Steuern. Aktuell.

Mai 2012
Steuern. Aktuell.
Das neue Doppelbesteuerungsabkommen zwischen
Deutschland und Luxemburg
Inhalt
Am 23. April 2012 wurde in Berlin das neue Abkommen zur Vermeidung der
Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen zwischen
der Bundesrepublik Deutschland und dem Großherzogtum Luxemburg („DBA
Lux n.F.“) unterzeichnet. Das DBA Lux n.F. wird mit Austausch der Ratifikationsurkunden in Kraft treten und ist hinsichtlich der Steuererhebung ab dem
1. Januar des der Ratifizierung folgenden Jahres anwendbar (d.h. bei Ratifizierung noch in 2012 ab dem 1. Januar 2013). Das DBA Lux n.F. enthält gegenüber dem bislang geltenden Doppelbesteuerungsabkommen vom
23. August 1958 („DBA Lux a.F.“) eine Vielzahl grundlegender Änderungen,
die der Angleichung an das OECD-Musterabkommen 2010 („OECD-MA“)
dienen. Abweichend hiervon wurden insbesondere im Rahmen des sog. Methodenartikels die Voraussetzungen zur Anwendung der Freistellungsmethode bei Dividenden ganz erheblich verschärft. Nachfolgend werden die für
Unternehmen wesentlichen Änderungen zusammengefasst.
1.
Abkommensberechtigung (Art. 1 und 4 DBA Lux n.F.)
Unter dem DBA Lux a.F. ergab sich die Abkommensberechtigung einer Person daraus, dass sie in einem der Vertragsstaaten einen
Wohnsitz unterhielt, wobei bei juristischen Personen grundsätzlich
der Ort der Leitung als Wohnsitz galt.
1. Abkommensberechtigung ................... 1
2. Unternehmensgewinne
..................................... 2
3. Dividenden .................. 3
4. Zinsen ......................... 4
5. Lizenzgebühren .......... 4
6. Veräußerungsgewinne 4
7. Unselbständige Arbeit u.
Versorgungsbezüge ... 5
8. Methodenartikel und
Regelungen zur
Quellenbesteuerung ... 6
9. Gleichbehandlung u.
Verständigungsverfahren .................... 8
10. Nationale Missbrauchsvermeidungsregelungen
..................................... 9
11. Inkrafttreten ................ 9
Dagegen knüpft die Abkommensberechtigung einer natürlichen oder
juristischen Person sowie einer Personenvereinigung im DBA Lux
n.F. nunmehr – entsprechend dem OECD-MA – an deren Ansässigkeit an. Für abkommensrechtliche Zwecke sind Personen in dem
Vertragsstaat ansässig, in dem sie aufgrund Wohnsitz, ständigem
Aufenthalt, Ort der Geschäftsleitung oder einem ähnlichen Merkmal
steuerpflichtig sind; dabei führt die bloße beschränkte Steuerpflicht
nicht zur Ansässigkeit (Art. 4 Abs. 1 DBA Lux n.F.). Maßgeblich ist für
diese Zwecke unseres Erachtens die abstrakte Steuerpflicht; d.h. eine Gesellschaft ist auch dann als ansässig anzusehen, wenn sie dem
Grunde nach (unbeschränkt) steuerpflichtig ist, aber aufgrund eines
bestimmten Steuerregimes (persönlich oder sachlich) steuerbefreit
ist. So sind insbesondere steuerprivilegierte Luxemburger Invest-
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ment- oder Verbriefungsgesellschaften (SICAR, SICAV, SICAF, Luxemburer Securitisation Vehicle etc.) in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft (S.A., S.à r.l., SCA) unseres Erachtens weiterhin als ansässig i.S.v. DBA Lux n.F. anzusehen.
