19/08/2009

LA CODIFICACIÓN TRIBUTARIA
Agostinho Toffoli Tavolaro*
ÍNDICE
1 - Introdução – Conceito de Código
2 - Histórico – Os Códigos na Antiguidade e da Codificação Tributária no Século XX
3 - Tipos de Codificação
4 - Estado Atual da Codificação no Mundo
5 - Brasil – O Código Tributário Nacional
6 - Modelos de Código Tributário
6.1 – O Modelo OEA/BID de Código Tributário para a América Latina
6.2 – O Modelo do CIAT
7 – A Codificação do Direito Tributário no ILADT – XX Jornadas da Bahia – 2000
7.1 – O Relatório Geral de FERREIRO LAPATZA
7.2 – Resoluções Aprovadas
8 – A Importância do Código nos Países Federados
9 – Considerações Gerais
10 – Conclusões
ABSTRACT: This essay aims to examine the tax codification, through the presence
of the codes in the antiquity, then the different types tax codes may be classified into,
and reports the nowadays tax codes in several countries. It reports the tax codes
models by OEA/BID and CIAT, the studies and conclusions reached on them at the
2000 ILADT JORNADAS in Salvador- Bahia – Brasil. Tax code relevancy in the
federated countries is also subject of appreciation, as an instrument to achieve a
reduction in the harmful tax competition among the Federal Union, the States or
Provinces and even Municipalities. The essay concludes that tax codes also perform a
role to instruct taxpayers and tax administrators on tax law as well as grant
assuredness on tax matters to protect the effects on facts performed in the past and
guarantee legal correctness of future behavior, therefore fulfilling the aim of a
Democratic Law State.
*
- Advogado Sócio Diretor de TAVOLARO E TAVOLARO - ADVOGADOS – Campinas - São Paulo
– Brasil.
- Vice Presidente da IFA – INTERNATIONAL FISCAL ASSOCIATION – 1983/1985.
- Membro do Comitê Permanente Científico da IFA - INTERNATIONAL FISCAL ASSOCIATION –
Amsterdã – Holanda (1990/2000).
- Presidente da ABDF - ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE DIREITO FINANCEIRO (1996/1998) –
Atual Vice-Presidente – Rio de Janeiro – Brasil.
- Acadêmico da Cadeira nº 14 da ABDT - ACADEMIA BRASILEIRA DE DIREITO TRIBUTÁRIO –
Vice-Presidente – São Paulo – Brasil.
- Professor de Direito Comercial Internacional na Faculdade de Direito da Pontifícia Universidade
Católica de Campinas - São Paulo – Brasil
1
RESUMO: Objetiva o presente estudo examinar a codificação tributária, abordando na
parte histórica as codificações em geral da antiguidade para, em seguida, enunciar os
tipos de codificação tributária existentes, dando a seguir um quadro das codificações
nos dias atuais, bem como dos modelos de código OEA/BID e do CIAT, relatando os
estudos desenvolvidos pelo ILADT em suas JORNADAS do ano 2000, na cidade de
Salvador, Bahia, Brasil e apresentando as conclusões ali aprovadas. A importância da
existência de código tributário nos países que adotam a forma federal com a
atribuição do poder tributante para os vários entes que compõem a federação é
salientada, como meio de se aliviar uma competição fiscal nociva entre os entes
federados (guerra fiscal). Finalmente o trabalho conclui pela observação de que os
códigos têm uma função didática para dar maior conhecimento a todos - contribuintes
e administradores fiscais - das matérias que o compõem ao mesmo tempo em que se
constitui em poderoso instrumento para a consecução da segurança e certeza
jurídicas, seja quanto à eficácia de atos já praticados e situações jurídicas já
constituídas e sua adequação ao direito, seja quanto aos atos e situações jurídicas
futuros, que se pretende estejam dentro das normas, assegurando-se assim a
plenitude de um Estado Democrático de Direito.
2
LA CODIFICACIÓN TRIBUTARIA
1 – INTRODUÇÃO – CONCEITO DE CÓDIGO
A reunião dos ditames legais sobre determinada matéria jurídica, a exemplo
das enciclopédias nos demais ramos do conhecimento humanos, sempre se
apresentou ao ser humano como satisfação de seu anseio de sistematizar sua ciência
e lhe permitir melhor haurir informações e orientações que lhe servirão de guia, seja
de conduta como de pesquisa.
