Reunião Técnica: Norma contábil - IFRS 15: Receitas de

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Reunião Técnica: Norma
contábil - IFRS 15:
Receitas de contratos com
clientes e as mudanças no
reconhecimento de
receita.
Outubro 2014
IFRS 15 – Objetivo do Projeto
Principal Objetivo
Padronizar os métodos de
reconhecimento de receita em todas
as indústrias e mercados de capitais,
através de um método em comum.
Principios
claros
Estruturas
sólidas
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Comparabilidade entre
indústrias.
Divulgações
aprimoradas
Orientações
mais simples
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IFRS 15 – Onde Estamos?
• Pronunciamento emitido em 28 de Maio de 2014.
• Procedimentos considerávelmente convergentes com US GAAP.
• Esperado a adoção pela U.E.
• Em vigência a partir de Janeiro de 2017, com utilização prévia
admitida.
Lembrem - se
- A prática leva ao desenvolvimento
- Novo modelo – novas abordagens
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IFRS 15 – Modelo de reconhecimento de receitas
IAS 18 /11
IFRS 15
Modelos distintos para:
Modelo uniforme para
perfomances obrigatórias:
• Contratos de contrução
• Vendas de bens
• Prestação de serviços
Foco em riscos e
benefícios
Orientações limitadas em:
• Contrato com múltiplos
elementos.
• Consideração de variáveis
• Licenças
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• Satisfeita em um período
• Satisfeita após um evento
Foco em controle
Mais orientações:
Separação de elementos, alocação do
preço da transação, consideração de
variáveis, licenças, opções, entre
outros…
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Escopo
Receita é uma renda derivada de atividades usuais.
Um contrato possuí direitos e obrigações entre partes.
Um Cliente adquire um serviço ou bem.
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IFRS 15 substitui as normas:
IAS 11 - contratos de construção;
IAS 18 - crédito;
IFRIC 13 - programas de fidelização de clientes;
IFRIC 15 - acordos para a construção de imóveis;
IFRIC 18 - transferências de ativos de clientes; e
SIC-31 receitas — trocar transações envolvendo serviços de
publicidade.
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Não são escopo da IFRS 15
Leases – IAS 17
Instrumentos financeiros – IFRS 09
Demonstrações financeiras consolidadas – IFRS 10
Acordos contratuais em conjunto – IFRS 11
Demonstrações financeiras separadas – IAS 27
Investimentos entre associados e Joint Ventures – IAS 28
Contratos de Seguros – IFRS 4
Trocas não monetárias entre entidades da mesma linha de negócios –
IFRS 15:5
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Receita – Abordagem em 5 passos
Princípio
Uma receita reconhecida retrata a transferência de um bem ou serviço
Step 1 – Identifica o contrato com o cliente
Step 2 – Identifica as diferentes obrigações a serem desempenhadas no
contrato
Step 3 – Determina o valor de transação
Step 4 – Designa o valor de transação
Step 5 – Reconhece a receita quando a obrigação desempenhada é satisfeita
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Modelo de reconhecimento de receita
Exemplo:
• Contrato: Uma entidade vende os produtos X, Y, Z para o cliente.
• Preço de transação: R$12, 50% adiantado, 50% após entrega dos
produtos.
Preço dos produtos: Separadamente são vendidos por R$5.
• Natureza dos produtos:
- Produto X: Produto, controle transferido após um evento
- Produto Y: Produto, controle transferido após um evento
- Serviço Z: Serviço realizado durante um período de um ano
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Modelo de reconhecimento de receita – exemplo
Step
o contrato
com
o cliente.assinado
Step1 1––Identificar
A existência
de um
contrato
Step 2 – O cliente pode obter benefícios separadamente de X, Y e
Step
2 – Identificar
as diferentes
obrigatórias
no contrato.
Z,
e todos
podem ser
vendidosperformances
separadamente,
estabelecendo
assim 3 performances obrigatórias distintas.
Step 33––Determinar
o valor
da transação
Step
O valor da
transação
foi fixado em R$12
Step 4 – 20% de desconto é
Vendas separadas =
alocado uniformemente entre X, Valor de transação =
Y,
Z. 4 – Alocar o valor fixado daDesconto
Step
transação.
