Área jurídica - Spain Business

Área jurídica
e implicações fiscais do
comércio eletrônico
na Espanha
Área jurídica e implicações fiscais do comércio eletrônico na
Espanha
I.
II.
Introdução..................................................................................... 271
Princípios configuradores da regulamentação....................... 272
272
a) Código Civil e Código de Comércio......................................................................................
272
b) Vendas a distância..................................................................................................................
272
c) Proteção al consumidor..........................................................................................................
273
2. Faturamento telemático.................................................................................. 274
3. Firma eletrônica...............................................................................................
274
4. Dinheiro eletrônico.......................................................................................... 275
5. Proteção de dados de caráter pessoal........................................................ 276
6. propriedade intelectual, industrial e nomes de domínio......................... 277
a) propriedade intelectual............................................................................................................ 277
b) propriedade industrial.............................................................................................................
278
c) Nomes de domínio...................................................................................................................
278
7. Serviços da sociedade da informação e comércio eletrônico................. 280
1. Norma civil e mercantil...................................................................................
III. Implicações fiscais na Espanha do comércio
eletrônico......................................................................................
1. Problemática, princípios e iniciativas adotadas em matéria
tributária.................................................................................................................
2.Tributação direta...............................................................................................
a) Problemática do estabelecimento permanente.................................................................
b) Qualificação jurídica das rendas...........................................................................................
c) Determinação da renda tributável e problemática sobre os preços de
transferencia.....................................................................................................................................
d) Aplicação do critério de sede de endereço efetivo...........................................................
3. Tributação indireta...........................................................................................
a) Qualificação do fato tributável como entregas de bens ou como
prestações de serviços para efeitos da localização do fato tributável..............................
b) Determinação dos tipos de IVA aplicáveis às diferentes modalidades de
comércio eletrônico.........................................................................................................................
c) Obrigações formais e gestão dos tributos...........................................................................
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Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
251
8
I. Introdução
As atividades relacionadas com o comércio
eletrônico são regulamentadas de forma
específica pela norma espanhola.
Nas operações realizadas no âmbito do
comércio eletrônico se deverá ter presente
a legislação sobre vendas a distância,
publicidade,
condições
gerais
da
contratação, assinatura eletrônica, proteção
de dados, propriedade intelectual e
industrial, e a relativa a serviços da
sociedade da informação e comércio
eletrônico. Igualmente, sem prejuízo destas
leis especiais, também se deverá levar em
consideração a norma geral sobre
contratação civil e mercantil.
Um aspecto fundamental que deve ser
levado em conta na hora de abordar
qualquer iniciativa no âmbito das
transações eletrônicas reside no fato de
que as normas aplicáveis variam conforme
o potencial destinatário da oferta. Assim,
existe maior campo para a autonomia da
vontade entre as partes se a transação
econômica acontecer entre empresas
(“business
to
business”)
e,
em
contrapartida, se a relação comercial for
estabelecida com um consumidor individual
como destinatário final (“business to
consumer”), esta autonomia é menor, ao
resultar aplicável, entre outras, a norma
relativa à proteção do consumidor.
No plano fiscal, o comércio eletrônico
propõe questões que dificilmente podem
ser encaradas desde a perspectiva unilateral
espanhola. Talvez por isso, as autoridades
tributárias não têm considerado oportuno
adotar medidas unilaterais, preferindo
esperar atingir um consenso sobre as
medidas a serem adotadas a escala regional
e inclusive mundial. Como explicaremos
mais adiante, dito consenso se encontra
bastante avançado em relação ao
tratamento em IVA do comércio “on-line”,
prova disso é a recente aprovação da
Diretriz Européia sobre o comércio
eletrônico e sua conseguinte transposição à
organização jurídica espanhola efetiva a
partir de 1º de junho de 2003.
No que diz respeito às questões relativas à
tributação
direta
(existência
de
estabelecimentos permanentes, qualificação
jurídica das rendas, problemática relativa
aos preços de transferência e aplicação do
critério de sede de endereço efetivo), é
previsível que o citado consenso se reflita,
mais do que em uma mudança legislativa,
numa interpretação coordenada e mais
homogênea dos diferentes critérios
determinantes da tributação do comércio
eletrônico. Como será explicado mais
adiante,
exemplo
de
dita
maior
coordenação
é
constituído
pelas
modificações que foram introduzidas nos
Comentários ao Modelo de Convênio da
OCDE.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
252
II.
Princípios
Regulamentação
1. Norma civil e mercantil
a) Código Civil e Código de Comércio
Na
contratação
eletrônica
resulta
plenamente aplicável, a norma estabelecida
pelo nosso Código Civil em matéria de
obrigações e contratos e o Código de
Comércio. Ambos foram recentemente
modificados pela Lei 34/2002, de Serviços
da Sociedade da Informação e de Comércio
Eletrônico que estabelece que nos
contratos celebrados mediante dispositivos
automáticos há consentimento desde que a
aceitação seja manifestada.
b) Vendas a distância
Igualmente aplicável na realização de vendas
eletrônicas resulta a Lei 7/1996, de
Ordenação do Comércio Varejista, em seu
capítulo referido às Vendas a Distância.
Este texto define as vendas a distância
como aquelas celebradas sem a presença
física simultânea do comprador e do
vendedor, transmitindo-se a proposta de
contratação do vendedor e a aceitação do
comprador por um meio de comunicação a
distância de qualquer natureza. Assim, as
vendas efetuadas por meios telemáticos se
enquadrariam nesta modalidade de venda.
Em virtude desta norma, aqueles
operadores que efetuem vendas a distância
deverão
obter
a
correspondente
autorização bem como inscrever-se no
Registro de Empresas de Vendas a
Distância, que se enquadrar na Direção
Geral de Comércio Interior do Ministério
de Economia e Fazenda.
Esta Lei determina também os requisitos
aos quais deverão ajustar-se os conteúdos
das propostas de contratação a distância,
que deverão incluir:
– A identidade do fornecedor.
configuradores
da
– As características especiais do produto, o
preço e as despesas de transporte.
– A forma de pagamento e modalidades de
entrega ou execução
– O prazo de validade da oferta.
Igualmente é reconhecida uma série de
direitos em favor dos consumidores neste
tipo de vendas, tais como:
– A necessidade de consentimento
expresso para a transação a distância, de
forma que a falta de resposta não poderá
ser considerada aceitação de uma proposta
de contratação.
– A proibição de remessas não solicitadas,
exceto quando se trate de amostras
comerciais.
– O direito de desistência (com exceções
em situações tais como a venda de valores
mobiliários sujeitos a flutuações de
mercado) num prazo de sete das desde a
recepção do produto, sem que possa ser
requerida formalidade alguma para seu
exercício nem o seu exercício possa ser
submetido a penalidade alguma.
– O dever de proporcionar ao comprador
informação escrita e na língua da proposta
e contratação acerca do endereço de um
dos estabelecimentos do vendedor, as
condições de crédito ou pagamento
escalonado e um documento de desistência
ou revogação que inclua o nome e
endereço da pessoa à qual deve ser enviado
e os dados de identificação de contrato e
contratante.
c) Proteção ao consumidor
Na medida em que as atividades de
comércio eletrônico sejam dirigidas a
consumidores será necessário cumprir com
a norma sobre proteção a consumidor,
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
253
pelo qual a resulta aplicável a Lei 26/1984,
para a Defesa de Consumidores e Usuários.
por qualquer meio adequado, o texto
completo das condições gerais.