No campo específico do direito, vemos que a codificação das leis foi marco
distintivo de várias civilizações, pois com ela teve a população de cada jurisdição
codificada a satisfação de saber em que lei vivia 1.
A codificação, como assinala Nathaly Albornoz, responde a exigências de
ordem política, social e técnica, aparecendo historicamente como “expression du
pouvoir: source de prestige personnel pour le souverain, elle lui permet d’asseoir sa
puissance ou de pérenniser son ouvre conséquente”, no que se refere à ordem
política 2, atendendo ainda dimensões sociais, a fim de após uma crise estabilizar a
sociedade com base em um novo pacto e, finalmente, para atender a considerações
de ordem técnica, de forma a assegurar o conhecimento do direito, buscando assim
dar existência efetiva ao princípio da certeza ou segurança jurídica, como ressalta
Eusébio Gonzalez 3.
Não se olvide como apontou Heleno Taveira Tôrres, a “crescente ‘erosão’ da
importância dos códigos modernos sob os mais modernos ângulos”, que teriam
entrado em crise com a tendência microssistêmica do direito, de regular
detalhadamente toda uma matéria específica, naquilo chamado por vários autores de
“descodificação”, alertando, no entanto que o fenômeno não teve maior pujança no
direito tributário, pois a inflação legislativa apresenta-se como motivo para realçar a
importância da codificação como instrumento necessário para assegurar a certeza e
segurança jurídicas 4.
1
ALTAVILLA, Jayme de. Origem dos Direitos dos Povos. São Paulo : Melhoramentos, s.f.; p.62.
ALBORNOZ, Nathaly. Le modèle de code fiscal latino-americain dans le context de la
mondialisation. Comunicação da Venezuela “in” Anais das XX Jornadas do ILADT – Ano 2000 –
Salvador - Bahia -: Tema 2 – La Codificación en America Latina, ABDF, p. 1181/1818, p. 1800.
3
GONZALEZ, Eusébio. Los principios generales de la imposición y codificación tributária.
Comunicação da Espanha “in” Anais cit. p.1640.
4
TÔRRES, Heleno Taveira. O Modelo de Código Tributário para a América Latina OEA/BID de
1967 e o Modelo CIAT de 1997. Relatório nacional do Brasil. “in” Anais cit. p. 1289.
2
3
Código, assim, não se confunde com a reunião de leis em um mesmo conjunto,
nem com a sua consolidação, que consiste em ajuntar, em um mesmo corpo, normas
legais diversas a fim de se assegurar a sua vigência, derrogadas normas outras sobre
a mesma matéria não incluída na forma consolidada. Código é, para nós, o conjunto
orgânico e sistemático de normas que norteiam a conduta humana em determinado
campo do direito, elaborado sob princípios específicos.
No campo do direito tributário, em que o princípio da centralidade reserva-se à
Constituição como lembra Heleno Taveira Torres, estabelecendo as regras primeiras
de direito tributário, cabe ao código tributário, sempre observando o prescrito na
Constituição, precisar conceitos, fixar a terminologia a ser adotada, coordenar a
aplicação dos tributos e atender aos direitos dos contribuintes.
Neste ponto, desde logo necessário se faz distinguir entre bons e maus
códigos, a fim de afirmar, com Aliomar Baleeiro, que “os bons códigos não matam
nem paralisam o direito, não o esterilizam nem ancilosam” 5, pois, se “a lei marca uma
parada do direito”, como escreveu Jean Cruet 6, mister se faz elaborá-la e aos
códigos, com a flexibilidade que permita sua sobrevivência e aplicação consentânea
não somente com o tempo de sua edição, mas para regrar a sociedade em sua
dinâmica constante.
2 - HISTÓRICO – OS CÓDIGOS NA ANTIGUIDADE E OS PRIMÓRDIOS DA
CODIFICAÇÃO NO INÍCIO DO SÉCULO XX
Na antiguidade eram os códigos compilações de leis ditando regras de conduta,
como o Código de Hamurabi, na Babilônia, o Código de Manú, na Índia, os Livros da
Legislação Mosaica, em Israel, a Lei das XII Tábuas, em Roma, culminando como o
Corpus Juris Civilis de Justiniano. No entanto, embora chamados códigos, foram
estes instrumentos na verdade compilações legislativas, reunindo normas esparsas e
introduzindo, em muitos casos, novas disposições, em organização rudimentar, sem
ater-se a uma metodologia específica.
