1 Grundlagen des Produktionscontrolling

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Grundlagen des Produktionscontrolling
1.1 Controlling-Konzeptionen
Für das Controlling existiert in der betriebswirtschaftlichen Literatur kein einheitliches
Begriffsverständnis.1 Abbildung 1.1 enthält einige repräsentative ControllingDefinitionen namhafter Autoren, die gleichzeitig die wichtigsten Auffassungen über die
Inhalte des Controlling widerspiegeln.
Hahn/Hungenberg 2001,
S. 272
Horváth 2003, S. 151
Küpper 2005, S. 27
Reichmann 2001, S. 13
Weber 2004a, S. 48
"Die generelle Aufgabe des Controlling besteht [...] in der informationellen
Sicherung bzw. Sicherstellung ergebnisorientierter Planung, Steuerung und
auch Überwachung des gesamten Unternehmensgeschehens – vielfach
verbunden mit einer Integrations- bzw. Systemgestaltungsfunktion, grundsätzlich verbunden mit einer Koordinationsfunktion. Das Controlling dient
damit dem Ziel der optimalen Ergebniserwirtschaftung/der Ergebnisoptimierung in der Unternehmung."
"Controlling ist – funktional gesehen – dasjenige Subsystem der Führung,
das Planung und Kontrolle sowie Informationsversorgung systembildend
und systemkoppelnd ergebniszielorientiert koordiniert und so die Adaption
und Koordination des Gesamtsystems unterstützt. Controlling stellt damit
eine Unterstützung der Führung dar: es ermöglicht ihr, das Gesamtsystem
ergebniszielorientiert an Umweltveränderungen anzupassen und die Koordinationsaufgaben hinsichtlich des operativen Systems wahrzunehmen. Die
wesentlichen Probleme der Controllingarbeit liegen an den
Systemschnittstellen."
"Die Controlling-Funktion [besteht] im Kern in der Koordination des Führungsgesamtsystems zur Sicherstellung einer zielgerichteten Lenkung."
"Controlling ist die zielbezogene Unterstützung von Führungsaufgaben, die
der systemgestützten Informationsbeschaffung und Informationsverarbeitung zur Planerstellung, Koordination und Kontrolle dient; es ist eine rechnungswesen- und vorsystemgestützte Systematik zur Verbesserung der
Entscheidungsqualität auf allen Führungsstufen der Unternehmung."
Controlling bedeutet "Rationalitätssicherung der Führung."
Abbildung 1.1: Controlling-Definitionen
Einigkeit besteht danach im Hinblick auf die Charakterisierung des Controlling als eine
Funktion im Führungssystem des Unternehmens, welche die Unternehmensführung bei
der Wahrnehmung ihrer Führungsaufgaben (Planung, Steuerung und Kontrolle des Ausführungssystems) und der Erreichung der Unternehmensziele durch die zielbezogene
Informationsversorgung und die Wahrnehmung von Koordinationstätigkeiten im Führungssystem unterstützt, wobei die Aufgabe des Controlling lediglich in der Entscheidungsvorbereitung und Beratung der Führungskräfte besteht, während das Treffen von
Entscheidungen und deren Umsetzung der Führung obliegt.2 Allerdings kann der Controller über die Art der geleisteten Führungsunterstützung den Willensbildungsprozeß
des Managements mehr oder weniger stark beeinflussen, so daß einige Autoren auch
von einer Entscheidungsbeteiligung bzw. Mitführung des Controllers sprechen.3 Keine
Einigkeit herrscht hingegen in Bezug auf den Umfang und Inhalt der Führungsunter-
1
2
3
Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 281; Horváth 2003, S. 76; Küpper 2005, S. 1 und 6; Link 2004a,
S. 194; Link/Gerth/Voßbeck 2000, S. 9; Weber 2002a, S. 5; Weber 2004a, S. 22; Zenz 1998, S. 28
und 40; Zenz 1999, S. 7
Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 281; Göpfert 2005, S. 37, 45 und 51
Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 265 und 277; Link 2004a, S. 196; Link/Gerth/Voßbeck 2000, S.
10-11; vgl. auch Horváth 2003, S. 77
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Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
stützung.4 Die in den Definitionen zum Ausdruck kommenden ControllingKonzeptionen unterscheiden sich vielmehr im Hinblick auf5
– den Zielbezug, d.h. die Unternehmensziele, deren Erreichung durch das Controlling
unterstützt werden soll,
– die Aufgabenbreite, d.h. die Führungsfunktionen, auf die sich die vom Controlling zu
leistende Unterstützung bezieht und
– die Aufgabentiefe, d.h. die Art der vom Controlling zu erfüllenden Aufgaben bzw.
das Ausmaß des Controlling-Einflusses auf die einzelnen Führungsfunktionen.
Nach dem Zielbezug unterscheiden sich die in der Literatur vertretenen Auffassungen
dahingehend, ob die Aktivitäten des Controlling primär auf die Ergebnisoptimierung
(Gewinnmaximierung) unter Beachtung der Liquiditätssicherung, d.h. auf die monetären Ziele (Formalziele) oder aber auf das gesamte Zielsystem des Unternehmens, d.h.
auch auf die Erreichung der Sach- und Sozialziele gerichtet sind. Im ersten Fall spricht
man von gewinn-, ergebnis- oder erfolgsziel-, im zweiten Fall von zielsystem- oder universalzielorientierten Ansätzen. Innerhalb der auf die Formalziele fokussierten Ansätze
ist weiter dahingehend zu differenzieren, inwieweit das Liquiditätsziel in die Zielinhalte
des Controlling eingeschlossen oder aber explizit davon ausgenommen und ausschließlich als Führungsgröße des Finanzmanagement betrachtet wird.6 Die Zielinhalte werden
auch als indirekte Controllingziele bezeichnet.