Entsprechend regelt – unseres Erachtens klarstellend – das Anwendungsprotokoll zum DBA Lux n.F. („Protokoll“), dass steuerbefreite
Investmentgesellschaften (SICAR, SICAV, SICAF sowie die deutsche
Investmentaktiengesellschaft) die abkommensrechtlichen Vergünstigungen der Art. 10 (Dividenden) und Art. 11 (Zinsen) selbständig geltend machen können. Darüber hinaus können auch Investmentfonds
der Vertragsform (Luxemburger fonds commun de placement (FCP)
sowie Sondervermögen i.S.d. InvG) diese Vergünstigungen Beschränkungen geltend machen, soweit die Anteile von Personen des
gleichen Vertragsstaates gehalten werden; in diesem Fall erlischt das
Recht der Anteilsinhaber auf Geltendmachung der entsprechenden
Abkommensvergünstigung.
Die Frage der Ansässigkeit steuerbefreiter Investmentgesellschaften
in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft ist derzeit Gegenstand finanzgerichtlicher Verfahren und wird wohl abschließend durch den
BFH zu entscheiden sein (Ansässigkeit bejahend FG Rheinland-Pfalz
v. 15.06.2011, 1 K 2422/08, EFG 2011, 1828, Rev. beim BFH unter
Az. I R 52/11; a.A. FG Niedersachsen v. 29.03.2003, 6 K 514/03,
EFG 2007, 1223, rkr. jeweils zur Ansässigkeit einer französischen
SICAV nach dem insoweit wortgleichen DBA Frankreich).
Neu gefasst wurden in diesem Zusammenhang auch die sog. „Tiebreaker“-Regelungen (für Fälle der Doppelansässigkeit) für natürliche
Personen (Abs. 2) wie auch für juristische Personen (Abs. 3), die
nunmehr den Regelungen des Art. 4 Abs. 2 und 3 OECD-MA entsprechen.
2.
Unternehmensgewinne (Art. 7 DBA Lux n.F.)
Artikel 7 Abs. 1 DBA Lux n.F. regelt einheitlich die Zuordnung der
Besteuerungsrechte für „Gewinne eines Unternehmens“; erfasst werden neben den gewerblichen Unternehmen nunmehr auch freiberufliche oder sonstige selbständige Tätigkeiten. Damit werden die bislang
in Art. 5 und Art. 9 DBA Lux a.F. getrennten Bereiche der gewerblichen und der selbständigen Tätigkeit einheitlich in Art. 7 Abs. 1 DBA
Lux n.F. geregelt (entsprechend OECD-MA).
Im Hinblick auf die Ermittlung des Betriebsstättengewinns sieht Art. 7
Abs. 2 DBA Lux n.F. nunmehr die Regelungen des sog. Authorised
OECD Approach (AOA) vor (entsprechend Art. 7 Abs. 2 OECD-MA).
Darüber hinaus sieht Art. 7 Abs. 3 das Gebot einer korrespondierenden Gegenberichtigung bei der Korrektur von Betriebsstättengewinnen durch den Quellenstaat vor. Konfliktfälle sind im Wege eines
Verständigungsverfahrens und ggf. durch ein Schiedsverfahren zu
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lösen. Schließlich wurde in Art. 7 Abs. 4 nunmehr die Subsidiaritätsklausel für Unternehmensgewinne aufgenommen.
3.
Dividenden (Art. 10 DBA Lux n.F.)
Der Dividenden-Artikel ist in mehrfacher Hinsicht geändert und dem
OECD-MA angenähert worden. Es bleibt beim grundsätzlichen Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaats des Dividendenempfängers, wobei auch der Quellenstaat weiterhin ein Besteuerungsrecht
mit folgenden Höchstsätzen hat:
>
5% (bisher: 10%) bei Schachtelbeteiligungen (d.h. nutzungsberechtigte Kapitalgesellschaft mit unmittelbarer Beteiligung
von mind. 10% (bisher: 25%) am Kapital der Dividenden zahlenden Gesellschaft);
>
15% (bisher: ebenfalls 15%) in allen anderen Fällen oder –
auch bei Vorliegen einer Schachtelbeteiligung – falls es sich
bei der ausschüttenden Gesellschaft um eine Immobilieninvestmentgesellschaft handelt, deren Gewinne (ganz oder
teilweise) steuerbefreit sind oder die die Ausschüttungen bei
der Ermittlung ihrer Gewinne abziehen kann.