Igualmente,
quando
para
o
desenvolvimento da contratação se
pretendam
incorporar
cláusulas
predispostas a uma pluralidade de
contratos, devemos atender à Lei 7/1998,
sobre Condições Gerais da Contratação
cujo artigo 5.3 está desenvolvido no Real
Decreto 1906/1999, que regulamenta a
contratação telefônica ou eletrônica com
condições gerais.
–
Deve-se
enviar
ao
aderente,
imediatamente ou, no máximo, no
momento da entrega do bem ou serviço no
começo da execução do contrato,
justificação escrita ou, a proposta do
aderente, em qualquer outro suporte
duradouro adequado à comunicação
empregada e informação, em seu idioma ou
naquele empregado para efetuar a oferta,
acerca de todos os termos da contratação
efetuada.
Este texto estabelece os requisitos que
devem reunir os contratos a distância,
realizados por via telefônica, eletrônica ou
telemática, que contenham condições gerais
da contratação, entendidas estas como
aquelas
cláusulas
predispostas
cuja
incorporação a contrato seja imposta por
uma das partes, com independência da
autoria material das mesmas, de sua
aparência externa, de sua extensão e de
quaisquer outras circunstâncias, tendo sido
redigidas com a finalidade de serem
incorporadas a uma pluralidade de
contratos.
Este Real Decreto exclui de seu âmbito de
aplicação certos tipos de contratos como,
por exemplo, os contratos administrativos,
os trabalhistas, os de constituição de
sociedades, os que regulamentam relações
familiares, etc.
Pelo contrário, a norma prevista por este
Real Decreto atinge aqueles contratos com
condições gerais cuja adesão ou
consentimento se tenha efetuado na
Espanha, qualquer que seja a Lei aplicável
ao contrato.
Para estes efeitos, este Real Decreto impõe
as seguintes obrigações quando se
efetuarem contratações telefônicas ou
telemáticas com condições gerais:
– Deve-se facilitar a consumidor, com
caráter prévio e com uma antecedência
mínima de 3 dias antes da celebração do
contrato, informação sobre todas as
cláusulas do contrato bem como enviar-lhe,
– O aderente dispõe da possibilidade de
exercer rescisão do contrato, sem incorrer
em penalização nem despesa alguma, num
prazo de sete dias úteis, conforme o
calendário oficial de seu lugar de residência
habitual. Este prazo de sete dias será
computado desde o momento da recepção
da mercadoria nos contratos que tenham
por objetivo a entrega de bens ou desde
sua celebração nos contratos de prestação
de serviços. Se a informação sobre as
condições gerais ou a confirmação
documental tiver lugar posteriormente à
entrega da mercadoria ou à celebração do
contrato, o prazo de sete das será
computado desde o cumprimento de tais
obrigações.
– Atribui-se ao proponente a carga da
prova acerca do cumprimento das
obrigações impostas por este texto, como
são a existência e conteúdo da informação
prévia das cláusulas, a entrega das
condições gerais e a justificação por meio
de documentos da contratação, assim
como, se for o caso, da renuncia expressa
do aderente ao direito de rescisão.
Neste mesmo sentido, como conseqüência
da Diretriz 1999/44/CE, foi aprovada a
Lei23/2003, de 10 de julho, de Garantias na
Venda de Bens de Consumo, como um
conjunto de medidas destinadas a garantir
um nível mínimo uniforme de proteção dos
consumidores. A grande inovação desta Lei
é a articulação de uma garantia gratuita a
favor dos consumidores por um período de
dois anos, para todos os bens de consumo.
Este marco legal tem por objetivo facilitar
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
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ao consumidor diferentes opções para
exigir o saneamento quando o bem
adquirido não estiver de conformidade com
o contrato, dando-lhe a opção de exigir a
reparação ou a substituição do bem.
2. Faturamento telemático
Neste âmbito devemos ressaltar a
existência da Ordem do Ministério da
Fazenda, de 5 de dezembro de 2002, que
estabelece um novo desenvolvimento do
regime de faturamento telemático previsto
na Lei 37/1992, do Imposto sobre o Valor
Agregado, e derroga a Ordem do
Ministério de Economia e Fazenda, de 22
de março de 1996.
Para estes efeitos, o faturamento eletrônico
é definido como o baseado na utilização de
sistemas de firma eletrônica avançada ou de
qualquer outro sistema de intercâmbio
eletrônico de dados que permita garantir a
autenticidade da origem das faturas
expedidas por meios eletrônicos e a
integridade de seu conteúdo.
Do mesmo modo, a fatura eletrônica vem
definida como qualquer documento
eletrônico que cumpra as condições de
emissão e de conteúdos exigidos pelo Real
Decreto 1496/2003 que regulamenta o
dever de expedição e entrega de faturas
por empresários e profissionais.
3. Assinatura eletrônica
Com o objetivo de garantir a segurança,
tanto técnica como jurídica, das atividades
comerciais que são efetuadas por meio das
novas tecnologias, foi aprovada no final do
ano de 2003, a Lei 59/2003, de assinatura
eletrônica, que derroga o Real Decreto
14/1999 sobre assinatura eletrônica.
Através desta Lei procura-se promover um
uso mais generalizado da assinatura
eletrônica como instrumento gerador de
confiança e segurança nas comunicações
telemáticas,
contribuindo
para
o
desenvolvimento do comércio eletrônico e
da denominada administração eletrônica.
A “assinatura eletrônica” vem definida pela
Lei como o conjunto de dados em forma
eletrônica, consignados junto a outros ou
associados com eles, que podem ser
utilizados como meio de identificação do
assinante.
Como espécie dentro do conceito de
assinatura eletrônica, se rec onhece a
“assinatura eletrônica avançada” como
aquela que permite identificar ao assinante
e comprovar a integridade dos dados
firmados, por estar vinculada ao assinante
de maneira exclusiva e os dados aos quais
se refere e por ter sido criada por meios
que este pode manter sob seu exclusivo
controle.
Igualmente, a Lei inclui, como novidade, o
conceito
de
"assinatura
eletrônica
reconhecida" com o fim de poder distinguir
a assinatura eletrônica que cumpre os
requisitos técnicos e jurídicos necessários
para ser considerada equivalente à
assinatura manuscrita. Igualmente, se
definem os conceitos de “data eletrônica” e
de “declaração de práticas de certificação”.
Além das pessoas físicas as pessoas jurídicas
também podem atuar como assinantes,
com o objetivo de difundir a utilização de
meios telemáticos na realização de pedidos
ou a emissão de faturas, salvaguardando-se
ao mesmo tempo a segurança jurídica da
entidade titular e dos terceiros que se
relacionem com ela. Não obstante o
anterior, os certificados eletrônicos das
pessoas jurídicas não alterarão a legislação
civil e mercantil quanto à figura do
representante orgânico ou voluntário.
Por outro lado, a Lei de assinatura
eletrônica regulamenta também a atividade
dos prestadores de serviços de certificação,
que expedem os certificados que vinculam
uns dados de verificação de assinatura com
um signatário determinado. Igualmente, a
Administração conta com um serviço de
difusão de informação sobre os prestadores
de serviços de certificação que operam no
mercado.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
255
A Lei promove a autoregulamentação da
indústria, modificando o conceito de
"certificação" de prestadores de serviços de
certificação para conceder maior liberdade
e protagonismo ao setor privado. Com esta
reforma, fica facilitada a obtenção de selos
de qualidade que fortaleçam a confiança dos
consumidores e usuários nos sistemas de
assinatura eletrônica.
