cento), segundo a legislação federal, cantonal e
municipal.
Remessas ao exterior
Serviços Técnicos / Assistência Técnica / Serviços Administrativos
Países com Protocolo
para Evitar a Dupla Tributação
Ato Declaratório Interpretativo n. 1/2000
(revogado pelo ADI n. 5/2014)
I - As remessas decorrentes de contratos de prestação de
assistência técnica e de serviços técnicos sem transferência de
tecnologia sujeitam-se à tributação de acordo com o art. 685,
inciso II, alínea "a", do Decreto nº 3.000, de 1999.
II - Nas Convenções para Eliminar a Dupla Tributação da
Renda das quais o Brasil é signatário, esses rendimentos
classificam-se no artigo Rendimentos não Expressamente
Mencionados, e, conseqüentemente, são tributados na forma
do item I, o que se dará também na hipótese de a convenção
não contemplar esse artigo.
III - Para fins do disposto no item I deste ato, consideram-se
contratos de prestação de assistência técnica e de serviços
técnicos sem transferência de tecnologia aqueles não sujeitos
à averbação ou registro no Instituto Nacional da Propriedade
Industrial - INPI e Banco Central do Brasil.
X
Países sem Protocolo
para Evitar a Dupla Tributação
Ato Declaratório Interpretativo n. 5/2014
Art. 1º O tratamento tributário a ser dispensado aos rendimentos pagos,
creditados, entregues, empregados ou remetidos por fonte situada no Brasil
a pessoa física ou jurídica residente no exterior pela prestação de serviços
técnicos e de assistência técnica, com ou sem transferência de tecnologia,
com base em acordo ou convenção para evitar a dupla tributação da renda
celebrado pelo Brasil será aquele previsto no respectivo Acordo ou
Convenção:
I - no artigo que trata de royalties, quando o respectivo protocolo contiver
previsão de que os serviços técnicos e de assistência técnica recebam igual
tratamento, na hipótese em que o Acordo ou a Convenção autorize a
tributação no Brasil;
II - no artigo que trata de profissões independentes ou de serviços
profissionais ou pessoais independentes, nos casos da prestação de serviços
técnicos e de assistência técnica relacionados com a qualificação técnica de
uma pessoa ou grupo de pessoas, na hipótese em que o Acordo ou a
Convenção autorize a tributação no Brasil, ressalvado o disposto no inciso I;
ou
III - no artigo que trata de lucros das empresas, ressalvado o disposto nos
incisos I e II.
Remessas ao exterior
Serviços Técnicos / Assistência Técnica / Serviços Administrativos
A Instrução Normativa SRF n. 1.455/2014 trouxe as seguintes definições:
•
•
Considera-se serviço técnico a execução de serviço que dependa de conhecimentos técnicos
especializados ou que envolva assistência administrativa ou prestação de consultoria, realizado
por profissionais independentes ou com vínculo empregatício ou, ainda, decorrente de
estruturas automatizadas com claro conteúdo tecnológico; e
Considera-se assistência técnica a assessoria permanente prestada pela cedente de processo ou
fórmula secreta à concessionária, mediante técnicos, desenhos, estudos, instruções enviadas ao
País e outros serviços semelhantes, os quais possibilitem a efetiva utilização do processo ou
fórmula cedido.
(Instrução Normativa SRF n. 1.455/2014, artigos 16 e 17).
Remessas ao exterior
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF)
• Convenções para Evitar a Dupla Tributação da Renda (Convenção Modelo da OCDE)
Art. 7 - Lucros das Empresas
Art. 12 - Royalties
Art. 14 - Serviços profissionais ou pessoais independentes
Art. 21/22 - Rendimentos não expressamente mencionados
•
A RFB tende a manifestar-se no sentido que quase toda prestação de serviço deve ser enquadrada
como “prestação de serviços técnicos e de assistência técnica”, devido à abrangência
essencialmente contida no escopo dos serviços técnicos.