Von den indirekten Controllingzielen sind die direkten Controllingziele, bestehend aus
dem Informationsziel und dem Koordinationsziel, zu unterscheiden.7 Das Informationsziel beinhaltet die Deckung des Informationsbedarfs der Führung. Ausgangspunkt des
Koordinationsziels ist die bereits angesprochene Trennung zwischen Führungs- und
Ausführungssystems und die arbeitsteilige Wahrnehmung der Aufgaben innerhalb dieser Systeme, die sich in ihrer weiteren Untergliederung in verschiedene Grund- und
Querschnittsfunktionen bzw. Führungsteilsysteme äußert und einen Koordinationsbedarf zur Folge hat. Während die Koordination der Ausführungshandlungen (die sog.
Primärkoordination) Aufgabe der Führung ist, besteht die Aufgabe des Controlling in
der Koordination der arbeitsteilig wahrgenommenen Führungshandlungen durch die
Wahrnehmung von Koordinationsaufgaben innerhalb des Führungssystems (sog. Sekundärkoordination).8 Die Reichweite des Koordinationsziels, d.h. die in die Koordination einbezogenen Führungsteilsysteme (Informationssystem (1), Planungs-, Kontrollund Informationssystem (2) oder alle Führungsteilsysteme (3)) determinieren die Aufgabenbreite des Controlling (vgl. Abbildung 1.2).
4
5
6
7
8
Vgl. Friedl 2003, S. 1; Göpfert 2001, S. 348; Schweitzer/Friedl 1992, S. 141-142
Vgl. Ahn 1999, S. 113; Götze 2003c, S. 254; Zenz 1998, S. 34-37; Zenz 1999, S. 17
Zu einer solchen Auffassung vgl. z.B. Pfohl 1988, S. 71 und 72
Vgl. Schweitzer/Friedl 1992, S. 144-145 und S. 150
Vgl. Friedl 2003, S. 158-160
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
Personalführungssystem
3
Planungssystem
3
Kontrollsystem
2
Organisationssystem
Informations1
system
Abbildung 1.2: Aufgabenbreite (Koordinationsreichweite) von Controlling-Konzeptionen9
Die Aufgabentiefe bezieht sich schließlich auf die Frage, ob die Aufgabe des Controlling "lediglich" in der Gestaltung und Abstimmung (Koordination) oder auch in dem
(partiellen) Betrieb bestimmter Führungsteilsysteme besteht.
Aus der Kombination dieser Unterscheidungskriterien resultieren unterschiedliche Controlling-Konzeptionen, die in Abbildung 1.3 mit ihren Hauptvertretern, von denen
auch die in Abbildung 1.1 aufgeführten Controlling-Definitionen stammen, dargestellt
sind. Die Numerierung bei der Aufgabenbreite korrespondiert dabei mit den Ziffern in
Abbildung 1.2. Hinzu kommt die rationalitäts(sicherungs)orientierte Konzeption von
Weber, die versucht, die anderen Konzeptionen miteinander zu verbinden und daher
nicht unmittelbar in das Schema von Abbildung 1.3 paßt.
Aufgabentiefe →
Aufgabenbreite ↓
Gestaltung und Abstimmung
von Führungsteilsystemen
(1) Informationssystem
(2) Informations-, Planungsund Kontrollsystem
(3) Alle Führungsteilsysteme
Zielbezug (Zielinhalte) →
Planungs- und kontroll(system)
orientierte Konzeption (Horváth)
Führungssystemorientierte
Konzeption (Küpper)
Gestaltung, Abstimmung und
(partieller) Betrieb von
Führungsteilsystemen
Informationsorientierte
Konzeption (Reichmann)
Regelungs- (und steuerungs-)
orientierte Konzeption (Hahn)
ergebniszielorientiert
universalzielorientiert
Abbildung 1.3: Systematisierung von Controlling-Konzeptionen
In der informationsorientierten Controlling-Konzeption, deren Hauptvertreter
Reichmann ist,10 wird die Aufgabe des Controlling primär in der Bereitstellung von entscheidungsrelevanten Führungsinformationen für die betrieblichen Entscheidungsträger
gesehen. Dazu gehört die Beschaffung, Speicherung, Analyse, empfängerspezifische
Aufbereitung und Weiterleitung aller für die Entscheidungsträger relevanten Informationen. Hintergrund dieser Controlling-Konzeption ist die Erkenntnis, daß die Qualität
der Entscheidungen maßgeblich von der Informationsversorgung der Führungskräfte
abhängt.11 Um die Führungskräfte nicht mit für sie unwichtigen Informationen zu überfrachten, besteht eine zentrale Aufgabe des Controlling darin, den Informationsbedarf
der einzelnen Informationsempfänger zu ermitteln und das bereitgestellte Informationsangebot daran auszurichten. Von besonderer Bedeutung ist dabei die adäquate Festle9
10
11
Quelle: Weber 2004b, S. D5-3
Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Reichmann 2001, S. 1-19
Vgl. Göpfert 2001, S. 349
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Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
gung des Detaillierungsgrades der zur Verfügung gestellten Informationen, der in der
Regel mit abnehmender Hierarchieebene ansteigt (entscheidungsebenenbezogene Informationsverdichtung).12 Vom Informationsbedarf, der die für eine bestimmte Entscheidung objektiv erforderliche Art, Menge und Qualität an Informationen ausdrückt,
ist die von subjektiven Einschätzungen und Bedürfnissen der Entscheidungsträger geprägte Informationsnachfrage zu unterscheiden.13 Aus dem (möglichen) Auseinanderfallen von (objektivem) Informationsbedarf und (subjektiver) Informationsnachfrage entsteht ein weiterer Abstimmungsbedarf. Das Controlling hat in der informationsorientierten Controlling-Konzeption also die Gestaltung und den Betrieb des Informationssystems zum Gegenstand. Im Mittelpunkt steht dabei das betriebliche Rechnungswesen,
insbesondere das interne Rechnungswesen in Form der Kosten- und Leistungsrechnung,
welches durch andere interne (z.B. Betriebsdatenerfassung) und externe Informationsquellen (z.B. Marktforschung) ergänzt wird.14
Die regelungs- (und steuerungs-) orientierte Controlling-Konzeption nach Hahn15
geht von einer regelkreisorientierten Sicht der Führung aus, in der Führungsprozesse als
kybernetische Regelkreise mit den Elementen Planung, Realisierung bzw. deren Steuerung und Kontrolle interpretiert werden, die durch Vor- und Rückkopplungen in Form
von Informationsflüssen miteinander verbunden sind.16 Die Aufgaben des Controlling
gliedern sich dabei in eine Gestaltungs- und eine Nutzungsaufgabe. Die Gestaltungsaufgabe besteht in der Konzipierung des Planungs-, Kontroll- und Informationssystems.