Dado que a prestação de serviços de
certificação não está sujeita a autorização
previa, o Ministério de Indústria, Turismo e
Comércio
está
capacitado
para
desempenhar, por meio de entidades
independentes e tecnicamente qualificadas,
atividades de inspeção e controle sobre as
entidades certificadoras.
Adicionalmente, para poder prestar seus
serviços, as entidades de certificação
deverão contratar um seguro de
responsabilidade civil pelo valor de, ao
menos, 3 milhões de euros, embora a Lei
permita a combinação de diferentes
instrumentos de garantia.
4. Dinheiro eletrônico
A Lei 44/2002, de Medidas de Reforma do
Sistema Financeiro, regulamenta o dinheiro
eletrônico
dentro
do
capítulo
correspondente à “inovação tecnológica”.
Mediante esta Lei se substitui a Diretriz
2000/46/CE sobre acesso à atividade das
entidades de dinheiro eletrônico e seu
exercício assim como a supervisão cautelar
de ditas entidades.
O dinheiro eletrônico é, conforme a
definição legal, um valor monetário
representado por um crédito exigível a seu
emissor, armazenado num suporte
eletrônico, emitido ao receber fundos por
um valor não inferior ao valor monetário
do mesmo e aceito como meio de
pagamento por empresas diferentes do
emissor.
Para poder proceder à emissão de dinheiro
eletrônico são necessários uma série de
procedimentos de gestão e controles
específicos, que garantam seu bom
funcionamento e a estabilidade do sistema
financeiro. Neste sentido, corresponderá
ao Ministério de Economia e Fazenda,
mediante relatório do Banco de España, a
autorização da criação de Entidades de
Dinheiro Eletrônico e ao Banco de España
o controle e inspeção das mesmas assim
como sua inscrição no registro criado para
este fim.
5. Proteção de dados de caráter
pessoal
Outro aspecto que pode ter implicações na
realização de atividades de comércio
eletrônico é o que se refere aos possíveis
tratamentos de dados pessoais que
puderem derivar-se do desenvolvimento
deste tipo de operações.
A Lei Orgânica 15/1999, de Proteção de
Dados de Caráter Pessoal, regulamenta o
tratamento dos dados de caráter pessoal
das pessoas físicas, obtidos por entes
públicos e privados no exercício de suas
funções, impedindo um uso indiscriminado
deste tipo de dados e impondo sanções
para os casos de não cumprimento das
obrigações por ela estabelecidas.
Esta Lei Orgânica se aplica aos dados de
caráter pessoal, entendidos como qualquer
informação concernente a pessoas físicas,
identificadas ou identificáveis, não sendo
extensiva, portanto, a sua regulamentação
aos dados que façam referência a pessoas
jurídicas.
A norma sobre proteção de dados de
caráter pessoal gira em torno aos seguintes
princípios:
–
O interessado deve consentir
previamente no tratamento de seus dados
de caráter
pessoal, salvo nos casos excetuados pela
Lei.
– O tratamento de dados especialmente
protegidos (aqueles que façam referência à
ideologia, filiação sindical, religião, crenças,
origem racial, saúde e vida sexual) requer o
consentimento expresso (e por escrito nos
quatro primeiros casos) do interessado.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
256
– O interessado deve ser informado acerca
de uma série de extremos com relação ao
tratamento previsto de seus dados de
caráter pessoal.
– Unicamente podem ser objeto de
tratamento aqueles dados de caráter
pessoal
que
resultem
pertinentes,
adequados e não excessivos com relação à
finalidade que motivou sua recolhida.
–A comunicação de dados de caráter
pessoal a um terceiro requer a obtenção
do consentimento prévio do interessado
para tal efeito, salvo que dita comunicação
esteja prevista em algum dos casos
excetuados pela Lei.
– Quando a comunicação de dados
pessoais se dirigir a um terceiro, que na Lei
recebe a denominação de Encarregado de
Tratamento, que preste um serviço que
implique o acesso a tais dados, não se
requer o consentimento do interessado,
sendo necessário que a relação se
regulamente num contrato de prestação de
serviços que inclua uma série de menções
estabelecidas pela Lei.
– Se reconhec em aos interessados os
direitos
de
acesso,
retificação,
cancelamento e oposição ao tratamento de
seus dados de caráter pessoal.
– A criação de arquivos de dados de
caráter pessoal deve ser notificada com
antecedência à Agência de Proteção de
Dados, organismo encarregado de zelar
pelo
cumprimento
desta
norma
(www.agpd.es).
Da mesma forma, se deve ter em mente o
Real Decreto 994/1999, que aprova o
Regulamento de medidas de segurança dos
arquivos automatizados que contenham
dados de caráter pessoal, em virtude do
qual se devem aplicar medidas técnicas e
organizacionais que garantam a segurança
dos arquivos automatizados, que variam em
função da natureza dos dados de caráter
pessoal objeto de tratamento.
Outro aspecto destacável é o relativo às
comunicações de dados que impliquem
num
movimento internacional dos dados de
caráter pessoal, o qual requer a autorização
prévia do Diretor da Agência de Proteção
de Dados quando tenha por destino países
sem um nível de proteção equiparável ao
espanhol, exceto numa série de situações
concretas como, por exemplo, quando o
afetado consentir de maneira inequívoca na
transferência de seus dados. Neste sentido,
entende-se que os Estados membros da
União Européia garantem um nível de
proteção adequado, sendo preciso, em
outros casos, uma declaração nesse sentido
da Comissão das Comunidades Européias
ou a determinação da adequação da
proteção oferecida por esse país por parte
da Agência de Proteção de Dados.
6. propriedade intelectual, industrial e
nomes de domínio
a) propriedade intelectual
A proteção jurídica da propriedade
intelectual tem uma importância capital na
realização de atividades comerciais de
caráter
eletrônico
na
denominada
“sociedade da informação”. Por isso,
resulta fundamental determinar com a
maior clareza possível a titularidade dos
direitos que podem deduzir-se dos
conteúdos e da informação que são
suportados sobre as novas tecnologias, as
quais têm como principal característica
facilitar a transmissão e ampla difusão dos
mesmos. A norma espanhola que é
fundamental neste âmbito é o Real Decreto
Legislativo 1/1996, que aprova o Texto
Revisado da Lei de propriedade Intelectual.
O Art. 10 do Texto Revisado estabelece
que são objeto de propriedade intelectual
todas as criações originais literárias,
artísticas ou científicas expressas por
qualquer meio ou suporte, tangível ou
intangível, atualmente conhecido ou que
seja inventado no futuro. Por isso, todas as
criações que reúnam o requisito da
originalidade são suscetíveis de proteção
neste âmbito, incluindo os desenhos
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
257
gráficos de páginas web, a informação
contida e os códigos fonte.
Os conteúdos das páginas web terão a
proteção que corresponder à categoria de
cada um deles (gráfica, musical, obra
literária, audiovisual, base de dados, etc.) e,
portanto, o responsável pela página web
deverá possuir os correspondentes
direitos, assim como titular (obra coletiva
sob sua direção, desenvolvida por
encomenda ou por empregados), bem
como cessionário.
No conteúdo do direito de propriedade
intelectual se diferenciam claramente duas
facetas. Por um lado, o direito moral do
autor, irrenunciável e intransferível, como
um direito à paternidade da obra, a exigir o
respeito à sua integridade e a modificar e
retirar a obra do mercado. A segunda
faceta da propriedade intelectual é o direito
patrimonial do autor, renunciável e
transferível inter vivos e mortis causa, que
se compõe dos direitos de reprodução, de
distribuição e de comunicação pública.