Remessas ao exterior
STJ – Entendimento sobre a expressão “Lucro das empresas”
“TRIBUTÁRIO. CONVENÇÕES INTERNACIONAIS CONTRA A BITRIBUTAÇÃO. BRASILALEMANHA E BRASIL-CANADÁ. ARTS. VII E XXI. RENDIMENTOS AUFERIDOS POR
EMPRESAS ESTRANGEIRAS PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS À EMPRESA BRASILEIRA.
PRETENSÃO DA FAZENDA NACIONAL DE TRIBUTAR, NA FONTE, A REMESSA DE
RENDIMENTOS. CONCEITO DE "LUCRO DA EMPRESA ESTRANGEIRA" NO ART. VII DAS
DUAS CONVENÇÕES. EQUIVALÊNCIA A "LUCRO OPERACIONAL". PREVALÊNCIA DAS
CONVENÇÕES SOBRE O ART. 7º DA LEI 9.779/99. PRINCÍPIO DA ESPECIALIDADE. ART. 98 DO
CTN. CORRETA INTERPRETAÇÃO.
(...)
6. Portanto, ‘lucro da empresa estrangeira’ deve ser interpretado não como ‘lucro real’, mas como ‘lucro operacional’, previsto nos
arts. 6º, 11 e 12 do Decreto-lei n.º 1.598/77 como ‘o resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da
pessoa jurídica’, ai incluído, obviamente, o rendimento pago como contrapartida de serviços prestados.
7. A antinomia supostamente existente entre a norma da convenção e o direito tributário interno resolve-se pela regra da
especialidade, ainda que a normatização interna seja posterior à internacional.
8. O art. 98 do CTN deve ser interpretado à luz do princípio Lex specialis derrogat generalis, não havendo, propriamente,
revogação ou derrogação da norma interna pelo regramento internacional, mas apenas suspensão de eficácia que atinge, tão só, as
situações envolvendo os sujeitos e os elementos de estraneidade descritos na norma da convenção.(...)”
(STJ - Recurso Especial nº 1.161.467/RS – Relator: Ministro Castro Meira – Órgão julgador: Segunda Turma – Data da sessão:
17.05.2012 – Data da publicação: 01.06.2012.)
Remessas ao exterior
Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE)
•
Alíquota: 10%
• Hipóteses de incidência (Lei n. 10.168/2001, art. 2):
(i) Licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos, que impliquem transferência de
tecnologia do exterior;
(ii) Importação de serviços técnicos e de assistência administrativa e semelhantes; e
(iii) Remessa de royalties;
• Reajustamento: art. 725 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99)
Reajustamento do rendimento bruto (para mais) de forma que a fonte pagadora efetue a remessa liquida,
assumindo o ônus do imposto devido pelo prestador de serviços.
Remessas ao exterior
Debate: Reajustamento da base de cálculo da CIDE em função da regra da base do IRRF
Receita Federal do Brasil
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
CIDE SOBRE ROYALTIES BASE DE CÁLCULO
INCLUSÃO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO
NA FONTE ILEGALIDADE Não incide a CIDE
sobre o valor reajustado do pagamento feito pelo
contribuinte ao exterior, por meio da utilização da regra
de reajustamento prevista no art. 725 do RIR/99, mas
somente sobre o valor dos pagamentos feitos ao
exterior, nos termos do art. 2', § 3°, da Lei n°
10,168/00, com a redação da Lei rf 10,332/2001.
(Acórdão
n.
3401-002.537,
Processo
n.
13850.000025/200729, 4ª Câmara, 4ª Seção, 1ª Turma,
Rel ator Fernando Marques Cleto Duarte, julgado em
26.03.2014)
X
REAJUSTAMENTO DE BASE DE CÁLCULO. IRRF.
Se a fonte pagadora do rendimento assumir o ônus do
IRRF devido por empresa domiciliada na França sobre
remuneração por serviços técnicos a ela prestados, o valor
pago deve ser considerado líquido, se impondo reajustar o
rendimento bruto para determinar a base de cálculo do
IRRF.