Gegenstand der Nutzungsaufgabe ist neben der Durchführung der Kosten- und Erlösrechnung die Durchführung der ergebnis- und liquiditätsorientierten Planungs- und
Kontrollrechnungen einschließlich der Beschaffung der dazu notwendigen Informationen, die Analyse der festgestellten Abweichungen sowie die Berichterstattung an die
Führungskräfte im Rahmen des Berichtswesens. Dem Controlling obliegt damit lediglich die formalzielorientierte Planung und Kontrolle, während die inhaltlich-materielle
(sach- und sozialzielorientierte) Planung und Kontrolle ebenso wie die Verabschiedung
der vom Controlling aufgestellten (formalzielbezogenen) Pläne Aufgabe der Führungskräfte auf den verschiedenen Führungsebenen ist.17 Durch die Mitgliedschaft des Controllers in der Unternehmensführung kommt es allerdings vielfach zu einer Entscheidungsbeteiligung bzw. Mitführung des Controllers, d.h. der Controller nimmt neben
seiner Führungsunterstützungsfunktion auch (Mit-) Entscheidungsfunktionen wahr.18
Eine ähnliche, ebenfalls regelkreisorientierte Sichtweise des Controlling vertreten
Baum/Coenenberg/Günther.19
Nach der auf Horváth zurückgehenden planungs- und kontroll(system)orientierten
Controlling-Konzeption20 (in einigen Veröffentlichungen auch als begrenzt koordinationsorientierte Konzeption bezeichnet) besteht die Aufgabe des Controlling in der Ge12
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20
Vgl. Reichmann 2001, S. 1 und S. 7-8
Vgl. Berens/Bertelsmann 2002, Sp. 282
Vgl. Reichmann 2001, S. 11; Weber 2004a, S. 23; Zenz 1998, S. 38; Zenz 1999, S. 26
Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 265-286
Vgl. Götze 2003c, S. 268; Hahn/Hungenberg 2001, S. 45-55; Weber 2004a, S. 25-26
Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 278-279
Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 265 und 277
Vgl. Baum/Coenenberg/Günther 1999, S. 3-5
Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Horváth 1978 sowie Horváth 2003, S. 91-164
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
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staltung und Abstimmung von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung, um
einer Diskrepanz zwischen Informationsbedarf der Planung und Kontrolle und dem Informationsangebot des Informationssystems entgegenzuwirken.21 Denn "Planungsmodelle und -verfahren sind [...] nur dann effizient anwendbar, wenn die zu ihrer Lösung
erforderlichen Informationen verfügbar sind."22 Dabei werden systembildende und systemkoppelnde Aufgaben unterschieden. Die systembildenden (oder systemgestaltenden) Aufgaben umfassen die Entwicklung und Implementierung eines aufeinander abgestimmten Planungs-, Kontroll- und Informationssystems sowie die Überwachung des
laufenden Einsatzes dieser Systeme und deren Anpassung und Weiterentwicklung. Die
systemkoppelnden (oder prozeßunterstützenden) Aufgaben beziehen sich auf die Unterstützung der Führungskräfte bei der Durchführung von Planungs- und Kontrollprozessen durch Bereitstellung der dazu notwendigen Informationen und Hilfestellung beim
Einsatz der im Rahmen der Systembildung bereitgestellten Planungs- und Kontrollmethoden.23 Auch in der Konzeption von Horváth wird Controlling als Regelkreis aus Planung und Kontrolle angesehen. "Ihn zu erfüllen, mithin das Controlling zu machen, bildet [jedoch] eine Aufgabe des operativen Managers selber. [...] Der Controller liefert
und betreut [lediglich] die Systeme, Methoden und Informationen zur Wahrnehmung
des Controlling."24 D.h. in Abgrenzung zur Konzeption von Hahn obliegt auch die
Durchführung der formalzielorientierten Planung und Kontrolle der Führung und nicht
dem Controlling.25 Der Controller organisiert, koordiniert und begleitet lediglich die
Planungs- und Kontrollprozesse, um deren systematischen Verlauf sicherzustellen.
Die führungssystemorientierte (teilweise auch als (umfassend) koordinationsorientierte Konzeption bezeichnete) Controlling-Konzeption, die hauptsächlich von Küpper
vertreten wird,26 kritisiert die Beschränkung der planungs- und kontrollorientierten
Konzeption nach Horváth auf die Koordination einzelner Führungsteilsysteme aufgrund
der damit verbundenen Nichtberücksichtigung von Interdependenzen zu den übrigen
Führungsteilsystemen und sieht die Aufgabe des Controlling daher in der Gestaltung
und Abstimmung sämtlicher Führungsteilsysteme (also Informations-, Planungs-, Kontroll-, Organisations- und Personalführungssystem). Der Betrieb dieser Führungsteilsysteme obliegt wieder der Führung. Küpper differenziert dabei die Aufgaben des
Controlling zum einen in die Koordination innerhalb einzelner Führungsteilsysteme
(z.B. Abstimmung zwischen Investitionsrechnung, Kostenrechnung und externem
Rechnungswesen innerhalb des Informationssystems oder zwischen Investitions-,
Produktions- und Absatzplanung innerhalb des Planungssystems) und zum anderen in
die Koordination zwischen verschiedenen Führungsteilsystemen (z.B. Koordination
zwischen Planung und Kontrolle durch die Abweichungsanalyse oder Koordination der
Personalführung mit der Informationsversorgung durch Ausrichtung des Lohn- und
Prämiensystems an den verfügbaren Größen der Kosten- und Leistungsrechnung bzw.