O século XX assistiu, a partir de 1919, a codificação em matéria tributária,
inaugurada pela Regulamentação Tributária da República de Weimar (o
Reichabgabeordnung – RAO, hoje apenas Abgabeordnung – AO), a partir de projeto
elaborado por Enno Becker, irradiando-se a iniciativa pelas nações do mundo inteiro,
em especial a partir do término da 2ª Grande Guerra (1945), pela Europa e pela
América.
5
ª
BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 10 ed. Rio de Janeiro : Forense, 1990. 657 p. p.
19
6
CRUET, Jean. A Vida do Direito e A Inutilidade das Leis. Salvador : Progresso, 1956, 259p p.193
4
5
3 – TIPOS DE CODIFICAÇÃO TRIBUTÁRIA
Consideradas as codificações por seu conteúdo, tipificam-nas a doutrina em
diferentes categorias, alinhando Baistrocchi três categorias 7, enquanto Condorcet
Rezende 8, mais detalhadamente enumera quatro tipos, a saber: a) codificação
limitada – quando somente se codificam os princípios e regras gerais do direito
tributário substantivo; b) codificação parcial – quando o código se restringe a alguns
aspectos específicos da parte geral do direito tributário ou a todos os aspectos gerais
e particulares de um ou mais tributos afins; c) codificação ampla – quando além dos
princípios gerais são também objetos de sistematização os elementos estruturais de
todos os tributos; d) codificação total – que ocorre quando ademais dos princípios
gerais e dos elementos estruturais dos tributos, são também incluídos outros aspectos
como isenções, alíquotas, etc.
4 – ESTADO ATUAL DA CODIFICAÇÃO NO MUNDO
Baistrocchi nos dá uma visão panorâmica dos códigos no mundo de hoje, datada
embora de 2003, cabendo destacar os vários países e alternativas adotadas para a
codificação de suas normas tributárias, neste trabalho havendo nosoutros adicionado
alguns outros países e atualizado algumas disposições, contando para isto com a
valiosa colaboração de vários tributaristas de escol que nos prestaram informações
sobre a codificação em seus países nos dias de hoje.9.
Alemanha - A Alemanha, pioneira na adoção de um código tributário, vem
mantendo-se fiel ao tipo eleito em 1919, qual seja um tipo parcial em que não se inclui
normas sobre os impostos em particular, regendo-se sua Ordenança Tributária pelo
art. 8º de seu Tratado de Unificação de 1990, em que se estabeleceu a união da
República Federal e da República Democrática 10.
7
BAISTROCCHI, Eduardo . Codificación Del Derecho Tributario. “in” Tratado de Tributación –
Tomo I – Derecho Tributario – Vol. 1. Director Horacio A .Garcia Belsunge. B. Aires : Astreia
2003, 877p. p. 185, nº 9, para quem os três tipos seram: codificação limitada – restrita somente
aos princípios gerais, com exclusão de normas sobre cada imposto em particular; codificação
ampla - que inclui as normas gerais e a parte especial de cada imposto, com exclusão das
alíquotas e codificação total, que inclui todas as normas tributárias da jurisdição de que se trata.
8
REZENDE, Condorcet. Codificação do Direito Tributário
9
Informaram-nos e atualizaram-nos : VICENTE OSCAR DIAZ (Argentina), MARIO POSADA
GARCIA-PEÑA (Colômbia), EUSEBIO GONZALEZ (Espanha), SAUL AUGUSTO DONADO
RODRIGUEZ (Guatemala), DIOGO LEITE DE CAMPOS (Portugal), ADDY MAZZ (Uruguai)
10
A Sexta Parte do Código Tributário Alemão (AbegabenOrdenung – AO), que dispõe sobre
execução (parágrafos 259 a 415) , em sua redação atualizada até janeiro de 1999 foi objeto de
tradução para o português por equipe coordenada por DEJALMA DE CAMPOS , composta por
ACLIBES BURGARELLI, ENNO GAU, MARCELO CAMPOS e RUBER DAVID KREILE “in”
Revista Tributária e de Finanças Públicas, ano 9, no. 36, janeiro/fevereiro de 2001 , p. 250/ 272
e no. 37, março-abril de 2001, p. 207/238, cabendo destacar, por oportuno, que o § 413
6
Argentina – Não existe na Argentina um Código Tributário Nacional, não
obstante projetos de codificação elaborados por luminares do direito tributário quais
Fonrouge (em 1942 e 1963) e Jarach (1947), datando de 1999 projeto da
Administração Federal de Ingressos Públicos, último projeto de que nos dá
Baistrocchi conhecimento. País federal, apresenta a Argentina três poderes com
jurisdição tributária: o poder tributário da nação, o poder tributário das províncias e o
poder tributário dos municípios, têm a jurisdição da nação uma lei geral de
procedimento tributário (Lei 11.683) que se aplica aos impostos sobre a renda, valor
agregado, consumos internos específicos e aspectos patrimoniais, definindo algumas
figuras substantivas (infrações, prescrição, etc.), além de uma lei penal tributária. Ali
as províncias vêm editando seus próprios códigos tributários, abrangendo disposições
substantivas e procedimentais, o que vem fazendo também os municípios, ditando
ordenações onde se definem os tributos de sua competência e sua forma de
arrecadação.