CIDE-REMESSAS. BASE DE CÁLCULO. IRRF. ÔNUS
ASSUMIDO PELA FONTE PAGADORA. O IRRF
incidente sobre os valores pagos, creditados, entregues,
empregados ou remetidos a empresa domiciliada na
França a título de remuneração por serviços técnicos
compõe a base de cálculo da Contribuição de Intervenção
no Domínio Econômico, mesmo que a fonte pagadora
brasileira tenha assumido o ônus do imposto.(SRRF 6ª RF,
Solução de Consulta n. 74/08)
Remessas ao exterior
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS)
e Programa de Interação Social (PIS)
• Alíquotas:
PIS-Importação: 1,65%
COFINS-Importação: 7,6%
• Hipótese de Incidência: Serviços provenientes do exterior, executados no Brasil ou no exterior, cujo
resultado seja verificado no Brasil.
• Cálculo (IN n. 1.401/13):
(i) Importação de Serviços:
COFINS Importação = D x V x Z
PIS Importação = C x V x Z
Z=
1 + F
(1 - C - D)
.
V = Valor antes da retenção do IRRF
C = Alíquota do PIS-Importação
D = Alíquota da COFINS-Importação
F = Alíquota do Imposto sobre Serviços de qualquer Natureza (ISSQN)
(ii) Importação de Bens:
- O valor pago será a alíquota fixada por unidade do produto multiplicada pela quantidade importada.
- Quando não houver alíquota especifica, será aplicada a alíquota da contribuição sobre o Valor Aduaneiro da
operação.
Remessas ao exterior
Programa de Interação Social (PIS) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social (COFINS)
Debate:
• RE 559937 (20/03/2013) – Inconstucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS
e da COFINS Importação
“Não há como equiparar, de modo absoluto, a tributação da importação com a tributação das
operações internas. O PIS/PASEP -Importação e a COFINS -Importação incidem sobre
operação na qual o contribuinte efetuou despesas com a aquisição do produto importado,
enquanto a PIS e a COFINS internas incidem sobre o faturamento ou a receita, conforme o
regime. São tributos distintos. 8. O gravame das operações de importação se dá não como
concretização do princípio da isonomia, mas como medida de política tributária tendente a
evitar que a entrada de produtos desonerados tenha efeitos predatórios relativamente às
empresas sediadas no País, visando, assim, ao equilíbrio da balança comercial. 9.
Inconstitucionalidade da seguinte parte do art. 7º, inciso I, da Lei 10.865/04: “acrescido do
valor do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS incidente no
desembaraço aduaneiro e do valor das próprias contribuições , por violação do art. 149, § 2º,
III, a, da CF, acrescido pela EC 33/01.”
Remessas ao exterior
Programa de Interação Social (PIS) e Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS)
• Lei n. 12.865, de 09.10.2013 alterou o inciso I do art. 7º da Lei n. 10.865/2004 e retirou a
previsão legal para inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS incidentes na
Importação.
• Controvérsia: i) definição de insumo e conceito de crédito para PIS/COFINS; ii) conceito de
Importação de Serviços
Remessas ao exterior
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)
• Alíquota: Mínima 2% - Máxima 5%
• Lista de serviços sujeitos ao ISSQN : Anexo da LC 116/03
• Caso GE Celma - REsp 831124/RJ – Definição do que é “exportação” de serviços. A partir do que
é exportação, podemos definir os limites objetivos do conceito de importação.
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISSQN. MANDADO DE SEGURANÇA PREVENTIVO. SERVIÇO DE
RETÍFICA, REPARO E REVISÃO DE MOTORES E DE TURBINAS DE AERONAVES CONTRATADO POR
EMPRESA DO EXTERIOR. EXPORTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO-CARACTERIZAÇÃO. SERVIÇO EXECUTADO
DENTRO DO TERRITÓRIO NACIONAL. APLICAÇÃO DO ART. 2º, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI Nº LC
116/03. OFENSA AO ART. 535 DO CPC REPELIDA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DE
DISPOSITIVOS LEGAIS. SÚMULAS 282/STF E 211/STJ.(...)