Unabhängig hiervon kann Deutschland nach den Regelungen im Protokoll Einkünfte aus Dividenden (sowie Zinsen nach Art. 11 DBA Lux
n.F.), die aus Deutschland stammen, nach nationalem Steuerrecht
besteuern, wenn diese auf Rechten oder Forderungen mit Gewinnbeteiligungen beruhen (z.B. stille Beteiligungen, Gewinnobligationen
oder ähnliche hybride Finanzierungsgestaltungen) und vom Schuldner als Betriebsausgaben abgezogen werden können. Mit dieser Regelung soll im Ergebnis erreicht werden, dass Deutschland die nach
deutschem Steuerrecht geltende Quellenbesteuerung für stille Beteiligungen, partiarische Darlehen u.ä. uneingeschränkt erheben kann
sowie Einkünfte aus atypischen stillen Beteiligungen (Mitunternehmeranteilen) ebenfalls der nationalen Besteuerung unterwerfen kann.
Ein vergleichender Überblick der Quellensteuerhöchstsätze bei Dividendenausschüttungen von Deutschland nach Luxemburg ist in der
Anlage zu diesem Newsletter dargestellt.
Der Begriff der Dividende ist in Art. 10 Abs. 3 DBA Lux n.F. definiert
und beinhaltet Einkünfte aus Aktien, Genussrechten und Genussscheinen, Kuxen, Gründeranteilen oder sonstige Einkünfte, die nach
dem Ansässigkeitsstaat der ausschüttenden Gesellschaft den Einkünften aus Aktien steuerlich gleichgestellt sind. In diesem Zusammenhang umfasst der Begriff der Genussrechte (-scheine) unseres
Erachtens nur solche, die eine Beteiligung am Gewinn und Liquidationserlös (stille Reserven) der Emittentin vermitteln (sog. beteiligungsähnliche Genussrechte). Vergütungen für Genussrechte ohne
Beteiligung am Gewinn oder Liquidationserlös stellen dagegen abkommensrechtlich keine Dividenden i.S.v. Art. 10 DBA Lux n.F. dar
(vgl. auch Urteil des BFH zu Art. 10 DBA Österreich v. 26.08.2010,
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I R 53/09, BFH/NV 2011, 135). Nicht erfasst sind unseres Erachtens
ferner Gewinne aus der Veräußerung von Aktien, Gewinne aus (Teil-)
Liquidationen (einschließlich der Kapitalherabsetzung) sowie aus
dem Erwerb eigener Aktien durch die Gesellschaft. Diese fallen weiterhin unter Art. 13 DBA Lux n.F.; denn das DBA Lux n.F. enthält
(beispielsweise im Gegensatz zum zeitnah neu geschlossenen DBA
Niederlande) keine anderslautende Zuordnungsregelung. Darüber
hinaus stellen insbesondere Ausschüttungen auf Anteilsscheine an
einem Investmentvermögen Dividenden i.S.v. Art. 10 dar. Aufgrund
der Verwendung des Begriffs „Investmentvermögen“ (im Gegensatz
zu Investmentgesellschaft) beinhaltet dies unseres Erachtens auch
Ausschüttungen von Investmentfonds des Vertragstyps.
Neben diesen Änderungen enthält auch der sog. Methodenartikel
(Art. 22 DBA Lux n.F.) weitreichende Änderungen im Hinblick auf Dividenden und Zinsen (insbesondere eine allgemeine „Subject-to-taxKlausel“ – s. dazu unten Ziff. 8).
4.