Anpassung der Kosten- und Leistungsrechnung an den Informationsbedarf des Lohnund Prämiensystems).27
21
22
23
24
25
26
27
Vgl. Friedl 2003, S. 162
Küpper 2005, S. 455
Vgl. Pfohl 2004a, S. 200
Horváth 2003, S. 151; vgl. auch Küpper 1993, S. 40
Vgl. Friedl 2003, S. 157 und 164
Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Küpper/Weber/Zünd 1990 sowie Küpper 2005, S. 28-44
Vgl. Küpper 2005, S. 27 und S. 35-39; Küpper/Hofmann 1997, S. 570
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Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
Im Hinblick auf die Koordinationsreichweite schließt der Ansatz von Küpper die Konzeptionen von Horváth bzw. Hahn ein, die ihrerseits Elemente der informationsorientierten Sicht nach Reichmann übernehmen.28 Im Gegensatz zu den Ansätzen von
Reichmann und Hahn, die neben der Abstimmung von Informationsbedarf, Informationsnachfrage und Informationsangebot (Koordination innerhalb des Informationssystems) auch die Informationsgewinnung, -verarbeitung und -aufbereitung (Betrieb des
Informationssystems) als Aufgabe des Controlling ansehen und damit die Durchführung
des internen Rechnungswesens explizit dem Controlling zuordnen, sehen Horváth und
Küpper nur die Abstimmung von Informationsbedarf, -nachfrage und -angebot, nicht
jedoch die Informationsgewinnung, -verarbeitung und -aufbereitung als Aufgabe des
Controlling an.29
Die maßgeblich von Weber vertretene rationalitäts(sicherungs)orientierte Controlling-Konzeption30 geht von einer Gliederung des Führungsprozesses in die Phasen Willensbildung, Willensdurchsetzung, Ausführung und Kontrolle aus und sieht die zentrale
Aufgabe des Controlling in der Sicherstellung von Rationalität in allen diesen Phasen
mit dem Ziel, die Effizienz und Effektivität der Führung zu erhöhen.31 Das Controlling
soll ein rationales Gegengewicht zu den mit irrationalen Komponenten behafteten und
teils intuitiv getroffenen Entscheidungen der Führungskräfte32 bilden: "Controlling gewinnt seine Daseinsberechtigung aus (natürlichen) Begrenzungen des Managements.
Diese liegen auf der Ebene des Führungskönnens (kognitive Restriktionen, wie z.B.
mangelndes Fakten- und Methodenwissen) ebenso wie auf der des Wollens (tatsächlicher oder potentieller Opportunismus der Führungskräfte"33 und werden von Weber als
Rationalitätsengpässe bezeichnet, die bei der Wahrnehmung von Führungsaufgaben an
verschiedenen Stellen auftreten:34
– Ein erster, sehr grundlegender Rationalitätsengpaß liegt im Mangel an für eine konkrete Führungsentscheidung benötigten Informationen. Das Controlling hat in diesem
Kontext die Aufgabe, dem Management die benötigten zielorientierten Informationen bereitzustellen. In diesem Zusammenhang besitzen Controller einen sehr rechnungswesennahen Aufgabenbereich. Sie versorgen die Führungskräfte mit primär
vergangenheitsorientierten Informationen und werden daher auch als Registratoren
bezeichnet.
– Der nächste Rationalitätsengpaß besteht in der adäquaten Verwendung der gelieferten Informationen. In diesem Zusammenhang hat das Controlling für eine systematische, aufeinander abgestimmte Planung des unternehmerischen Handelns und die
Kontrolle der Einhaltung der Pläne zu sorgen. In diesem Kontext bildet die Verbindung von Informationsversorgung, Planung und Kontrolle den Aufgabenschwerpunkt des Controllers, der in dieser Funktion häufig mit einem Navigator (Steuermann) verglichen wird, der das Unternehmen auf Kurs hält und dem Manager als
Kapitän auf dem Weg zur Erreichung des gesteckten Ziels navigierend zur Seite
28
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31
32
33
34
Vgl. Küpper 2005, S. 27
Vgl. Friedl 2003, S. 157-158, 165 und 170
Zu Einzelheiten dieser Konzeption vgl. Weber/Schäffer 1999
Vgl. Küpper 2005, S. 18-19
Vgl. Hahn/Hungenberg 2001, S. 275; Link 2004a, S. 196
Weber 2004b, S. D5-2
Vgl. Weber 2002a, S. 6-7; Weber 2002c, S. 103-104; Weber 2004b, S. D5-3 – D5-4
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
7
steht. "Die Informationsbereitstellung wandelt ihren Schwerpunkt von ex post zu ex
ante."35
– Während die bisher dargestellten Rationalitätsengpässe das Führungskönnen begrenzen, liegt der letzte Rationalitätsengpaß im Dürfen (inadäquate Festlegung der Kompetenzen von Führungskräften) und Wollen (unzureichende Motivation von Führungskräften zur Erreichung vorgegebener Ziele aufgrund fehlender Anreize) der
Führungskräfte begründet. Dabei betrifft der Aspekt des Dürfens das Organisationsund der des Wollens das Personalführungssystem. Dieser Rationalitätsengpaß soll
durch eine adäquate Verbindung von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung mit Organisation und Personalführung durch den Controller beseitigt werden,
der in diesem Zusammenhang die Rolle eines internen Management-Beraters einnimmt, der die Führungskräfte mit innovativen Ideen unterstützt und insofern als Innovator fungiert.
Mit dieser Argumentation versucht Weber, die nicht nur in der Theorie, sondern auch in
der Praxis anzutreffende Heterogenität und Konzeptvielfalt des Controlling zu erklären
und gleichzeitig aufzulösen, indem er kontextabhängig unterschiedliche (Koordinations) Aufgaben des Controlling in den Vordergrund stellt und damit eine Verbindung der
zuvor dargestellten Controlling-Konzeptionen anstrebt.36 Somit umfaßt der Ansatz von
Weber alle vorgenannten Konzeptionen als Spezialfälle.37 Da Controller empirisch gesehen vorwiegend in solchen Organisationen zu finden sind, die ihre Führung an einer
Koordination durch Pläne ausrichten, schränkt Weber den Begriff des Controlling auf
"Rationalitätssicherung im Kontext einer Koordination durch Pläne"38 ein.