4. Nos termos do art. 2º, inciso I, parágrafo único, da LC 116/03, o ISSQN não incide sobre as exportações de serviços,
sendo tributáveis aqueles desenvolvidos dentro do território nacional cujo resultado aqui se verifique, ainda que o
pagamento seja feito por residente no exterior. In casu, a recorrente é contratada por empresas do exterior e recebe motores
e turbinas para reparos, retífica e revisão. Inicia, desenvolve e conclui a prestação do serviço dentro do território nacional,
exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que
procedem à sua instalação nas aeronaves.
(STJ - REsp: 831124 RJ 2006/0052272-7, Relator: Ministro JOSÉ DELGADO, Data de Julgamento: 15/08/2006)
Remessas ao exterior
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)
• Gestão de recursos
Notícia de 22/01/2014
Uma gestora de recursos financeiros com sede em São Paulo conseguiu uma decisão nas Câmaras
Reunidas do Conselho Municipal de Tributos de São Paulo (CMT) – última instância na esfera
administrativa municipal – para não recolher o Imposto sobre Serviços (ISS) nos serviços de consultoria
prestados a fundos de investimentos localizados no exterior. A decisão é de dezembro.
O caso poderá servir de precedente não só para os contribuintes do mercado financeiro que sofreram
autuações milionárias, mas também para as demais empresas que exportam serviços no país. A alíquota do
ISS no município de São Paulo para os serviços de consultoria é de 5%. Já no serviço de gestão de fundos,
a alíquota é de 2%.
Os conselheiros das Câmaras Reunidas, por maioria de votos, não reformaram decisão do Conselho
Municipal de Tributos, a favor do contribuinte. Segundo a decisão, não ficou demonstrada a existência de
jurisprudência divergente no Judiciário, que ensejasse uma alteração do entendimento. Na Justiça, as
decisões sobre o tema são escassas e há somente um precedente no Superior Tribunal de Justiça (STJ), para
outro setor, contrária ao contribuinte.
Fonte: Valor Econômico
Remessas ao exterior
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)
Caso Tarpon
Notícia do dia 28/10/2014
Judiciário acolhe defesa da PGM e determina incidência de ISS sobre administração de fundos estrangeiros
Recente decisão proferida peça 12ª Vara da Fazenda Pública de São Paulo determinou válida a incidência de
ISS sobre serviços de administração de fundos estrangeiros prestados por empresas brasileiras.
A empresa TARPON GESTORA DE RECURSOS S/A ajuizou ação declaratória pretendendo evitar a
incidência de ISS sobre gestão de fundos de investimentos estrangeiros, argumentando que os resultados dos
investimentos feitos no Brasil ocorriam no exterior. Por isso, defendeu ocorrer exportação de serviços sobre
a qual não incidiria o ISS.
A sentença proferida pelo Juiz Adriano Marcos Laroca, no entanto, acolheu os argumentos apresentados
pelo Departamento Fiscal da Procuradoria Geral do Município de São Paulo, que demonstrou que os atos de
administração dos recursos ocorrem no Brasil, sendo enviados ao exterior apenas o valores resultantes dessa
gestão. O juiz entendeu que a interpretação correta da lei é de que a exportação ocorre quando o serviço é
prestado no exterior e não quando o serviço, prestado no território nacional, apenas apresenta os seus
resultados fora.
Entendeu também o resultado da prestação do serviço de gestão do fundo de investimento é a valorização
decorrente da negociação de seus ativos, o que possui reflexos imediatos no âmbito nacional. Somente os
lucros são enviados ao exterior, devendo, por isso, incidir o ISS sobre tais valores.