Austrália – Reporta Baistrocchi o esforço australiano de melhorar a linguagem
e a estrutura de sua legislação federal, dando origem a reformas tributárias que em
1997 resultaram em nova lei de imposto de renda (Income Tax Assestment - Act nº
38), introduzindo-se em 1999/2000 um imposto sobre bens e serviços (GST – Goods
and Services Tax - Act nº 55), substituindo vários impostos, em especial o imposto
sobre vendas e em 2006 na revogação de 68 leis tributárias redundantes (Tax Law
Amendment (Repeal of Inoperative Provisions - Act 2006 nº 101) 11, não existindo aí
codificação ou lei geral de impostos.
Belize – Não dispõe de um código tributário, regendo-se seus tributos por leis
especificas a cada um deles 12.
Bolívia – Noticiou Alfredo Benitez Rivas haver revisto anteprojeto de Código
Tributário Boliviano, a que se seguiram revisões diversas 13, havendo sido aprovado
em 2003 pelo Congresso Nacional, Código este que em agosto de 2007 foi revogado
pela aprovação de um novo código, face ás eleições presidenciais que o
antecederam.
expressamente determina que os direitos fundamentais tenham sua limitação de acordo com o
disposto no AO,como segue:
“§ 413 – LIMITAÇÃO DE DIREITO FUNDAMENTAIS
Os direitos fundamentais à integridade corporal e liberdade da pessoa (art.2, inciso 2, da Lei
Fundamental), do sigilo epistolar , assim como do sigilo pessoal e do sigilo à telecomunicação
(artigo 10 da Lei Fundamental), e à b -inviolabilidade da moradia (artigo 13 da Lei Fundamental)
ficarão limitados segundo o disposto nesta lei” (p. 238).
11
http://www.aph.gov.au/library/intguide/law/taxlaw.htm acesso 23/2/2008.
12
www.latinlaws.com acesso em 08/0/2008
13
BENITEZ RIVAS, Alfredo. La codificación en America Latina. “in” Anais cit. p. 1271.
7
Canadá – Embora tenha tido o Canadá a primazia de enunciar os direitos dos
contribuintes em texto oficial (Taxpayers Bill of Rights de 1984) 14 não tem uma
codificação geral de matéria tributária.
Chile - O Decreto Ley nº. 830 publicado em 31/12/1974 e atualizado até 18 de
outubro de 2005 aprovou o texto do Código Tributário chileno 15, com 231 artigos,
regulamentando fundamentalmente matérias de ordem processual e administrativa,
classificando-se como codificação parcial.
Colômbia – O Estatuto Tributário Nacional (Decreto Extraordinário 624 de 30
de março de 1989) é uma codificação total dos impostos administrados pela Direção
de Impostos e Aduanas Nacionais – DIAN, regulando os impostos de ordem nacional
(imposto sobre a renda, imposto sobre vendas, imposto do selo, imposto sobre o
patrimônio e gravame sobre movimentos financeiros, em seus aspectos estruturais e
aspectos particulares como isenções, tarifas, etc., estando os princípios gerais
regulados na Constituição Nacional (arts. 338 e 363) 16.