Die Argumentation von Weber knüpft an eine bereits im Jahre 1985 von Zünd vorgenommene Kennzeichnung der Rolle des Controllers in Abhängigkeit von der Dynamik
der Unternehmensumwelt an: "In einer relativ stabilen Umwelt wirkt der Controller als
Registrator, der als Buchhalter jene Berufsbezeichnung zu Unrecht trägt. In einer begrenzt dynamischen Umwelt tritt der Controller als Navigator auf, dessen wichtigstes
Steuerungsinstrument die Integration von Planung und Kontrolle darstellt. In einer extrem dynamischen Umwelt schließlich erscheint der Controller als Innovator, der an
Problemlösungsprozessen teilnimmt und für die Einrichtung von Frühwarnsystemen
verantwortlich ist."39 Eine ähnliche Unterscheidung hat Henzler40 mit der Differenzierung in
– den historisch-buchhaltungsorientierten Controller, der in einer stabilen Umwelt
agiert und dessen Hauptziel in der Gewährleistung der Ordnungsmäßigkeit der
Rechnungslegung besteht,
– den zukunfts- und aktionsorientierten Controller, der in einer gemäßigt dynamischen
Umwelt tätig ist und dessen primäres Ziel die Prüfung und Gestaltung des Betriebsgeschehens nach Wirtschaftlichkeitsgesichtspunkten darstellt und
– den managementsystemorientierten Controller, der für eine stark dynamische und
diskontinuierliche Umwelt typisch ist und sich als Antwort auf die gestiegene Problemkomplexität sieht, indem er die Führungsarbeit durch Bereitstellung über den
35
36
37
38
39
40
Weber 2002d, Sp. 1225
Vgl. Göpfert 2005, S. 38; Götze 2003a, S. 12; Küpper 2005, S. 19
Vgl. Friedl 2003, S. 149 und 176
Weber 2004a, S. 49
Zünd 1985, S. 32
Vgl. Henzler 1974
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Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
Einzelfall hinausgehender und auf das Gesamtgefüge des Unternehmens bezogener
Informationen unterstützt,
vorgenommen.41 Schließlich unterscheidet Welge eine passiv-vergangenheitsorientierte,
eine aktiv-zukunftsorientierte sowie eine innovativ-antizipative ControllingPhilosophie.42
Der rationalitätssicherungsorientierte Ansatz löst die zuvor von Weber vertretene
Sichtweise des Controlling als Metaführung ab, wonach der Gegenstandsbereich des
Controlling in der Entwicklung und Gestaltung des Führungsgesamtsystems gesehen
wurde. Da dem Controlling dann in Bezug auf die Gestaltung des Führungssystems die
gleichen Aufgaben zugewiesen werden wie dem Führungssystem in Bezug auf die Gestaltung des Ausführungssystems, ist Controlling in diesem Kontext gleichbedeutend
mit Führung (Koordination) des Führungssystems bzw. Metaführung (also Führung der
Führung),43 eine Definition, die von Horváth zu Recht als zu allgemein und unverbindlich kritisiert wird.44
Während die Aktivitäten des Controlling in den Ansätzen von Reichmann, Hahn und
Horváth auf die monetäre Zielerreichung ausgerichtet sind, beziehen sie sich in den
Konzeptionen von Küpper und Weber auf das gesamte Zielsystem des Unternehmens,
d.h. sie schließen neben den Formalzielen auch die Sach- und Sozialziele mit ein.45
Neben der hier vorgestellten, an Zenz angelehnten Systematisierung der ControllingKonzeptionen46 existieren in der Literatur noch weitere, zum Teil sehr unterschiedliche
Ordnungsversuche,47 die nicht alle der hier zugrundegelegten Unterscheidungskriterien
oder andere Kriterien berücksichtigen. Verbreitet sind insbesondere die Systematisierungsansätze von Schweitzer/Friedl48, Küpper49 und Weber50. Gelungen erscheint auch
der Systematisierungsansatz von Friedl, der anstelle der Aufgabentiefe das dominierende direkte Controllingziel (Informations- oder Koordinationsziel) als Ordnungskriterium
heranzieht und die Konzeptionen von Reichmann und Hahn aufgrund der Dominanz des
Informationsziels als informationsorientierte und die Ansätze von Horváth und Küpper
sowie den mittlerweile abgelösten metaführungsorientierten Ansatz von Weber aufgrund des im Vordergrund stehenden Koordinationsziels als koordinationsorientierte
Konzeptionen bezeichnet.51 Da die Ansätze von Reichmann und Hahn einerseits und die
Konzeptionen von Horváth und Küpper andererseits neben der jeweils gleichen direkten
Zielsetzung auch eine jeweils übereinstimmende Aufgabentiefe aufweisen, führen beide
Ordnungsversuche zu derselben Gruppenbildung.