Fonte: http://www.prefeitura.sp.gov.br/cidade/secretarias/negocios_juridicos/noticias/?p=183897
Remessas ao exterior
Reembolso de Despesas
Conceito: O reembolso de despesas não representa uma contrapartida de prestação de serviços;
consiste, apenas, em um mecanismo de devolução de gastos incorridos no exterior por uma empresa
estrangeira em benefício de outra brasileira. Por conseguinte, ao invés de constituir uma renda para o
residente no exterior, eventuais remessas ao exterior para a liquidação dessas despesas configurariam
mera recomposição de patrimônio, portanto transferência simples de capital.
Controvérsia:
Pagamento Indireto de Serviços
Custo incorrido na prestação de serviços
prestados por uma empresa estrangeira, com
o que deveriam submeter-se à incidência de
todos os tributos e, ainda, às regras de preços
de transferência.
X
Recomposição Patrimonial
Não há constituição de renda para o residente no
exterior; eventuais remessas ao exterior para a
liquidação dessas despesas configurariam mera
recomposição
de
patrimônio,
portanto
transferência simples de capital.
Remessas ao exterior
Reembolso de Despesas
COSIT – Solução de Consulta n. 8, julgado em 08.11.2012
Assunto: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ.
Ementa: RATEIO DE CUSTOS E DESPESAS ENTRE EMPRESAS DO MESMO GRUPO ECONÔMICO.
DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis as despesas administrativas rateadas se: a) comprovadamente corresponderem a bens e
serviços efetivamente pagos e recebidos; b) forem necessárias, usuais e normais nas atividades das empresas; c) o rateio se der
mediante critérios razoáveis e objetivos, previamente ajustados, devidamente formalizados por instrumento firmado entre os
intervenientes; d) o critério de rateio for consistente com o efetivo gasto de cada empresa e com o preço global pago pelos bens e
serviços, em observância aos princípios gerais de Contabilidade; e) a empresa centralizadora da operação de aquisição de bens e
serviços apropriar como despesa tão-somente a parcela que lhe couber segundo o critério de rateio.
Assunto: PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. HIPÓTESES DE APLICAÇÃO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
Ementa: Aplica-se o Método dos Preços Independentes Comparados (PIC) ou o Método do Custo de Produção Mais Lucro (CPL),
caso se comprove que as disposições do contrato sejam inconsistentes com as características de contratos de compartilhamento de
custos e despesas. São características de contratos de compartilhamento de custos e despesas: a) a divisão dos custos e riscos
inerentes ao desenvolvimento, produção ou obtenção de bens, serviços ou direitos; b) a contribuição de cada empresa ser consistente
com os benefícios individuais esperados ou recebidos efetivamente; c) a previsão de identificação do benefício, especificamente, a
cada empresa do grupo. Caso não seja possível assumir que a empresa possa esperar qualquer benefício da atividade desenvolvida, tal
empresa não deve ser considerada parte no contrato; d) a pactuação de reembolso, assim entendido o ressarcimento de custos
correspondente ao esforço ou sacrifício incorrido na realização de uma atividade, sem parcela de lucro adicional; e) o caráter coletivo
da vantagem oferecida a todas as empresas do grupo; f) a remuneração das atividades, independentemente de seu uso efetivo, sendo
suficiente a "colocação à disposição" das atividades em proveito das demais empresas do grupo; g) a previsão de condições tais que
qualquer empresa, nas mesmas circunstâncias, estaria interessada em contratar.
Assunto: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF.
Ementa: A sub-contratação de atividades identificada num contrato de rateio de custos submete-se ao tratamento tributário de
remessas de valores em decorrência de prestação de serviços.
Remessas ao exterior
Reembolso de Despesas
SRRF - 8ª RF, Solução de Consulta n. 20, julgado em 21.01.2013
“EMENTA:
PIS-IMPORTAÇÃO.
REEMBOLSO
DE
DESPESAS.
MATRIZ
DOMICILIADA NO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. Configura-se a ocorrência do fato gerador
do PIS-Importação quando da remessa de valores a domiciliado no exterior como
contraprestação por serviço prestado a empresa nacional, ainda quando se trate de reembolso
de despesas a matriz no exterior que tenha antecipado o pagamento do serviço ao prestador
também domiciliado no exterior. COFINS-IMPORTAÇÃO. REEMBOLSO DE DESPESAS.