Na proteção da propriedade intelectual, o
titular pode recorrer tanto a meios civis
como penais. O Texto Reformado garante
ao titular dos direitos de exploração a
possibilidade de instar o cessar da atividade
ilícita (por ex. o encerramento de uma
página onde seja difundida ilicitamente uma
obra protegida) e de exigir uma
indenização. A proteção penal da
propriedade intelectual em Internet está
baseada no Art. 270 do Código Penal, que
define os delitos referidos à propriedade
intelectual como a reprodução, plagio,
distribuição ou comunicação pública, no
todo ou em parte, de uma obra literária,
artística ou científica, ou sua transformação,
interpretação ou execução artística, fixada
em qualquer tipo de suporte ou
comunicada através de qualquer meio, sem
a
autorização
dos
titulares
dos
correspondentes direitos de propriedade
intelectual ou de seus cessionários.
A pesar do anterior, espera-se a aprovação
de uma Lei que substitua a Diretriz
2001/29/CE, sobre a harmonização dos
direitos de autor na sociedade da
informação, em virtude da qual se
modificaria o Real Decreto Legislativo
1/1996, que aprova o texto revisado da Lei
de propriedade Intelectual.
b) propriedade industrial
Na realização de atividades de comércio
eletrônico deverão ser considerados
igualmente os aspectos relativos à
propriedade industrial. As invenções são
patenteáveis e, no âmbito do comércio
eletrônico, poderiam ser estabelecidas
patentes sobre algoritmos de cifrado e
compressão. Entretanto, o artigo 4.c da Lei
11/1986, de Patentes de Invenção e
Modelos de Utilidade determina que os
planos, regras e métodos para o exercício
da atividade econômica, assim como os
programas de computador, não são
patenteáveis.
c) Nomes de domínio
Outra questão fundamental a ser levada em
consideração pelos operadores de Internet
é o registro e uso de nomes de domínio.
De conformidade com o estabelecido na
Disposição Adicional Sexta da Lei 34/2002,
de Serviços da Sociedade da Informação e
Comércio Eletrônico, o Ministério de
Ciência e Tecnologia aprovou o Plano
Nacional de nomes de domínio de Internet
sob o código de país correspondente à
Espanha (“. es”), mediante a Ordem
CTE/662/2003.
A nova regulamentação é aprovada com a
finalidade de adaptar o sistema de
designação de nomes de domínio “.es” às
necessidades específicas de utilização dos
nomes de domínio, servindo assim de
instrumento eficaz para o desenvolvimento
de Internet e do comércio eletrônico.
Com o fim de salvaguardar os direitos
adquiridos sob a norma anterior, está
estabelecido que os nomes de domínio
designados anteriormente à entrada em
vigor do Plano Nacional conservarão sua
validade.
Com a nova regulamentação derivada do
Plano Nacional, a função de autoridade
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
258
pública de designação de nomes de domínio
sob o código “.es” continua sendo
desempenhada pela entidade pública
empresarial Red.es.
Através do Plano Nacional procura-se a
redução das restrições aplicáveis à
designação de nomes de domínio sob o
código “,es”, reduzindo as proibições de
registro existentes, em especial, as que
afetam em termos geográficos e genéricos;
e ampliando a legitimação e o tipo de
nomes de domínio que podem sr
solicitados sob tal código.
com o nome do estabelecimento quando
exercer uma profissão ou oficio).
– Que o nome de domínio não esteja
compreendido dentro das proibições
abordadas pelo Plano Nacional (coincidir
com um nome de domínio de primeiro
nível, estar composto exclusivamente de
um topônimo ou gentilício, estar composto
exclusivamente de um termo genérico,
etc.).
– Que o nome de domínio não esteja
previamente designado.
Foram criados cinco novos domínios de
terceiro nível: "com.es", "nom.es", "org.es",
"gob.es", e "edu.es", que permitirão àqueles
que os registrarem localizar-se num espaço
adequado à sua atividade ou ao tipo de
entidade que constituírem, e aos usuários,
distinguir as atividades do titular do nome
de domínio de maneira intuitiva. A
designação de nomes de domínio de
terceiro nível será efetuada atendendo a
um critério de prioridade temporal,
embora devam seguir-se igualmente os
critérios de legitimação estabelecidos em
função do indicativo do nome de domínio
de terceiro nível solicitado, assim como as
normas de sintaxe estabelecidas pelo Plano
Nacional.
– Que o nome de domínio cumpra as
normas de sintaxe (unicamente são
caracteres válidos as letras do alfabeto
espanhol que coincidam com as do alfabeto
inglês, números e o hífen, sempre que este
não seja nem o primeiro nem o último
caractere, é exigido um comprimento
mínimo de 3 caracteres e máximo de 63,
etc.).
O Plano Nacional estabelece ainda que o
direito a utilizar um nome de domínio sob
o código “.es” não é transferível, sem
prejuízo de que nos casos de sucessão
universal “intervivos” ou “mortis causa” e
nos de cessão da marca ou nome
comercial, o sucessor ou cessionário possa
continuar utilizando o nome de domínio
afetado.
– Que o nome de domínio cumpra as
normas de derivação (quando se tratar de
uma pessoa jurídica, o nome de domínio
deverá coincidir com o nome completo da
organização, com o nome abreviado do
nome completo que seja identificável de
forma inequívoca ou com um ou vários
nomes comerciais ou marcas das que seja
titular o solicitante; quando se tratar de
uma pessoa física, o nome de domínio
deverá coincidir com o nome e
sobrenomes, com os nomes comercias ou
marcas das quais seja titular o solicitante ou
A Disposição Adicional Primeira do Plano
Nacional estabelece que determinados
nomes de domínio com especial valor de
mercado
(que
estejam
compostos
exclusivamente de um termo genérico, que
coincida com protocolos, aplicações ou
terminologia de Internet, etc.) poderão ser
designados após um procedimento de
licitação.
Não obstante o anterior, continua sendo
exigida uma comprovação ou vinculação
entre o domínio solicitado e a pessoa
interessada em seu registro. Outra das
novidades do Plano Nacional é a
possibilidade de designar nomes de
domínio de segundo e terceiro nível. Neste
sentido, para a designação de um nome de
domínio de segundo nível sob o código
“.es”, devem ser cumpridos os seguintes
requisitos:
Por último, cabe ressaltar que o Plano
Nacional prevê o estabelecimento pela
autoridade de designação (Red. es de um
sistema de resolução extrajudicial de
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
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conflitos sobre a utilização de nomes de
domínio).
7. LSSI, Lei 34/2002 de Serviços da
Sociedade da Informação e Comércio
Eletrônico
A Lei 34/2002, de Serviços da Sociedade da
Informação e de Comércio Eletrônico
(LSSI), em vigor desde 12 de outubro de
2002, substitui a Diretriz 2000/31/CE, do
Parlamento Europeu e do Conselho, de 8
de junho, relativa a determinados aspectos
jurídicos dos serviços da sociedade da
informação, no mercado interior, em
particular o comércio eletrônico.
A LSSI define como serviço da sociedade da
informação todo serviço prestado a título
oneroso, a distância, por via eletrônica e a
pedido
individual
do
destinatário,
compreendendo
também
os
não
remunerados pelos destinatários, na
medida que constituam uma atividade
econômica para o prestador. Em particular,
são serviços da sociedade da informação:
– A contratação de bens e serviços por via
eletrônica.
– A organização e gestão de leilões por
meios eletrônicos ou de mercados e
centros
comerciais virtuais.