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42
43
44
45
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47
48
49
50
51
Vgl. Horváth 2003, S. 79; Weber/Schäffer 1999, S. 741
Vgl. Welge 1988, S. 21
Vgl. Göpfert 2005, S. 49-50
Vgl. Horváth 2003, S. 156
Vgl. Horváth 2003, S. 155-156; Zenz 1999, S. 26-32
Vgl. Zenz 1998, S. 34-39; Zenz 1999, S. 16-43
Vgl. Weber 2004a, S. 22
Vgl. Schweitzer/Friedl 1992, aufgegriffen z.B. von Pfohl 2004a, S. 196-198
Vgl. Küpper 2005, S. 15-27, in seiner älteren Fassung aufgegriffen z.B. von Göpfert 2005, S. 31-36
Vgl. Weber 2004a, S. 20-31
Vgl. Friedl 2003, S. 148-149
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
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Die Publikation der rationalitätsorientierten Controlling-Konzeption hat die Debatte um
die Inhalte des Controlling neu belebt und über die oben aufgeführten und erläuterten
Ansätze hinaus zur Entwicklung zahlreicher neuer Controlling-Konzeptionen geführt,
deren Durchsetzungsfähigkeit es abzuwarten gilt. Hierzu zählen
– die effektivitäts- und effizienzorientierte Konzeption nach Dyckhoff und Ahn,52
– die reflexionsorientierte Konzeption nach Pietsch und Scherm,53
– die kontributionsorientierte Konzeption nach Link54 sowie
– die entscheidungsorientierte Konzeption nach Friedl.55
Die Diskussion um die Inhalte des Controlling ist vor dem Hintergrund zu sehen, das
Controlling als eigenständige Disziplin innerhalb der Betriebswirtschaftslehre zu etablieren. Dazu ist es notwendig, eine eigenständige und einheitliche, d.h. in sich geschlossene Problemstellung als Erkenntnisobjekt des Controlling herauszuarbeiten, die
sich hinreichend trennscharf von benachbarten, schon länger etablierten betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen abgrenzen läßt.56 Dabei ist insbesondere eine Abgrenzung
vom betrieblichen Rechnungswesen bzw. der (entscheidungsorientierten) Kostenrechnung und von allgemeinen Führungsfunktionen notwendig. Vor diesem Hintergrund
wird vor allem der Ansatz von Reichmann wegen seiner unzureichenden Abgrenzbarkeit vom (entscheidungsorientierten) Rechnungswesen57 und der Ansatz von Hahn aufgrund seiner mangelnden Eigenständigkeit gegenüber bestehenden Führungsaufgaben58
kritisiert und als zentrales Wesensmerkmal des Controlling zuerst von Horváth,59 später
auch von Weber und Küpper60 die Koordinationsfunktion innerhalb und zwischen Führungsteilsystemen herausgearbeitet.61 Die Abgrenzung zur Unternehmensführung ergibt
sich dabei aus der Beschränkung der Aktivitäten des Controlling auf die Koordination
innerhalb des Führungssystems, während die Aufgabe der Unternehmensführung in der
Koordination des Ausführungssystems besteht. In diesem Zusammenhang wendet
Horváth gegen den rationalitätssicherungsorientierten Ansatz ein, Weber breche mit
dieser Definition des Controlling aus dem ansonsten bestehenden Konsens, wonach der
Kern des Controlling in der Koordination von Führungstätigkeiten besteht, aus.62 Diese
Aussage trifft jedoch nur auf die Definition selbst zu, in der das Wort "Koordination"
im Gegensatz zu den übrigen Definitionen nicht vorkommt, nicht jedoch auf die dazugehörigen Erläuterungen, wie die obigen Ausführungen zu dieser Konzeption gezeigt
haben. Dennoch erscheint dieser Ansatz durch die Vereinigung sehr vieler Aspekte63
trotz der Kürze und scheinbaren Prägnanz der Definition nicht geeignet, um das Aufgabengebiet des Controlling sinnvoll abzustecken. Denn "Rationalität ist ein Merkmal, das
in der Wirtschaftswissenschaft für alle Bereiche und Entscheidungen angestrebt wird.
Deshalb kann es nicht das für eine bestimmte Funktion typische Merkmal sein. Seine
52
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55
56
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58
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60
61
62
63
Vgl. Dyckhoff/Ahn 2001 und Ahn/Dyckhoff 2004
Vgl. Pietsch/Scherm 2004
Vgl. Link 2004b
Vgl. Friedl 2003, S. 1-53
Vgl. Friedl 2003, S. 3; Küpper 2005, S. 7
Vgl. Küpper 2005, S. 26; Weber 2004a, S. 24
Vgl. Zenz 1999, S. 36-37
Vgl. Horváth 1978
Vgl. Küpper/Weber/Zünd 1990
Vgl. Kummer 1996, Sp. 1118-1119
Vgl. Horváth 2003, S. 153
Vgl. Zenz 1999, S. 41
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Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
Sicherung betrifft alle Funktionsbereiche und [...] alle Phasen der Führungsprozesse
einer Unternehmung. [... Daher] erscheint es äußerst fragwürdig, in ihr das Spezifische
zu sehen, was Controlling von anderen Funktionen unterscheidet."64 Hingegen verliert
die Kritik gegenüber der informationsorientierten Controlling-Konzeption nach Reichmann mit der wachsenden Bedeutung von Früherkennungssystemen zunehmend ihre
Berechtigung, da die bereitzustellenden Informationen mit der Einbeziehung dieser Systeme, die nach ihrem Wesen und Inhalt nicht als Systeme des Rechnungswesens zu
charakterisieren sind, deutlich über die Grenzen des Rechnungswesens hinausgehen.65
Während in der Wissenschaft einer Befragung der an deutschsprachigen Hochschulen
tätigen Hochschullehrer für Betriebswirtschaft zufolge die der planungs- und kontrollorientierten Controlling-Konzeption nach Horváth entsprechende Sichtweise des Controlling als Koordination von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung (allerdings bei gleichzeitiger Präferenz einer Ausrichtung des Controlling auf alle Unternehmensziele) dominiert (vgl. Abbildung 1.4),66 sind in der Praxis die informationsorientierte sowie die regelungsorientierte Konzeption weit verbreitet.67 Hingegen entfernt
sich der führungssystemorientierte Ansatz von Küpper sehr weit von der tatsächlichen
Tätigkeit von Controllern.68 Horváth reklamiert für sich ebenfalls die Übereinstimmung
seiner Konzeption mit der betrieblichen Praxis,69 was im Hinblick auf die Funktionsbreite seines Ansatzes auch zutreffend erscheint. Im Hinblick auf die Funktionstiefe
dürfte jedoch die ausschließliche Beschränkung des Controlling auf Koordinationstätigkeiten etwas abstrakt und wenig realitätsnah sein. Die Auffassung von Hahn spiegelt in
dieser Hinsicht die betriebliche Realität besser wider. So liegen die klassischen Controllertätigkeiten in der Praxis empirischen Erhebungen zufolge in den Feldern Planung/Budgetierung, Kontrolle, Abweichungsanalyse, Berichtswesen und Kostenrechnung.70 Das sind genau die Tätigkeitsfelder, die Hahn in seiner Konzeption dem Controlling zuweist. Allerdings werden den Controllern diese Aufgaben vielfach nicht voll
übertragen, sondern sie teilen sich die Verantwortung dafür in Teilen mit der Unternehmensführung.71
64
65
66
67
68
69
70
71
Küpper 2005, S. 19
Vgl. Göpfert 2005, S. 34
Vgl. auch Küpper 2005, S. 5
Vgl. Zenz 1998, S. 41; Zenz 1999, S. 36 und die dort jeweils angegebenen Quellen
Vgl. Horváth 2003, S. 154; Weber 2004a, S. 30
Vgl. Horváth 2003, S. 151 und 154
Vgl. Weber 2002a, S. 7
Vgl. Küpper 2005, S. 10-11
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
11
Controlling als ...