MATRIZ DOMICILIADA NO EXTERIOR. INCIDÊNCIA. Configura-se a ocorrência do
fato gerador da COFINS-Importação quando da remessa de valores a domiciliado no exterior
como contraprestação por serviço prestado a empresa nacional, ainda quando se trate de
reembolso de despesas a matriz no exterior que tenha antecipado o pagamento do serviço ao
prestador também domiciliado no exterior.
Remessas ao exterior
Reembolso de Despesas
CARF
“EMENTA: PIS/COFINS - RECEBIMENTO DE VALORES A TÍTULO DE RATEIO DE
DESPESAS - NATUREZA DE RECUPERAÇÃO DE CUSTOS/DESPESAS INAPLICABILIDADE DO CONCEITO DE RECEITA - O pressuposto de incidência do PIS e da
COFINS é o aferimento de receitas, não podendo haver a incidência das contribuições, pois, no mero
ingresso de recursos em que a entidade empresarial está, tão somente, recebendo de terceiros valores a
ele imputável em função do rateio de custos/despesas entre as partes estipulado." (1º CC, Acórdão n.
107-08.710, julgado em 17.08.2006)
“EMENTA: IRPJ – RESSARCIMENTO – RATEIO DE DESPESAS – EMPRESAS DO MESMO
GRUPO – NÃO CONFIGURAÇÃO DE RECEITA – LUCRO DA EXPLORAÇÃO – O
ressarcimento da parcela da despesa rateada, por outra empresa do mesmo grupo empresarial, não
representa receita para a empresa que suportou inicialmente todo o custeio, mas mero estorno
daquele custo. Esse entendimento, no cálculo do lucro da exploração, não permite reconhecer o
ressarcimento pela empresa industrial, relativo à alimentação de funcionários, como receita de
atividade não operacional" (1º CC, Acórdão n. 108-06.604/01, julgado em 03.10.01)
Remessas ao exterior
Royalties
A Convenção Modelo da OCDE estabelece, em seu artigo 12, a definição de royalties:
“O termo "royalties", conforme empregado no presente Artigo, significa os pagamentos de qualquer
espécie recebidos como remuneração pelo uso, ou o direito de uso, de um direito de autor sobre uma
obra literária, artística ou científica - inclusive filmes cinematográficos -, qualquer patente, marca de
indústria ou comércio, desenho ou modelo, plano, fórmula ou processo secretos, ou por informações
relativas à experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico”
Lei nº 4.506/1964, em seu artigo 22, define royalties como os rendimentos pagos em razão do uso,
fruição ou exploração de certos direitos.
“Art. 22. Serão classificados como "royalties" os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso,
fruição, exploração de direitos, tais como:
a) direito de colher ou extrair recursos vegetais, inclusive florestais;
b) direito de pesquisar e extrair recursos minerais;
c) uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e
comércio;
d) exploração de direitos autorais, salvo quando percebidos pelo autor ou criador do bem ou obra.
Parágrafo único. Os juros de mora e quaisquer outras compensações pelo atraso no pagamento dos
"royalties" acompanharão a classificação destes.”