Costa Rica - A Lei nº 4.755 de 29 de abril de 1971 consubstancia o Código de
Normas e Procedimentos Tributários em 179 artigos, contemplando normas gerais de
direito tributário, regulando a obrigação tributária e seus vários elementos, os ilícitos
administrativos tributários bem como os crimes tributários, disciplinando ainda o
procedimento tributário e seu processamento perante o Tribunal Fiscal Administrativo,
sem cuidar dos impostos específicos, capitulando-se assim como codificação parcial
17
.
El Salvador – Vigora neste país o Código Tributário (Decreto Legislativo nº 230
de 14/12/2000, reformado por última vez pelo Decreto Legislativo nº 375 de 26
/07/2007), contendo 202 artigos, cujo conteúdo é de princípios e normas gerais
aplicáveis a todos os tributos internos 18, classificando-se, portanto como codificação
parcial.
Equador - O Código Tributário do Equador (Codificación 2005-09 de
14/06/2005) apresenta-se com 439 artigos, contendo normas gerais de tributação e
de procedimento tributário, sem descer aos detalhes de cada tributo, classificando-se
dessa forma como código parcial 19.
14
Texto original em Resenha ABDF nº 9, Maio/Junho 1985, p. 59, nº 1.33 e texto atualizado em
www.cra-arc.gc/agency/fairness/tbrbill-e.html acesso em 25/02/2008.
15
Texto integral em www.abradt.org.br e em www.bcn.ch/leyes/ acesso em 08/03/2008.
16
Texto integral em www.dia.gov.co e em www.secretariasenado.gov.co/leyes/ET.HTM, acesso em
27/2/2008.
17
V. texto integral em www.cedespu.com/nbdp/cotri.htm acesso em 28/02/2008.
18
Texto integral em www.csj.gob.sv/leyes.nsf/ed400a03431a688906256a84005aec75/eac82a
acesso 09/03/2008
19
V. texto integral em www.latinlaws.com acesso em 28/02/2008
8
Espanha – A Ley General Tributaria de 17 de dezembro de 2003 (LGT) insere-se no
quadro das codificações amplas, abrangendo princípios gerais e elementos
estruturais de impostos, contendo em seus 249 artigos e mais as disposições
adicionais, transitórias e finais, títulos de disposições gerais do ordenamento
tributário, onde se enunciam os princípios gerais de tributação, definidos os obrigados
tributários e os elementos de quantificação da obrigação tributária principal e sobre a
dívida tributária; a aplicação dos tributos e as atuações e procedimentos de gestão
tributária, de inspeção e de arrecadação de tributos; as atividades sancionatórias
relativas aos tributos e os procedimentos respectivos e a revisão administrativa com
procedimentos especiais e sistema recursal 20.
Estados Unidos da América - Nos Estados Unidos rege a matéria tributária o
Internal Revenue Code, que é o título 26 do United States Code, regulando, em 9899
artigos (sections) todos os tributos federais, de forma minudente e detalhada, dividido
em 11 subtítulos, dispondo sobre imposto de renda, tributação de empregos, imposto
de consumos diversos, impostos de consumos especiais sobre álcool, tabaco, armas
de fogo e outros produtos, processo administrativo, comitês conjuntos de fiscalização,
inclusive estabelecendo normas sobre financiamento das campanhas eleitorais
presidenciais, código de regência de trusts, benefícios de saúde à indústria do carvão
e planos de saúde em grupo.. Esse detalhamento conduz a que o Código seja
permanentemente sujeito a revisões 21, constituindo hoje um texto de 24 megabytes
de extensão, contendo 3,4 milhões de palavras, que impressas a 60 linhas por página
resultaria em mais de 7500 páginas de tamanho A-4 22. Trata-se, assim, de um código
total, conforme a classificação que adotamos.
França – Neste país vigora o Code Général des Impôts (CGI), fixando todas as
normas dos tributos em particular, ao seu lado coexistindo o Livre des Procédures
Fiscales regulando as normas aplicáveis à fiscalização e litígios tributários. O CGI se
apresenta dividido em 2 livros, o primeiro relativo ao lançamento e liquidação dos
impostos e o segundo concernente à arrecadação dos impostos, tendo um total de
1965 artigos. Constitui-se assim, juntamente com o livro de procedimentos fiscais, em
um código total 23.
20
V. texto integral em www.boe.es e em www.datadiar.com/actual/reformalgt/PN_LGT.HTM,
acesso em 25/2/2008.