Zinsen (Art. 11 DBA Lux n.F.)
Im Hinblick auf Zinseinkünfte sieht Art. 11 DBA Lux n.F. unverändert
das ausschließliche Besteuerungsrecht für den Ansässigkeitsstaat
des Zahlungsempfängers vor. In Übereinstimmung mit dem OECDMA wird auch klargestellt, dass sich der Zinsartikel nur auf den angemessenen Teil der Zahlung bezieht, nicht jedoch auf den nach
Fremdvergleichsgrundsätzen unangemessenen (überhöhten) Teil;
ferner wird klargestellt, dass der Zinsartikel gegenüber dem Dividendenartikel subsidiär zur Anwendung kommt und auch nicht Verspätungszuschläge o.ä. umfasst.
5.
Lizenzgebühren (Art. 12 DBA Lux n.F.)
Artikel 12 DBA Lux n.F. sieht für den Quellenstaat unverändert eine
Begrenzung des Besteuerungsrechts auf Lizenzgebühren auf maximal 5% vor. Im Übrigen wurden die Regelungen im Wesentlichen an
Art. 12 OECD-MA angepasst. Zusätzlich regelt Art. 12 Abs. 5 Satz 2
DBA Lux n.F., dass der Betriebsstättenstaat als Quellenstaat gilt,
wenn die Zahlungen steuerlich einer Betriebsstätte des Schuldners
der Lizenzgebühren zuzuordnen sind.
6.
Veräußerungsgewinne (Art. 13 DBA Lux n.F.)
Die Bestimmungen zur Zuordnung des Besteuerungsrechts bei Gewinnen aus der Veräußerung von Vermögen sind in einem neu gefassten Art. 13 DBA Lux n.F. zusammengefasst (bislang: Art. 4
Abs. 2, Art. 5 Abs. 3 und Art. 8 DBA Lux a.F.). Erwähnenswert sind in
diesem Zusammenhang insbesondere folgende Änderungen:
>
Besteuerung nach dem sog. Belegenheitsprinzip bei Veräußerungsgewinnen aus Gesellschaftsanteilen gem. Art. 13
Abs. 2 DBA Lux n.F., falls der Wert der Gesellschaft zu mehr
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50% aus unbeweglichem Vermögen besteht (entsprechend
Art. 13 Abs. 4 OECD-MA).
Beispielsfall I: Eine in Luxemburg ansässige Person veräußert
sämtliche Anteile an einer in Deutschland ansässigen ImmobilienGmbH. Nach Art. 13 Abs. 2 DBA Lux n.F. kann Deutschland den
Veräußerungsgewinn besteuern und nimmt dieses Besteuerungsrecht im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht gem. § 49 Abs. 1
Nr. 2 Buchst. e) aa) i.V.m. § 17 EStG auch wahr.
Beispielsfall II: Eine Luxemburger Kapitalgesellschaft (S.à r.l.) veräußert sämtliche Anteile an einer weiteren Luxemburger S.à r.l., die
ihrerseits ausschließlich deutschen Immobilienbesitz hält. Zwar
könnte Deutschland einen Veräußerungsgewinn nach Art. 13 Abs. 2
DBA Lux n.F. besteuern; ein solches Besteuerungsrecht wird jedoch
(mangels Anknüpfungspunkt für eine beschränkte Steuerpflicht nach
§ 49 EStG) nicht wahrgenommen.
>
7.
Ferner räumt Art. 13 Abs. 6 DBA Lux n.F. dem Wegzugstaat
ein Besteuerungsrecht für Veräußerungsgewinne ein, soweit
diese aus Wertzuwächsen bis zum Wegzug im Quellenstaat
entstanden sind. Hierdurch wird insbesondere die deutsche
Wegzugsbesteuerung (§ 6 AStG) abkommensrechtlich abgesichert.
Unselbständige Arbeit und Versorgungsbezüge (Art. 14 und 17
DBA Lux n.F.)