Remessas ao exterior
Royalties
LEGISLAÇÃO INTERNA
CONVENÇÃO MODELO DA
OCDE
TRATADOS FIRMADOS PELO
BRASIL
Direitos autorais
Direitos autorais
Direitos autorais
Direitos de propriedade
industrial
Direitos de propriedade
industrial
Direitos de propriedade
industrial
Royalties minerais e vegetais
Transferência de know-how
Transferência de know-how
Leasing de equipamentos
industriais, comerciais e
científicos
Prestação de assistência
técnica e de serviços técnicos
Remessas ao exterior
Royalties
Dedutibilidade de despesas: A dedução de despesas com royalties será admitida quando necessárias
para que o contribuinte mantenha a posse, uso ou fruição do bem ou direito que produz o rendimento
Critérios para dedutibilidade:
• constarem de contrato registrado no Banco Central do Brasil;
• corresponderem a serviços efetivamente prestados à empresa através de técnicos, desenhos ou
instruções enviadas ao País, ou estudos técnicos realizados no exterior por conta da empresa;
• o montante anual dos pagamentos não exceder ao limite fixado por ato do Ministro de Estado da
Fazenda, de conformidade com a legislação específica (Portaria n. 436/1958)
Vedação à dedutibilidade:
• pela filial de empresa com sede no exterior, em benefício da sua matriz;
• pela sociedade com sede no Brasil a pessoa domiciliada no exterior que mantenha, direta ou
indiretamente, o controle de seu capital com direito a voto.
Remessas ao exterior
Royalties
Limites de dedutibilidade: 5% da receita líquida das vendas do produto fabricado ou vendido;
As despesas de assistência técnica, científica, administrativa e semelhantes somente poderão ser
deduzidas nos cinco primeiros anos de funcionamento da empresa ou da introdução do processo
especial de produção, quando demonstrada sua necessidade, podendo esse prazo ser prorrogado até
mais cinco anos por autorização do Conselho Monetário Nacional.
Preço de Transferência: As normas sobre preços de transferência não se aplicam aos casos de
pagamentos ao exterior de royalties e assistência técnica, científica, administrativa ou assemelhada (§ 9º
do art. 18 da Lei nº 9.430/1996; art. 55 da Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012).
Debate: Regra brasileira x OCDE
Remessas ao exterior
Royalties
Alíquota IRRF: 15% - Regra Geral., exceto quando o beneficiário for residente em país que tenha acordo para evitar a
dupla tributação, hipótese que a alíquota do IRRF pode variar.
País
Alíquota
Método para Eliminar a Dupla Tributação
País
Alíquota
Método para Eliminar a Dupla Tributação
África do Sul
10%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Hungria
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Índia
15%
Presunção de 25%
Israel
10%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Argentina
Leis brasileiras Crédito no valor do imposto pago no exterior
Áustria
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Itália
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Bélgica
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Japão
12,50%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Canadá
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Luxemburgo
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Chile
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
México
10%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
China
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Noruega
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Coreia do Sul
10%
Presunção de 20%
Países Baixos
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Dinamarca
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Peru
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Equador
Espanha
Filipinas
15%
10%
15%
Presunção de 25%
Presunção de 25%
Presunção de 25%
Portugal
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
República Eslovaca
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Finlândia
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
República Tcheca
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
França
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Suécia
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Ucrânia
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Holanda
15%
Crédito no valor do imposto pago no exterior
Remessas ao exterior
Não incidência do PIS-Importação e da COFINS-Importação na remessas ao exterior em
pagamento de Royalties – Royalty não é serviço
COSIT – Solução de Divergência n. 11, julgado em 28.04.2011
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Ementa: Royalties. Não haverá incidência da Cofins-Importação sobre o valor pago a título de
Royalties, se o contrato discriminar os valores dos Royalties, dos serviços técnicos e da assistência
técnica de forma individualizada. Neste caso, a contribuição sobre a importação incidirá apenas sobre
os valores dos serviços conexos contratados. Porém, se o contrato não for suficientemente claro para
individualizar estes componentes, o valor total deverá ser considerado referente a serviços e sofrer a
incidência da mencionada contribuição.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep. Ementa: Royalties. Não haverá incidência da Contribuição
para o PIS/Pasep-Importação sobre o valor pago a título de Royalties, se o contrato discriminar os
valores dos Royalties, dos serviços técnicos e da assistência técnica de forma individualizada. Neste
caso, a contribuição sobre a importação incidirá apenas sobre os valores dos serviços conexos
contratados. Porém, se o contrato não for suficientemente claro para individualizar estes componentes,
o valor total deverá ser considerado referente a serviços e sofrer a incidência da mencionada
contribuição.”
FIM