– A gestão de compras na rede por grupos
de pessoas.
– O envio de comunicações comerciais.
– O fornecimento de informação por via
telemática.
– O vídeo sob encomenda, como serviço
que o usuário pode selecionar através da
rede e, em geral, a distribuição de
conteúdos mediante solicitação individual.
A LSSI será aplicada aos prestadores de
serviços da sociedade da informação
estabelecidos na Espanha. A este respeito,
se entenderá que o prestador está
estabelecido na Espanha quando sua
residência ou domicílio social se
encontrarem em território espanhol,
sempre que coincidam com o lugar onde
esteja efetivamente centralizada a gestão
administrativa e a direção de seus negócios.
Em caso contrário, se atenderá o lugar em
que seja realizada dita gestão ou direção.
Igualmente, a LSSI será aplicada aos
serviços de prestadores residentes, ou
domiciliados em outro Estado, quando
forem oferecidos através de um
estabelecimento permanente situado na
Espanha. Em conseqüência, a utilização de
meios tecnológicos situados na Espanha,
para a prestação ou acesso ao serviço, não
servirá para determinar, por si só, o
estabelecimento na Espanha do prestador.
Não obstante o anterior, as exigências
determinadas pela LSSI serão de aplicação a
prestadores de serviços estabelecidos em
outro Estado da União Européia ou do
Espaço Econômico Europeu, quando o
destinatário dos serviços estiver radicado
na Espanha e os serviços afetarem a:
– Direitos de propriedade intelectual ou
industrial.
– Emissão de publicidade por instituições
de investimento coletivo.
– Atividades de seguro direto.
– Obrigações nascidas de contratos com
consumidores.
– Licitude de comunicações comerciais por
correio eletrônico não solicitadas.
Em todo caso, a constituição, transmissão,
modificação e extinção de direitos reais
sobre bens imóveis sitos na Espanha estará
sujeita aos requisitos formais de validade e
eficácia estabelecidos na organização
jurídica espanhola.
A LSSI inclui importantes novidades a
respeito dos prestadores de serviços da
sociedade da informação e das atividades
relacionadas com o comércio eletrônico,
entre as quais podemos salientar:
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
260
– O estabelecimento do princípio de livre
prestação de serviços e não sujeição a
autorização prévia para a prestação de
serviços da sociedade da informação, salvo
em situações de ordem pública, proteção
da saúde pública, segurança pública ou
proteção dos consumidores.
– A tributação das seguintes obrigações aos
prestadores de serviços da sociedade da
informação:
- Notificar, no prazo de um mês, ao
registro onde se encontram inscritos para a
aquisição de personalidade jurídica ou para
efeitos exclusivos de publicidade, um nome
de domínio que utilizem para sua
identificação na Internet.
- Dispor de meios que permitam aos
destinatários dos serviços e aos órgãos
competentes, ter acesso, de forma fácil,
direta
e
gratuita,
a
informação
identificadora do prestador (denominação
social, domicílio, inscrição em registros,
número de identificação fiscal...), sobre o
preço do produto (indicando se inclui os
impostos aplicáveis e despesas de remessa)
assim como acerca dos códigos de conduta
aos quais se tenha aderido.
- Quando se tratar de prestadores de
serviços de intermediação, colaborar com
os órgãos competentes na interrupção da
prestação de serviços da sociedade da
informação ou na retirada de conteúdos.
- Quando se tratar de operadores de redes
e serviços de comunicações eletrônicas,
provedores de acesso e prestadores de
serviços de alojamento de dados, reter os
dados de conex ão e tráfego gerados
durante a prestação de um serviço da
sociedade da informação por um período
máximo de 12 meses, nos termos que
estabeleçam a norma de desenvolvimento
pendente de aprovação.
– A determinação de um regime específico
de responsabilidades para prestadores de
serviços da sociedade da informação, sem
prejuízo do estabelecido na legislação civil,
penal e administrativa.
- Os operadores de redes e provedores de
acesso não serão responsáveis pela
informação transmitida, salvo que eles
mesmos tenham originado a transmissão,
modificado os dados ou selecionado os
mesmos ou seus destinatários.
- Os prestadores de serviços que realizam
cópia temporária dos dados solicitados
pelos usuários não são responsáveis pela
informação armazenada, salvo que a
modifiquem, permitam o acesso a
destinatários que não cumpram as
condições impostas para tal fim, não
respeitem as normas geralmente aceitas
para a atualização da informação, interfiram
na utilização lícita da tecnologia ou não
retirem a informação armazenada ou não
tornem impossível o seu acesso quando
tiverem conhecimento efetivo de que um
tribunal
ou
órgão
administrativo
competente deu ordem de retirá-la ou
impedir que se tenha acesso à mesma.
- Os prestadores de serviços de alojamento
ou armazenamento de dados não serão
responsáveis pela informação armazenada
se não tiverem conhecimento efetivo de
que dita informação é ilícita ou, se o
tiverem, agem com diligência para retirar
ou tornar impossível o acesso aos dados.
- Os prestadores de serviços que facilitam
ligações a conteúdos ou instrumentos de
busca não serão responsáveis se
desconhecer, a ilicitude da atividade ou a
informação à qual se remetem ou que
recomendam ou, no caso de que tenham
conhecimento efetivo, se agirem com
diligência para suprimir ou inutilizar a
ligação correspondente.
– O estabelecimento de um regime
específico par a as comunicações
comerciais por via eletrônica, sem prejuízo
da norma vigente em matéria comercial, de
publicidade e de proteção de dados de
caráter pessoal. Assim, exige-se que as
comunicações comerciais por via eletrônica
sejam claramente identificáveis, indicando a
pessoa física ou jurídica em nome da qual
se realizam, incluindo no início da
mensagem a palavra “publicidade” e
expressando claramente as condições de
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
261
acesso e participação, quando se tratar de
descontos, prêmios, presentes, concursos
ou jogos promocionais. Por outro lado,
está proibido o envio de comunicações
publicitárias ou promocionais por correio
eletrônico ou outro meio de comunicação
equivalente se previamente não tiverem
sido
solicitadas
ou
expressamente
autorizadas por seus destinatários. Não
obstante a Lei 32/2003, de 3 de novembro,
Geral de Telecomunicações, introduz uma
exceção à obrigação anterior. Com a nova
regulamentação, tal autorização expressa
do destinatário não será necessária quando
existir uma relação contratual prévia,
sempre que o prestador tiver obtido de
forma lícita os dados de contato do
destinatário e que as comunicações
comerciais façam referência a produtos ou
serviços da própria empresa do prestador e
que sejam similares aos que inicialmente
foram objeto de contratação pelo
destinatário.
– A regulamentação da contratação por via
eletrônica, reconhecendo como efetivos os
contratos celebrados por dita via quando
existirem o consentimento e demais
requisitos necessários para sua validade,
sem que seja necessário o prévio acordo
das partes sobre a utilização de meios
eletrônicos.
Igualmente,
foram
estabelecidas as seguintes pautas para a
contratação por via eletrônica:
- Se considerará satisfeito o requisito de
que um documento conste por escrito,
quando esteja contido em suporte
eletrônico.
- Está estabelecida a admissão em juízo de
documentos em suporte eletrônico como
prova documental.
- A determinação da Lei aplicável aos
contratos eletrônicos será regida pelas
normas de Direito internacional privado.
- Estão estabelecidas uma série de
obrigações anteriormente ao início do
procedimento de contratação, que afetam a
informação que deve ser proporcionada
sobre os trâmites da celebração do
contrato, a validade das ofertas ou
propostas
de
contratação
e
a
disponibilidade, se for o caso, das
condições gerais de contratação.