Auch die Regelungen zu den Einkünften aus unselbständiger Arbeit
sowie zu den Versorgungsbezügen wurden geändert und teilweise
dem OECD-MA angenähert. Hervorzuheben sind insbesondere folgende Aspekte:
>
Für die Bestimmung der 183-Tage-Regel im Rahmen von
Art. 14 DBA Lux n.F. tritt an die Stelle des Kalenderjahrs
nunmehr ein (ggf. in zwei Kalenderjahre fallender) 12Monatszeitraum. Ergänzend wurde in Art. 14 Abs. 3 DBA Lux
n.F. die Bestimmung aufgenommen, wonach die Regelung
der 183-Tage-Grenze (Art. 14 Abs. 2 DBA Lux n.F.) nicht bei
gewerbsmäßiger Arbeitnehmerüberlassung gilt.
>
Die (dem OECD-MA entsprechende) Formulierung des
Art. 14 Abs. 1 und 2 DBA Lux n.F., wonach der Tätigkeitsstaat
nur dann ein Besteuerungsrecht hat, wenn die Tätigkeit auch
in diesem Staat (und nicht in einem Drittstaat) „ausgeübt“
wird, entspricht aus der Sicht Deutschlands der bisherigen
Regelung. Daher ergeben sich unseres Erachtens insoweit
auch keine Auswirkungen auf die steuerliche Behandlung von
Grenzpendlern, die letztes Jahr Gegenstand einer Verständigungsvereinbarung zum DBA Lux a.F. war (s. Verständigungsvereinbarung vom 26.05.2011 zum Abkommen vom 23.
August 1958 in der Fassung des Ergänzungsprotokolls vom
15. Juni 1973 zwischen dem Großherzogtum Luxemburg und
der Bundesrepublik Deutschland betreffend die steuerliche
Behandlung des Arbeitslohns von Grenzpendlern).
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>
8.
Der Grundsatz, dass Versorgungsbezüge (Renten, Ruhegehälter, etc.) nur im Ansässigkeitsstaat des Empfängers besteuert werden, wird durch einen erweiterten Ausnahmekatalog
weiter eingeschränkt. Demnach steht Deutschland nunmehr
das alleinige Besteuerungsrecht für Versorgungsbezüge in
Luxemburg ansässiger Personen zu, wenn die zu Grunde liegenden Beiträge in Deutschland länger als zwölf Jahre
(i) nicht zu den steuerpflichtigen Einkünften gehörten,
(ii) steuerlich abziehbar waren oder (iii) in anderer Weise begünstigt wurden. Hintergrund dieser Regelung ist der Übergang zur nachgelagerten Besteuerung von Versorgungsbezügen nach deutschem Einkommensteuerrecht; damit soll sichergestellt werden, dass Deutschland die Versorgungsbezüge auch dann besteuern kann, wenn der Empfänger zum
Zeitpunkt des Bezugs nicht mehr in Deutschland ansässig ist.
Aus diesem Grund ist diese Regelung grundsätzlicher Bestandteil der aktuellen Abkommenspolitik Deutschlands; es ist
daher davon auszugehen, dass alle neuen DBAs entsprechende Regelungen enthalten werden (s. z.B. auch neues
DBA Niederlande) oder diese Regelung zum Gegenstand von
Nachverhandlungen gemacht werden wird.
Methodenartikel und Regelungen
(Art. 22 und 26 DBA Lux n.F.)
zur
Quellenbesteuerung
Ganz erheblich geändert wurde der sog. Methodenartikel (Art. 22
DBA Lux n.F.) im Hinblick auf die Voraussetzungen zur Anwendung
der Freistellungsmethode bei in Deutschland ansässigen Personen.
Während nach DBA Lux a.F. in Deutschland die Freistellungsmethode für alle Einkünfte galt, für die Luxemburg abkommensrechtlich ein
Besteuerungsrecht hatte, enthält Art. 22 Abs. 1 DBA Lux n.F. nunmehr eine Vielzahl unterschiedlicher Bedingungen.