30
Betrieb des Informationssystems
Betrieb des Informations-, Planungs- und
Kontrollsystems
48
Koordination von Planung, Kontrolle und
Informationsversorgung
91
27
Koordination aller Führungsteilsysteme
15
Metaführung
0
10
20
30
40
50
60
70
80
90
100
Anzahl Nennungen
Relevante Zielkategorien
226
Alle Unternehmensziele
70
Erfolgs- und Finanziele
42
Nur Erfolgsziele
0
50
100
150
200
250
Anzahl Nennungen
Abbildung 1.4: Bedeutung von Controlling-Konzeptionen aus Sicht der Wissenschaft72
1.2 Ablauf des Produktionscontrolling
Unter Zugrundelegung des regelungsorientierten Ansatzes nach Hahn stellt sich der
Ablauf des (Produktions-) Controlling als Regelkreis mit folgenden Schritten dar (vgl.
Abbildung 1.5):73
72
73
Vgl. Ahn 1999, S. 112-113
Zu den einzelnen Schritten vgl. im einzelnen Gollwitzer/Karl 1998, S. 28-42 sowie kürzer Binner
2002, S. 258-260 und Schulte 2005, S. 616-618
12
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
Ziele setzen
Planwerte bilden
Maßnahmen planen
Ist-Werte erfassen
Abweichungen analysieren
Ergebnisse berichten
Abbildung 1.5: Ablauf des (Produktions-) Controlling74
– In einem ersten Schritt sind die Produktionsziele aus den Unternehmenszielen abzuleiten und weiter zu detaillieren, so daß eine Zielhierarchie aus Ober- und Unterzielen entsteht. Da nicht immer alle Ziele gleichermaßen erreichbar sind, sind sie nach
ihrer Bedeutung zu gewichten, d.h. die einzelnen (Produktions-) Ziele sind in eine
Prioritätsreihenfolge zu bringen. Um den Zielerreichungsgrad bzw. den Fortschritt
bei der Zielerreichung kontrollieren zu können, müssen die Ziele operationalisierbar,
d.h. meßbar sein. Zur vollständigen Beschreibung von Zielen ist die Angabe von
Zielinhalt (Zielgröße und Zielrichtung), Zielausmaß (Zielpunkt und Toleranzbreite)
und Zeitbezug (Zeitpunkt bzw. Zeitraum der angestrebten Zielerreichung) erforderlich. Ferner sind die Verantwortlichen für die Erreichung der Ziele zu benennen.
Damit Ziele eine bestmögliche Motivationswirkung entfalten können, ist ein realistisches Zielausmaß festzulegen, d.h. der Zielpunkt darf weder zu hoch (Gefahr der
Demotivierung der Mitarbeiter) noch zu niedrig (fehlender Ansporn) angesetzt werden.
– Da Ziele in der Regel längerfristigen Charakter haben, sind im zweiten Schritt Planwerte für einzelne Perioden (z.B. Monate, Jahre) festzulegen, deren Einhaltung die
Zielerreichung sicherstellen soll. Diese Planwerte sind den Verantwortlichen in Form
von Zielvereinbarungen verbindlich vorzugeben.
– Der dritte Schritt beinhaltet die Festlegung der Maßnahmen, die zur Einhaltung der
Planwerte und damit letztlich zur Zielerreichung geeignet erscheinen. Dazu sind zunächst mögliche Alternativen zu erarbeiten und zu bewerten, bevor konkrete Maßnahmen ausgewählt werden können. Da in der Regel nicht alle Maßnahmen gleichzeitig umgesetzt werden können, sind die ausgewählten Maßnahmen entsprechend
ihrer Bedeutung zu priorisieren. Für die Durchführung der Maßnahmen sind Verantwortliche zu benennen und Termine festzulegen, bis wann die Maßnahmen umge-
74
In Anlehnung an Binner 2002, S. 259; Kiesel 1987, S. 346; Weber 2002a, S. 7; Weber 2004a, S. 2526
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
13
setzt sein sollen. Die Verantwortlichen sind mit den zur Durchführung der Maßnahmen erforderlichen Ressourcen auszustatten.
– Nach Ablauf einer Periode sind im vierten Schritt die mit den Planwerten korrespondierenden Ist-Werte zu erheben. Um die Vergleichbarkeit zwischen Plan- und
Ist-Werten sowie der Ist-Werte im Zeitablauf zu gewährleisten, sind die zu erhebenden Daten und die daraus zu berechnenden Größen im vorhinein genau festzulegen
und zu beschreiben. Im einzelnen sind die Art der zu erhebenden Daten, die Zeitpunkte und Verfahren der Datenerhebung, die Datenquellen und die Verantwortlichen für die Datenerhebung sowie die Berechnungsvorschriften für die zu ermittelnden Kenngrößen zu spezifizieren.