- O ofertante está obrigado a confirmar a
recepção da aceitação por meio de uma
confirmação de recebimento por correio
eletrônico nas vinte e quatro horas
seguintes ao recebimento da aceitação ou
por meio equivalente ao utilizado no
procedimento de contratação, que permita
ao destinatário arquivar dita confirmação.
- Os contratos celebrados por via
eletrônica nos quais intervenha um
consumidor,
serão
considerados
celebrados no lugar em que este tenha sua
residência habitual. Quando estes contratos
forem celebrados entre empresários ou
profissionais,
serão
considerados
celebrados, na ausência de pacto, no lugar
em que esteja estabelecido o prestador de
serviços.
– O reconhecimento de uma ação de
cessação contra as condutas contrárias à
LSSI que firam interesses coletivos ou
difusos
dos
consumidores
e
a
potencialização da solução extrajudicial de
conflitos.
– O estabelecimento de infrações leves,
graves ou muito graves pelo não
cumprimento das obrigações impostas na
LSSI, às quais correspondem sanções de até
600.000 euros.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
262
III. Implicações fiscais
comércio eletrônico
1. Problemática, princípios gerais e
iniciativas adotadas em matéria
tributária
Salvo no que se refere aos compromissos
adquiridos pela Espanha no seio da
Comunidade Européia em matéria de IVA,
no momento atual não existe na Espanha
qualquer regime fiscal específico para o
comércio de bens e serviços realizado
através de Internet, pelo qual são aplicáveis
os mesmos impostos e as mesmas regras
que são aplicadas a outras formas de
comércio. Este critério concorda com os
princípios
enunciados
pela
Agência
Tributária espanhola no Relatório da
Comissão para o estudo do impacto do
comércio eletrônico na fiscalização
espanhola, elaborado pela Secretaria de
Estado de Fazenda.
No que concerne o IVA e suas obrigações
formais,
os
três
conjuntos
regulamentadores fundamentais emanados
da Comunidade Européia são os seguintes:
– A Diretriz do Conselho de 7 de maio de
2002 (2002/38/CE) pela qual se modifica
temporariamente a Diretriz 77/388/CEE
(Sexta
Diretriz
em
matéria
de
harmonização da base tributável de IVA) a
respeito dos serviços de radiodifusão,
televisão e alguns serviços prestados por
via eletrônica, a qual foi adaptada à
organização interna no ano de 2003
mediante as correspondentes modificações
na Lei 37/1992, do Imposto sobre o Valor
Agregado.
– O Regulamento do Conselho de 7 de
maio de 2002 (792/2002), pelo qual se
modifica temporariamente o Regulamento
CEE nº 218/92, relativo à cooperação
administrativa em matéria de tributação
indireta (IVA), quanto a medidas adicionais
relativas ao comércio eletrônico.
na
Espanha
do
– A Diretriz 2001/115/CE do Conselho de
20 de dezembro de 2001, pela qual se
modifica a Diretriz 77/388/CEE com o
objetivo de simplificar, modernizar e
harmonizar as condições impostas ao
faturamento em relação com o IVA. A
adaptação dos termos desta diretriz à
legislação espanhola foi efetuada através do
Real Decreto 1496/2003, pelo qual se
regulamentam
as
obrigações
de
faturamento efetivo a partir de 1º de
janeiro de 2004.
Os
dois
primeiros
conjuntos
regulamentadores aludidos, são de âmbito
temporário uma vez que deverão ser
revisados antes de 30 de junho de 2006
pelo Conselho Europeu que, ou adotará as
medidas necessárias para a criação de um
mecanismo adequado com tributação no
lugar de consumo, ou prorrogará o período
de vigência de três anos anteriormente
mencionado.
O conteúdo destas diretrizes e sua
adaptação à organização espanhola está
analisado no item dedicado à tributação
indireta do comércio eletrônico.
2. Tributação direta
A pesar de não haver diferenças no
tratamento fiscal das rendas obtidas por
meios eletrônicos, há uma série de
questões que foram analisadas tanto pela
OCDE como pela própria Administração
tributária espanhola:
a) Problemática
permanente.
do
estabelecimento
b) Qualificação jurídica das rendas geradas
pela comercialização de bens e serviços na
Rede.
c) Determinação da renda tributável e
problemática sobre os preços de
transferência.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
263
d) Aplicação do critério de sede de
endereço efetivo para fins de determinar a
residência fiscal dos contribuintes que
realizem atividades de comércio eletrônico.
Seguidamente
são
expostas
as
considerações mais relevantes e os
progressos alcançados na análise de ditas
questões:
a) Problemática do estabelecimento
permanente
A questão que concretamente se propõe é
se podem ser considerados algum ou alguns
dos
seguintes
elementos
como
estabelecimentos permanentes no país
onde esteja situada uma sociedade que
venda uma mercadoria ou preste um
serviço através de Internet:
– O servidor.
– A página web num servidor.
– O ISP (Internet Service Provider).
A OCDE publicou em janeiro de 2003 uns
novos comentários ao Modelo de
Convênio para evitar a dupla tributação. De
forma concreta, foram introduzidos novos
comentários sobre o artigo 5 (relativo ao
conceito de estabelecimento permanente)
para
dar
passo
aos
elementos
configuradores das novas formas de
comércio.
As principais conclusões que se derivam do
texto aprovado são as seguintes:
– É necessário diferenciar entre um
computador ou servidor, que pode
constituir um estabelecimento permanente
e o software usado por esse computador,
que não o pode constituir. A distinção é
importante porque a entidade que opera o
servidor no qual se armazena a página web
normalmente é diferente da entidade que
realiza o negócio através de Internet
(contratos de “hosting”).
– A página web não constitui por si mesma
uma propriedade tangível, pelo qual não
pode entender-se como um “lugar de
negócio”, entendendo como tal umas
instalações, equipamentos ou maquinaria
suscetíveis
de
constituir
um
estabelecimento permanente.
– Um servidor constituirá lugar fixo de
negócios somente se for fixo e estiver
situado num determinado lugar durante um
tempo suficiente. O relevante é se de fato
se muda de lugar ou se tem ou não a
possibilidade de mover-se. O servidor
usado no comércio eletrônico pode ser um
estabelecimento
permanente
independentemente de que exista ou não
pessoal operando com esse servidor,
ficando bem entendido que dito pessoal
não é necessário para a realização das
operações designadas ao servidor.
– Resulta especialmente relevante, na hora
de determinar se o servidor que uma
determinada empresa tem instalado num
país constitui ou não um estabelecimento
permanente da mesma, analisar se através
do mesmo realiza atividades empresariais
próprias de seu objetivo social ou pelo
contrário, somente realiza atividades de
caráter preparatório ou auxiliar (como por
exemplo, atividades publicitárias, de estudo
de mercados, obtenção de informação,
interconexão entre provedores e clientes e
realização de cópias de segurança).
– Com caráter geral, os ISPs não
constituem estabelecimentos permanentes
das empresas que executam o negócio
eletrônico mediante páginas web, porque
os ISPs geralmente não serão agentes
dependentes de tais empresas não
residentes.
b) Qualificação jurídica das rendas
A segunda das questões relevantes em
matéria de tributação direta do comércio
eletrônico é a que se refere à qualificação
das rendas e, em particular, à possível
consideração de que determinados bens
entregues on line possam, pelo mero fato
de ficar protegidos por normas de
propriedade intelectual ou industrial (e.g.
música, livros e, particularmente, software)
ser qualificados como geradores de
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
264
cânones e, em conseqüência, submetidos a
tributação no país fonte dos mesmos.