Besonders eng gefasst sind die Voraussetzungen für die Freistellungsmethode bei Schachteldividenden. Diese Änderung ist relevant,
wenn Dividendeneinkünfte nicht bereits nach nationalem Recht (insbes. § 8b KStG) steuerbefreit sind (z.B. steuerpflichtige Dividendeneinkünfte aufgrund § 8b Abs. 7 oder 8 KStG, gewerbesteuerliche
Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 i.V.m. § 9 Nr. 7 GewStG oder Vereinnahmung von steuerpflichtigen ausgeschütteten Erträgen nach dem
InvStG) und der Bezieher der Dividenden bislang die abkommensrechtliche Steuerbefreiung in Anspruch nehmen konnte. Hintergrund
dürfte hierbei insbesondere sein, Gestaltungen im Zusammenhang
mit Luxemburger Fondsinvestments unter Nutzung der abkommensrechtlichen Freistellung für Schachteldividenden sowie von Qualifikationskonflikten entgegenzuwirken. Im Einzelnen enthält Art. 22 Abs. 1
DBA Lux n.F. nunmehr folgende Regelungen:
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Subject-to-tax-Klausel
Die Anwendung der Freistellungsmethode setzt zukünftig voraus,
dass die Einkünfte, für die Luxemburg ein Besteuerungsrecht hat, in
Luxemburg auch tatsächlich besteuert werden (Art. 22 Abs. 1
Buchst. a) Satz 1 DBA Lux n.F.).
Beispielsfall I: Eine inländische GmbH erzielt Dividendeneinnahmen aus einer Luxemburger SICAV, die ihrerseits ganz überwiegend Einkünfte aus
(verzinslichen) Wertpapieren erzielt (Wertpapier/Bond-Fonds). Die GmbH
kann auch bei einer Beteiligungsquote > 10% die abkommensrechtliche Freistellung für Schachteldividenden nicht geltend machen, da die Dividenden in
Luxemburg nicht besteuert werden. Maßgeblich sind in diesem Zusammenhang unseres Erachtens die Einkünfte, die Gegenstand der Aufteilung der
Besteuerungsrechte nach dem DBA Lux n.F. sind; d.h. im vorliegenden Fall
ist die Anrechnungsmethode anzuwenden, weil Luxemburg die Dividenden
tatsächlich nicht besteuert. Unmaßgeblich ist in diesem Zusammenhang zunächst, dass die Zinseinkünfte auf Ebene der SICAV nicht der Besteuerung
unterliegen; im Hinblick auf die Erzielung dieser Zinseinkünfte kommt allerdings (ggf. zusätzlich) ein Wechsel zu Anrechnungsmethode aufgrund des
Aktivitätsvorbehalts (s.u.) in Betracht. Die Dividendeneinnahmen unterliegen
auf Ebene der GmbH damit den deutschen steuerlichen Vorschriften ohne
Freistellung nach dem DBA Lux n.F. (z.B. Steuerpflicht der Dividende aufgrund deren Einordnung als ausgeschüttete (Zins-) Erträge nach dem InvStG).
Beispielsfall II: Eine inländische GmbH erzielt Ausschüttungen aus der Beteiligung an einer Luxemburger Securitisation Company, die nach nationalem
Luxemburger Steuerrecht nicht dem Quellensteuereinbehalt unterliegen. Die
GmbH kann auch bei einer Beteiligung von > 10% die Befreiung für Schachteldividenden nicht in Anspruch nehmen, so dass diese den allgemeinen inländischen Vorschriften unterliegen (z.B. Steuerpflicht nach § 8b Abs. 7
KStG, Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 i.V.m. § 9 Nr. 7 GewStG).