– Im fünften Schritt sind schließlich Plan- und Ist-Werte gegenüberzustellen und bei
Bedarf die Ursachen für festgestellte Abweichungen zu analysieren. Eine tiefergehende Analyse der Abweichungen wir dabei nur dann angestoßen, wenn bestimmte
Toleranzbreiten überschritten werden. Zusätzlich zu dieser Feedback-Kopplung im
Wege vergangenheitsorientierter Plan-Ist-Vergleiche ist eine sog. FeedforwardKopplung zur Vermeidung zukünftiger Abweichungen durchzuführen. Das Ziel der
Feedforward-Kopplung besteht darin, mit Hilfe von Früherkennungssystemen Informationen über zukünftige Entwicklungen so rechtzeitig zu erhalten, daß noch gegengesteuert werden kann, bevor unzulässige Abweichungen von den geplanten Werten
überhaupt eintreten.75
– Abschließend erfolgt im sechsten Schritt eine entscheidungsträgerbezogene Darstellung und Aufbereitung der Ergebnisse der zuvor durchgeführten Schritte. Hierbei ist
insbesondere auf einen angemessenen Detaillierungsgrad und eine geeignete Darstellungsform der gelieferten Informationen sowie einen klaren, einheitlichen und über
die Zeit möglichst gleichbleibenden Aufbau der Berichte zu achten. Auf das Berichtswesen wird in einem gesonderten Kapitel noch ausführlich eingegangen. Die
Berichte geben Auskunft über den Erreichungsgrad der vom Entscheidungsträger gesetzten Ziele und die Wirksamkeit der zur Zielerreichung angestoßenen Maßnahmen.
Sie stellen zugleich die Grundlage für die Erarbeitung von (Gegensteuerungs-) Maßnahmen zur Reduzierung der festgestellten Abweichungen oder sogar für eine ggf.
erforderliche Zielanpassung dar, wenn die ursprünglichen Ziele aufgrund geänderter
Rahmenbedingungen nicht mehr realistisch erscheinen. Damit wird der (Produktions-) Controlling-Regelkreis geschlossen bzw. erneut durchlaufen.
Während die Schritte 4-6 (in der hier zugrundegelegten Controlling-Konzeption) in der
Alleinverantwortung des (Produktions-) Controlling liegen, obliegt die Durchführung
der Schritte 1-3 primär dem (Produktions-) Management, das hierbei vom (Produktions-) Controlling durch die Lieferung der notwendigen Informationen und geeigneter
Methoden (z.B. zur Alternativenauswahl in Schritt 3) unterstützt wird.
1.3 Organisation des Produktionscontrolling
Im Hinblick auf die Organisation des Produktionscontrolling ist eine gedankliche Trennung zwischen der generellen Wahrnehmung von Controllingaufgaben für die Produktion unabhängig vom konkreten Aufgabenträger (Produktionscontrolling als Funktion)
75
Zur Feedback- und Feedforward-Kopplung vgl. Link 2004a, S. 118-119 und S. 200;
Link/Gerth/Voßbeck 2000, S. 12; Ihde 2001, S. 340; Koschnick 1997, S. 445
14
Kapitel 1 • Grundlagen des Produktionscontrolling
und dessen organisatorischer Gestaltung, d.h. der Existenz eines eigenen organisatorischen Bereichs für das Produktionscontrolling (Institutionalisierung des Produktionscontrolling) deutlich.76 Das bedeutet, die Implementierung eines Produktionscontrolling
muß nicht gleichbedeutend mit der Übertragung der diesbezüglichen Aufgaben auf eigens dafür geschaffene Stellen sein; vielmehr können die Aufgaben des Produktionscontrolling von sehr unterschiedlichen Aufgabenträgern im Unternehmen wahrgenommen werden. Insgesamt kommen für die organisatorische Verankerung des Produktionscontrolling folgende Alternativen in Betracht.
– Die
Wahrnehmung
des
Produktionscontrolling
durch
das
zentrale
Unternehmenscontrolling bietet eine hohe Gewähr für einen adäquaten Einsatz
moderner Controllinginstrumente, ist jedoch mit der Gefahr verbunden, daß die
Spezifika des Produktionsbereichs durch das mangelnde produktionsbezogene
Fachwissen der Controller nicht hinreichend berücksichtigt werden, was zu
Akzeptanzproblemen der Arbeit des Controlling bei den Führungskräften des
– Produktionsbereichs
Dieser Nachteil tritt führen
bei einer
kann.
Wahrnehmung des Produktionscontrolling durch das
Produktionsmanagement nicht auf, jedoch dürfte diese Alternative schnell zu einer
Überforderung der Führungskräfte des Produktionsbereichs nicht nur aufgrund unzureichender Methodenkenntnisse führen, so daß die Rationalitätssicherungsfunktion
des Controlling im Sinne Webers hier gefährdet erscheint.
– Die Bildung einer eigenen Produktionscontrolling-Abteilung bzw. die Schaffung einer eigenen Stelle dafür verbindet zwar die Vorteile der beiden zuvor genannten Gestaltungsformen und vermeidet deren Nachteile, wirft aber die Frage der Gestaltung
des Unterstellungsverhältnisses des oder der Produktionscontroller auf: Die fachliche
und disziplinarische Unterstellung unter das Zentralcontrolling reduziert zwar das
Konfliktpotential zwischen Produktions- und Unternehmenscontrolling, entfernt das
Produktionscontrolling jedoch stark vom operativen Geschehen. Die fachliche und
disziplinarische Unterstellung unter das Produktionsmanagement vermeidet den
letztgenannten Nachteil, führt jedoch andererseits dazu, daß kaum noch ein Zusammenhang zwischen der Arbeit von Produktions- und Zentralcontrolling besteht. Der
zu starken Entfernung der Arbeit des Produktionscontrollers von dem einen oder anderen Bereich kann durch eine Trennung von fachlicher und disziplinarischer Weisungsbefugnis begegnet werden. Dabei ist die fachliche Unterstellung des Produktionscontrollers unter das Zentralcontrolling und die disziplinarische Unterstellung
unter das Produktionsmanagement der umgekehrten Variante vorzuziehen, da die
sachliche Anbindung an das Zentralcontrolling die Methodenkompetenz sicherstellt
und die gleichzeitige Einordnung in den Produktionsbereich deren Akzeptanz der
Arbeit des Produktionscontrollers erhöht. Im umgekehrten Fall besteht hingegen die
Gefahr, daß der Produktionscontroller zu stark in Routineaufgaben der Produktion
eingebunden wird. Beide Alternativen haben jedoch den Nachteil eines hohen Konfliktpotentials zwischen Produktionscontrolling, Produktionsführung und Unternehmenscontrolling.77
76
77
Vgl. Küpper 2005, S. 8; Weber 2004a, S. 5
Vgl. Ehrmann 2003, S. 501-502; Lorenzen 1998, S. 57 und die dort zitierte Literatur
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