=
Unitário pós desconto =
R$15
R$12
20%
R$4
Step55––Reconhecer
R$4 cada
= reconhecer
entregaobrigatória
do controle
Step
a receita
quando aapós
performance
for de X/Y
satisfeita
R$4 = reconhecer durante o período
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E se…
…os produtos Y e Z
nunca são vendidos
separadamente?
…o pagamento pelos produtos foi
realizado antecipadamente?
…o cliente também obtem
uma licença para utilização
no período?
…. IFRS 15 também incluí opções de recompra, ajuste a valor presente,
quebra de contrato, garantias, entre outros…
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Step 1 – Identificando o contrato
• Acordos entre duas ou mais partes requer o estabelecimento de
direitos e obrigações.
• Deve-se consolidar dois ou mais contratos com o mesmo cliente,
quando:
- Negociações feitas em pacote com objetivos comerciais em
comum;
- O valor a ser pago em um contrato é afetado pelo valor ou
performance de algum outro contrato; ou
- Bens ou serviços prometidos nos contratos possuem a mesma
performance obrigatória.
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Step 1 – Exigências para consolidação
• IFRS é aplicável a cada tipo individual de contrato
- Orientação específica em combinações de contrato.
- ‘step 2’ inclui a separação de contratos em componentes.
• A consolidação de contratos pode ser aplicada apenas se:
- A entendidade espera de modo racional que os efeitos da
consolidação de contratos não irão provocar diferenças
materiais.
• Deve ser aplicado o julgamento profissional na seleção do tamanho e
da composição dos contratos consolidados.
- Não é necessário o cálculo de ‘diferenças’.
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Step 2 – Segregação das obrigações contratuais
Uma performance obrigatória deve ser separada se:
• Bens ou serviços distintos:
- Os benefícios do cliente com o produto/serviço são distintos; e
- Não são dependentes ou se inter relacionam com outros itens no
contrato
Por exemplo, uma refinaria
Produtos ou serviços que são substancialmente os mesmos, se um
padrão consistente de transferência do controle durante o período é
aplicável.
Por exemplo, serviço de limpeza diária
O que isso significa na prática?
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Segregação das obrigações contratuais – na
prática
Distinção
individual entre
bens e serviços
Vendidos
separadamente ou é
possível serem
usados
separadamente
• Bens de consumo
• Bens com instalações simples
• Telefones e serviços de
telefonia
• ‘Bens em comum’ ou brindes
Grupo de bens e
serviços
integrados
Dependentes ou
inter relacionados
com outros itens do
contrato
• Contratos de construção
• Instalações complexas
• Softwares customizados
Serviços
homogêneos
Mesmo bem ou
serviço que possui
uma transferência
padrão do controle
durante o período.
• Serviço de limpeza diária
• ‘Ferry Boat’
• ‘Call Centers’
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Step 3 – Estimando o valor de transação
• Probabilidade ponderada ou melhor estimativa, inclui considerações
variáveis.
• Ajuste a valor presente deve ser realizado se o componente financiado:
- É opcional se o período entre pagamento e realização da performance
obrigatória for inferior a um ano.
- Inclui-se adiantamentos de clientes
◦ Com exceção que a não inclusão seja a critério do cliente. Ex:
Programa de fidelização de clientes.
• As considerações variáveis devem ser incluidas na base de cálculo
apenas se for considerávelmente provável (ex.: 75% +) que o montante
não venha a ser estornado no futuro.
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O que é uma consideração variável?
Rebates
Descontos
Porque?
• O cliente ainda não assinou o contrato
Reembolso
Multas
Concessões de
preço
Bônus por
perfomance
Se não for provável que a entidade estará apta a recolher a
consideração variável, a qual espera ter direito…
Vendas baseadas
Parte do Step 1 – O contrato existe?
no uso de
Incentivos
direitos autorais
Risco de crédito
A estimativa deve ser baseada no valor esperado ou no de maior
ocorrência anterior, os quais melhor refletem as circunstâncias.
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Consideração variável
Incluído no valor da transação apenas quando for considerávelmente
provável a não ocorrência de um estorno futuro.
Incertezas sobre
longos períodos
Experiência
limitada com
contratos
similares
Suscetível a
fatores que não
se possuem
controles
Amplas
possibilidades de
resultados
Efeitos chave
• Deve-se reconhecer o ‘valor mínimo’ que é considerávelmente
provável que não será estornado.
• Devem ser reavaliados ao final de cada exercício.