Zusätzliche Voraussetzungen bei Dividenden
Bei Einkünften aus Dividenden setzt die Anwendung der Freistellungsmethode (zusätzlich zur tatsächlichen Quellenbesteuerung der
Dividenden in Luxemburg) Folgendes voraus:
>
Schachtelbeteiligung: Die empfangende Gesellschaft muss
zu mindestens 10% an der ausschüttenden Gesellschaft beteiligt sein (Art. 22 Abs. 1 Buchst. a) Satz 2 DBA Lux n.F.).
>
Korrespondenzprinzip: Die Dividenden dürfen in Luxemburg
steuerlich nicht abzugsfähig sein (Art. 22 Abs. 1 Buchst. a)
Satz 2 DBA Lux n.F.).
Beispielsfall: Eine inländische GmbH ist zu 10% an einer Luxemburger S.à r.l. beteiligt und erzielt darüber hinaus Einkünfte aus einem
von der Luxemburger S.à r.l. emittierten Genussrecht. Das Genussrecht ist so ausgestaltet, dass es für Luxemburger steuerliche Zwecke
abzugsfähig ist, aus deutscher Sicht jedoch als EigenkapitalGenussrecht i.S.v. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG einzuordnen ist. Die Vergütungen aus dem Eigenkapital-Genussrecht sind nicht nach DBA Lux
n.F. steuerbefreit und unterliegen damit wiederum den allgemeinen inländischen Vorschriften (z.B. Steuerpflicht nach § 8b Abs. 7 KStG,
Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG).
>
Aktivitätsvorbehalt: Es wird nachgewiesen, dass die ausschüttende Gesellschaft im Wirtschaftsjahr der Ausschüttung
ihre Bruttoerträge (fast) ausschließlich aus aktiven Tätigkeiten
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i.S.v. § 8 Abs. 1 AStG erzielt hat (Art. 22 Abs. 1 Buchst. c) DBA
Lux n.F.).
Aktivitätsvorbehalt bei Unternehmensgewinnen
Die Anwendung der Freistellungsmethode auf Unternehmensgewinne i.S.v. Art. 7 DBA Lux n.F. aus einer Luxemburger Betriebsstätte
unterliegt nunmehr ebenfalls dem Aktivitätsvorbehalt nach Art. 22
Abs. 1 Buchst. c) DBA Lux n.F.
Zusätzlich allgemeine Switch-over-Klausel
Darüber hinaus ist in Art. 22 Abs. 1 Buchst. e) DBA Lux n.F. nunmehr
eine allgemeine „Switch-over-Klausel“ enthalten; danach kann
Deutschland – ungeachtet anderer Bestimmungen des Abkommens
– in folgenden Fällen die Anrechnungsmethode anwenden:
>
Qualifikationskonflikte: Einkünfte (i) werden unterschiedlichen Abkommensbestimmungen oder Personen zugeordnet
und (ii) aufgrund eines solchen Qualifikationskonfliktes werden
diese nicht oder niedriger besteuert.
>
Nach vorheriger Notifizierung kann Deutschland für weitere
Einkünfte ganz grundsätzlich die Anrechnungsmethode ab Beginn des Folgejahres der Notifizierung anwenden.
Regelungen zur Erhebung von Quellensteuern
Ergänzend enthält Art. 26 DBA Lux n.F. nunmehr Regelungen zur
Zulässigkeit der Erhebung von Quellensteuern nach nationalem
Recht, die der abkommensrechtlichen Absicherung der deutschen
innerstaatlichen Bestimmungen dienen sollen. Die wesentlichen Regelungen sind:
9.