As modificações introduzidas recentemente
aos Comentários do Modelo de Convênio
da OCDE qualificam como benefício
empresarial (e não como cânone) a prática
totalidade dos pagamentos realizados por
bens intangíveis entregues por meios
eletrônicos, ao entender que o objetivo de
ditas transações o constituem cópias de
imagens sons ou textos, não o direito para
sua exploração comercial.
Por outro lado, deve-se salientar que o
artigo 12 da Lei 41/1998 do Imposto sobre
a Renda de não Residentes (IRNR), qualifica
como cânone, entre outros as quantias
pagas pelo uso, ou a concessão de uso de
direitos sobre programas informáticos.
Da mesma forma, em alguns convênios para
evitar a dupla tributação, subscritos por
Espanha, se qualifica expressamente como
cânones as rendas derivadas da cessão de
uso de software. Não obstante, na opinião
das autoridades fiscais, a consideração de
tais rendas como cânones, não acontecerá
quando implicar na transferência de um
programa de software normalizado cujo
objetivo exclusivo seja o uso pessoal ou
profissional pelo adquirente.
c) Determinação da renda tributável e
problemática sobre os preços de
transferência
A profusa utilização de redes Intranet entre
as diferentes sociedades de grupos
multinacionais e a mobilidade extrema das
operações realizadas por redes informáticas
provocam dificuldades de uma grande
complexidade na hora de aplicar a doutrina
tradicional de valorização conforme o
mercado das operações intragrupo. E
portanto:
– O comércio eletrônico fomenta a
deslocalização de atividades, multiplicando
enormemente o número de operações
entre companhias de um mesmo grupo;
– As especiais características do comércio
on-line de conteúdos e serviços através da
Rede fazem muito difícil averiguar o valor
de mercado das diferentes operações
comerciais, principalmente tendo em conta
que em algumas ocasiões a descarga de
conteúdos informáticos ou de serviços é
gratuita.
Por tudo o anterior, as autoridades fiscais
dos diferentes países da OCDE (entre eles
a Espanha) advogam pelo desenvolvimento
de sistemas de acordos prévios de
valorização de caráter bi-lateral ou
multilateral
aplicando
ao
comércio
eletrônico as Diretrizes da OCDE em
matéria de preços de transferência. Cabe
destacar neste sentido, a criação do Foro
da União Européia sobre preços de
transferência no que, entre outras
questões, estão sendo propostas medidas
não legislativas que permitam uma aplicação
homogênea de ditas Diretrizes no âmbito
da União Européia.
d) Aplicação do critério de sede de
endereço efetivo
As peculiaridades do comércio eletrônico
(entre outras, a fácil deslocalização, ou
relativo anonimato e a mobilidade dos
sujeitos implicados), fazem com que as
regras tradicionais de determinação da
potestade de um estado para tributar a
renda mundial obtida por uma entidade
(baseadas no princípio de residência por
referência ao lugar de constituição, do
domicílio social ou de sede de endereço
efetivo), resultem de difícil aplicação aos
sujeitos passivos que realizem tais
atividades de comércio eletrônico.
De fato, os parâmetros estabelecidos nos
convênios de dupla tributação para
distribuir a potestade tributária dos estados
em caso de conflito (baseados em sua
maioria no princípio de “sede de endereço
efetivo”) ficam superados no ambiente do
comércio eletrônico; e isso porque neste
ambiente e possível que os diferentes
órgãos administrativos de uma empresa se
encontrem em diferentes jurisdições e
tenham uma total mobilidade ao longo de
um mesmo exercício, pelo qual resulta
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
265
muito difícil determinar qual é a sede de
endereço efetivo, o qual é suscetível de
levar a situações de dupla tributação ou de
não tributação.
Embora tanto os organismos internacionais
estudiosos desta questão como a própria
Administração fiscal espanhola sejam
conscientes deste problema, ainda não se
chegou a conclusões claras para sua
solução, pelo qual é necessário permanecer
atentos à evolução dos trabalhos
empreendidos.
3. Tributação indireta
É no âmbito do Imposto sobre o Valor
Agregado (daqui por diante IVA) onde se
adotaram
as
medidas
legislativas
coordenadas de maior relevância.
As implicações em matéria de tributação
indireta do comércio eletrônico se
concentram fundamentalmente no âmbito
do comércio on-line, termo que se refere
ao
fornecimento de produtos em formato
digitalizado através da própria rede (livros,
programas de computador, fotografias,
filmes, música, etc.), que, em tempo real, se
descarregam no computador do usuário,
após ter conectado com a página web do
provedor e pago o produto (por
contraposição aos fornecimentos off line de
entrega dos produtos vendidos através da
rede usando meios de transporte
convencionais).
O comércio off-line apresenta menores
dificuldades técnicas em relação com o
tratamento em IVA das operações que
implica, uma vez que continua existindo
entrega física de um bem material. De fato,
resultam
aplicáveis
as
modalidades
tradicionais do imposto: operações
interiores, aquisições intracomunitárias,
regime de vendas a distância ou
importações.
As principais questões que se propõem no
âmbito deste imposto em relação com o
comércio eletrônico (essencialmente no
âmbito do comércio on-line) são
fundamentalmente as seguintes:
– A qualificação do fato tributável como
entrega de bens ou como prestação de
serviços no âmbito do comércio on-line e a
aplicação das conseguintes regras de
localização do fato tributável do mesmo
para efeitos de determinar seu tratamento
em IVA.
– A determinação dos tipos de IVA
aplicáveis às diferentes modalidades de
comércio eletrônico.
– A adaptação das obrigações formais e de
gestão deste imposto à realidade do
comércio eletrônico e em particular, as
obrigações de faturamento.
A continuação, se realiza uma breve
exposição em relação com cada uma destas
questões:
a) Qualificação do fato tributável como
entregas de bens ou como prestações de
serviços para efeitos da localização do
fato tributável
A Lei 53/2003 de 30 de dezembro de
Medidas Fiscais administrativas e da ordem
social introduziu , determinadas mudanças
na atual Lei do IVA com o objetivo de
corrigir
as
distorsões
econômicas
existentes em prejuízo dos operadores
econômicos com sede na UE e adequá-la às
mudanças introduzidas pela Diretriz
2002/38/CE. Dita Diretriz parte da
consideração uniforme em todos os
Estados Membros das transações realizadas
por meio eletrônico como prestações de
serviços:
– Os serviços afetados pelas modificações
introduzidas são aqueles prestados por via
eletrônica: entre outros, as transações
relativas a programas de computador, o
processamento de dados e outros similares
relativos à utilização de computadores e o
fornecimento de informação, sempre que
sejam prestados com caráter oneroso,
quando sua transmissão seja enviada
inicialmente e recebida no destino por
meio de equipamentos de processamento
eletrônicos. Para estes efeitos, o fato de o
prestador de um serviço e seu destinatário
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
266
se comunicarem por correio eletrônico
não implicará, por si mesmo, que os
serviços prestados sejam considerados
serviços prestados por via eletrônica.
– Os serviços se entenderão prestados no
território de aplicação do imposto nos
seguintes casos:
- O destinatário seja um empresário ou
profissional e radique sua sede na Espanha.
- Quando o prestador estiver estabelecido
na Espanha e o destinatário seja um não
empresário com residência na Comunidade
ou domicílio indeterminável.