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Exceção de vendas baseadas no uso de direitos
autorais
Para licenças de propriedade intelectual com vendas baseadas
no uso de direitos autorais, a receita deve ser reconhecida
apenas quando a venda/uso ocorrer.
•
A restrição ‘considerávelmente provável’ não se aplica
•
Não deve ser aplicado por analogia
Os desafios?
• O que é uma licença?
• O que é uma venda baseada no
uso de direitos autorais?
• O que é propriedade intelectual?
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Step 4 – Alocando o valor da transação
• Relatividade do preço de venda dos produtos segregados
• O valor de venda do produto isolado deve ser estimado
• Abordagem residual é permitida apenas quando o valor de venda do
produto isolado é considerávelmente variável ou incerto.
- ‘Cash cap’ não é mais permitido
O que é afetado?
• Combinações de múltiplos elementos contratuais.
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Step 5 – Reconhecimento da receita
Questão chave: No momento ou durante um evento.
• A orientação se aplica a cada obrigação contratual separadamente.
• Inicialmente, avaliar se a obrigação contratual foi satisfatória ‘
durante um período’.
- Reconhecer a receita baseada no padrão de transferência do
controle para o cliente.
• Caso não seja em um período;
- Reconhecer receita quando o controle for transferido
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Indicadores de transferência do controle – após um
evento
Se não for durante um período, será após um evento.
A receita deve ser reconhecida após a transição do controle
Indicadores de obtenção do controle de um bem ou serviço por parte do
cliente:
Direito pelo pagamento do
ativo
Aceitação do ativo pelo
cliente
Título legal do ativo
Aquisição física do ativo
pelo cliente
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O cliente possuí riscos e
recompensas
representativos
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Uso alternativo ou direito pelo pagamento?
Devem possuir ambos…….
Ausência de uso
alternativo
Direito pelo pagamento
até a data dos serviços
executados
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• Entidade está contratualmente ou
práticamente inapta a destinar
facilmente para outro uso durante a
criação/aprimoração.
• Ex: É proíbida contratualmente de
vender a outro cliente.
• Compensação pela execução ser
finalizada até a data corresponde a um
valor aproximado do preço de venda.
• Ex: Recuperação dos custos somados a
uma margem de lucro razoável.
Transição
• Entrará em vigência para períodos anuais a partir de 01/01/2017
• Aplicação retrospectiva ou ‘Prática oportuna’:
- Aplicação em contratos existentes e futuros a partir da data de
vigência
- Reconhecimento do efeito cumulativo na data de vigência.
- O impacto deve ser divulgado no período de adoção da IFRS15
• Adoção anterior a data de vigência é permitida
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Transição – Exemplo
Início da vigência= 1 Jan 2017
2016
2017
Opção 1 –
Novo
Novo
Retrospectiva
IFRS 15
IFRS 15
completa
(Aplicar
Efeito cumulativo em 1 Jan 2016
IAS8)
Opção 2–
Em
perspectiva
GAAP
antigo
Novo
IFRS 15
Efeito cumulativo em 1
de janeiro de 2017
Substituições
Para contratos concluídos:
• Sem ajustes para divulgações
interinas
• Retrospectiva é permitida para
considerações variáveis.
Sem substituições
Divulgação
GAAP
antigo
Qual é melhor?
É relativo.
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Outros tópicos importantes….
Modificações em
contratos
Custos dos contratos
Divulgações
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• Orientação de quando utilizar o efeito
cumulativo, ou uma abordagem por
expectativa.
• O custo do contrato deve ser contabilizado
caso seja recuperável, apenas não se o contrato
possuír vigência inferior a um ano.
• Orientação sobre os custos para realização
• Entre outros…
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O que mais não abordamos?
•
Opções do cliente
•
Considerações não monetárias
•
Compensações a serem pagas ao cliente – Ex: Taxas de exposição de
produtos em supermercados
•
Garantias
•
Devoluções
•
Opções de recompra
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Recapitulando
• Pronunciamento formalizado em 24 de maio de 2014
• Entrará em vigência a partir de janeiro de 2017, com aplicabilidade
anterior permitida.
• Lembrem-se
- Novo modelo, novas abordagens
- Deve-se entender a orientação e sua aplicabilidade
- A prática e interpretação são essenciais para o desenvolvimento
- Implicações serão mais amplas
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Dúvidas?
Obrigado!!!