>
Quellensteuern können weiterhin nach nationalen Steuersätzen erhoben werden und die abkommensrechtlich zulässige
Höchstbelastung im Erstattungswege hergestellt werden;
gleichzeitig sind die Vertragsstaaten verpflichtet, nach nationalem Recht eine (vollständige oder teilweise) Reduktion im Freistellungswege zu ermöglichen (entsprechend § 50d Abs. 1
S. 1, 2 und 12 EStG).
>
Der Antrag auf Erstattung einer den abkommensrechtlichen
Höchstsatz übersteigenden Quellensteuer ist vor dem Ende
des vierten auf das Kalenderjahr der Festsetzung des Steuerabzugs folgenden Jahres einzureichen (ähnlich der Regelung
des § 50d Abs. 1 S. 9 und 10 EStG).
>
Der Quellenstaat ist berechtigt, eine Ansässigkeitsbescheinigung des Antragstellers zu verlangen.
Gleichbehandlung und Verständigungsverfahren (Art. 23 und 24
DBA Lux n.F.)
Die Regelungen zur Gleichbehandlung (Art. 23 DBA Lux n.F.) wurden angepasst und entsprechen nunmehr weitestgehend dem
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OECD-Standard. In Anbetracht der jüngeren BFH-Rechtsprechung
zur möglichen Begründung einer grenzüberschreitenden Organschaft
(s. BFH v. 09.02.2011; I R 54, 55/10) wurde – wie beispielsweise bereits im neuen DBA Niederlande – im Protokoll (Ziff. 4) aufgenommen, dass Art. 23 Abs. 5 DBA Lux n.F. einen Vertragsstaat nicht daran hindert, die Einkommensbesteuerung im Rahmen von Organschaften auf im jeweiligen Vertragsstaat ansässige Personen zu beschränken.
Die Regelungen zum Verständigungsverfahren (Art. 24 DBA Lux
n.F.) wurden an die Bestimmungen des OECD-MA angepasst. Diese
sehen neben der (auch im DBA Lux a.F. vorgesehen) Verständigungsvereinbarung in Art. 24 Abs. 5 DBA Lux n.F. auch erstmalig die
Möglichkeit eines Schiedsverfahrens vor.
10.
Nationale Missbrauchsvermeidungsregelungen (Art. 27 DBA Lux
n.F.)
Artikel 27 Abs. 1 DBA Lux n.F. enthält einen allgemeinen Vorbehalt
zugunsten nationaler Anti-Missbrauchsnormen. Eine entsprechende
Regelung ist bereits in einigen neu abgeschlossenen deutschen DBA
zu finden (z.B. DBA Niederlande) und dient in erster Linie der abkommensrechtlichen Absicherung einer Anwendung nationaler Missbrauchsvermeidungsregelungen (z.B. § 50d Abs. 3, 9 und 10 EStG,
§§ 7 – 14, 20 Abs. 2 AStG, § 42 AO). Sofern es infolge der Anwendung einer nationalen Missbrauchsvorschrift zu einer wirtschaftlichen
Doppelbesteuerung kommt, kann diese im Rahmen eines Verständigungsverfahrens zwischen den zuständigen Finanzbehörden der
beiden Staaten beseitigt werden.
11.
Inkrafttreten (Art. 30 DBA Lux n.F.)
Das DBA Lux n.F. tritt gem. Art. 30 Abs. 2 DBA Lux n.F. grundsätzlich mit dem Austausch der Ratifikationsurkunden in Kraft. Im Hinblick
auf die Erhebung von Steuern (im Wege des Quellensteuerabzugs
oder der Veranlagung) ist das DBA Lux n.F. bei Abzugssteuern erstmals für Beträge anzuwenden, die ab dem 1. Januar nach dem Jahr
des Inkrafttretens gezahlt werden; entsprechend gilt hinsichtlich der
übrigen Steuern, dass das DBA Lux n.F. auf die Steuern anzuwenden ist, die ab dem 1. Januar nach dem Jahr des Inkrafttretens erhoben werden. Dem Vernehmen nach wird seitens der Verwaltung davon ausgegangen, dass die beidseitige Ratifizierung noch dieses
Jahr erfolgt und das Abkommen somit ab dem 1. Januar 2013 anzuwenden sein wird.
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