- Quando os serviços sejam prestados
desde fora da Comunidade e o destinatário
não seja empresário e esteja domiciliado na
Espanha.
- Adicionalmente, os citados serviços se
entenderão como prestados na Espanha
quando tiverem por destinatário um
empresário
ou
profissional,
sejam
consumidos
efetivamente
em
dito
território e não tenham sido entendidos
como prestados, conforme as regras antes
mencionadas na Comunidade, Canárias,
Ceuta e Melilla.
Neste sentido, os serviços prestados por
via eletrônica, poderiam ser resumidos de
acordo com a seguinte tabela:
– Quanto à determinação do sujeito
passivo, opta-se pela plena aplicação da
atual norma (artigo 84 LIVA) que
estabelece:
Prestador
Destinatário
Lugar de realização
Comunitário / Não
Comunitário
Empresário estabelecido na Espanha
Espanha
Comunitário / Não
Comunitário
Empresário não Comunitário e consumo
efetivo na Espanha
Espanha
Espanha
Não empresário residente na Comunidade
Espanha
Comunitário
Não empresário residente na Espanha
Origem
Não Comunitário
Não empresário com residência ou domicílio
na Espanha
Espanha (aplicação do regime
especial)
- Em caráter geral, o será o prestador dos
serviços independentemente de onde esteja
estabelecido.
- Em caráter especial, e por aplicação do
mecanismo de investimento do sujeito
passivo, o será o destinatário dos serviços
e não o prestador, estando aquele obrigado
a liquidar ele mesmo o imposto (na medida
em que o prestador seja um empresário
não estabelecido na Espanha para efeitos
IVA e o cliente receptor dos serviços seja
um empresário ou profissional estabelecido
na Espanha).
- Finalmente, naquelas situações nas quais o
prestador dos serviços não esteja
estabelecido na UE e seu cliente seja um
consumidor final (transações “Business to
Consumer”- B2C) a nova regulamentação
impõe que o sujeito passivo do imposto
seja o prestador dos mesmos. Não
obstante, com o objetivo de simplificar suas
obrigações, este não deverá registrar-se
(por meios eletrônicos) mais do que num
único Estado Membro, embora deva
repassar o IVA correspondente a cada uma
das jurisdições onde seus clientes estejam
radicados e pagá-lo (também por meios
telemáticos) na Administração do Estado
membro onde esteja registrado. Será
posteriormente o Estado Membro onde se
tenha registrado o sujeito passivo que
redistribuirá a quantia paga entre os
restantes Estados Membros.
Do mesmo modo, é de salientar a
responsabilidade solidária que recairia no
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
267
destinatário das operações quando,
mediante ação ou omissão culposa ou
dolosa, eluda o correto repasse do
imposto.
Para
estes
efeitos,
a
responsabilidade atingiria também a sanção
que possa proceder.
Os empresários ou profissionais não
estabelecidos que se enquadrem na
Espanha neste regime especial terão direito
à devolução das quotas suportadas
conforme o procedimento de devolução
para empresários não estabelecidos, sem
que lhes seja exigível a condição de
reciprocidade
de
tratamento
que
estabelece a norma com caráter geral.
b) Determinação dos tipos de IVA
aplicáveis às diferentes modalidades de
comércio eletrônico
De acordo com o critério mantido pelas
autoridades fiscais espanholas, será aplicável
em todos os casos o tipo tributável geral
de 16%, por tratar-se de um tipo de
serviços a respeito do qual a Lei do IVA
não prevê nenhuma especialidade.
c) Obrigações formais e gestão dos
tributos
No âmbito da gestão e obrigações formais
dos tributos, tanto a União Européia como
a própria Administração fiscal espanhola
partem do princípio de que não devem
impor-se travas a esta forma de comércio
mediante o estabelecimento de obrigações
formais que representem menosprezo da
agilidade com a que devem desenvolver-se
as transações.
A este respeito, resultam especialmente
relevantes as novidades introduzidas no
Regulamento CEE nº 218/92 sobre
cooperação administrativa em matéria de
IVA, o qual prevê, entre outras questões,
que as pessoas físicas e jurídicas envolvidas
na
realização
de
transações
intracomunitárias possam ter acesso às
bases de dados das administrações
tributárias dos Estados Membros. Esta
possibilidade de identificar a condição na
qual atua o destinatário da operação
(empresário / profissional ou consumidor
final) de modo confiável resulta, de todos
os pontos, decisiva perante um adequado
tratamento fiscal de cada transação.
Por último, conforme foi salientado
anteriormente,
a
citada
Diretriz
2001/115/CE, incorporou-se à organização
interna através do Real Decreto
1496/2003, de 28 de novembro, pelo qual
se regulamentam as obrigações de
faturamento, efetivo a partir de 1º de
janeiro de 2004.
O novo Real Decreto de faturamento
estabelece o regime jurídico aplicável ao
envio de faturas por meios eletrônicos,
estabelecendo que estas poderão ser
remetidas por ditos meios, sempre que o
destinatário
tenha
dado
o
seu
consentimento de forma expressa e que os
meios eletrônicos utilizados na transmissão
garantam a autenticidade da origem e a
integridade de seu conteúdo.
Para este fim, a garantia da autenticidade da
origem e a integridade do conteúdo das
faturas remetidas por meios eletrônicos
pode ser assegurada mediante uma
assinatura eletrônica avançada, mediante
um intercâmbio eletrônico de dados (EDI)
ou mediante outros elementos propostos
pelos interessados, sempre que sejam
previamente
autorizados
pela
Administração Tributária.
É permitida também a conservação das
faturas por meios eletrônicos sempre que
dita conservação garanta a legibilidade das
faturas no formato original em que se
tenham recebido, assim como dos dados e
mecanismos que garantem a autenticidade
de sua origem e a integridade de seu
conteúdo.
O Real Decreto de faturamento mantém
vigente a Ordem Ministerial 3134/2002, de
5 de dezembro, do Ministério de Fazenda
pela qual se desenvolvem as normas de
aplicação do regime de faturamento
eletrônico, enquanto não se emite uma
nova
Ordem
Ministerial
para
a
regulamentação desta matéria. Por meio
desta Ordem, de aplicação a todos os
residentes fiscais em território espanhol ou
que operem no mesmo mediante
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
268
estabelecimento
permanente,
fica
estabelecido expressamente que as faturas
eletrônicas serão aceitas fiscalmente tanto
para efeitos do repasse dedução das quotas
do IVA, como da justificação de gastos ou
das deduções praticadas em outros
impostos. O conteúdo das faturas emitidas
por meios eletrônicos deve ser o mesmo
que o das faturas emitidas de forma
convencional.
Para a remessa de faturas por meios
eletrônicos, se torna necessária a
comprovação da autenticidade da origem
das mesmas e da integridade de seu
conteúdo, mediante a utilização de uma
assinatura eletrônica avançada, com base na
utilização de um certificado eletrônico e
gerada por um dispositivo de produção de
assinatura admitido pela Agência Estatal de
Administração Tributaria (AEAT) de
conformidade com o regulamentado na
Resolução 2/2003, de 14 de fevereiro,
sobre determinados aspectos relacionados
com faturamento telemático
Perante a utilização de um sistema de
faturamento eletrônico, será necessário
apresentar uma solicitação prévia à AEAT
(www.aeat.es/normleg/ecomercio.htm), que
será concedida automaticamente nos casos
nos quais o sistema a ser utilizado tenha
sido reconhecido anteriormente mediante
a resolução citada no parágrafo anterior.
Marco jurídico e implicações fiscais do comércio eletrônico na Espanha
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