21
Em www.law.cornell.edu/uscode/26/usc_sup_01_26.html acesso em 08/03/2008 encontra-se a
relação das alterações do IRC até 2 de janeiro de 2006.
22
www.fourmilab.ch/ustax.html acesso em 08/03/2008.
23
V.
texto
integral,
acessado
em
28/02/2008,
em
www.legifrance.gouv.fr/affichCode.do?cidTexte=LEGITEXT000006069577&da.
9
Guatemala - O Código Tributário da Guatemala (Decreto 6-91 de 25/0/1991)
possui 189 artigos, estabelecendo normas gerais sobre tributos e obrigação tributária,
prescrição e procedimento tributário, classificando-se a nosso ver como codificação
limitada 24.
Honduras – O Código Tributário de Honduras foi instituído pelo Decreto 22-97, de
08/04/1997, em 225 artigos que tratam da matéria tributária em geral, não
particularizando, no entanto os impostos, incluindo-se, destarte, na categoria das
codificações parciais 25.
Itália – A Itália não tem nem um código tributário nem uma lei geral tributária,
sendo seus tributos regulados por textos únicos para cada tipo de imposição, o
mesmo acontecendo com o procedimento administrativo de lançamento e imposição
de sanções, cabendo apenas mencionar que alguns princípios gerais estão contidos
no Estatuto do Contribuinte (Lei nº 212/2000).
México – Primeiro país da América Latina a codificar as normas tributárias, em
1939, o Código Fiscal De La Federación apresenta-se com o texto atualizado por
decreto publicado em 31 de dezembro de 1981, em 263 artigos, configurando-se
como codificação parcial 26.
Nicarágua – Em Nicarágua vigora o Código Tributário aprovado pela Lei nº
562, publicada em 23 de novembro de 2005, reformada pela lei 598 de 06/09/2006,
composto em sua nova redação de 226 artigos, sem particularizar os impostos, razão
porque se enquadra no tipo dos códigos parciais 27.
Nova Zelândia – Segundo nos foi dado apurar não tem a Nova Zelândia uma
codificação geral, somente havendo aprovado leis específicas para os diferentes
impostos e para a administração tributária 28.
Panamá – Também o Panamá não tem um código tributário, restringindo-se a
lei específica sobre o imposto de renda 29.
24
V. texto integral em www.latinlaws.com acesso em 03/03/2002H
www.honduraslegal.com/legislacion/legi394.htm acesso em 08/03/2008.
26
http://info4.juridicas.unam.mx/ijure/tcfed/7.htm?s= acesso em 08/03/2008
27
www.dgpsa.gob.ni/biblioteca/biblioteca_archivos/448/Ley acesso em 08/0/2008
28
www.nyulawglobal.org/globalex/New_Zealand.htm acesso em 23/02/2008
29
www.latinlaws.com acesso 08/03/2008
25
10
Paraguai - No Paraguai vigora a Lei 125/91, que estabeleceu o Novo Regime
Tributário de Paraguai, modificada pela Lei 215 (em vigor a partir de julho de 1993),
bem como por leis posteriores sobre os incentivos fiscais e sobre o regime fiscal para
as inversões de capital.. Disciplinando a lei em tela os vários tipos de tributo vigentes
no país, parece-nos enquadrável ela na classificação de codificação total 30.
Peru – No Peru vigora o Texto Único Ordenado do Código Tributário (Decreto
Supremo nº 135-99-IF, de 18 de agosto de 1999, composto de 194 artigos,
combinando os MCILADT e o MCIAT, limitando-se a princípios gerais da matéria
tributária substantiva e processual, com exclusão dos tributos em particular,
classificável assim como codificação parcial 31.
Portugal – Em Portugal vigora a Lei Geral Tributária, elaborada por comissão
presidida por Diogo Leite de Campos e aprovada pelo Decreto-Lei nº 398/98, de 17 de
dezembro de 1998, que em seus 105 artigos abrange princípios gerais de direito
tributário, como interpretação dos tributos, seus pressupostos, fins da tributação,
legalidade tributária, acesso à justiça, aplicação da lei no tempo e no espaço, bem
como da obrigação tributária em geral, do procedimento tributário e dos princípios
gerais do processo 32. Contendo assim normas de direito substantivo e adjetivo, sem
dispor sobre impostos em especial, classifica-se assim, a nosso ver, na categoria das
codificações parciais.
Reino Unido – Não existe, na Grã-Bretanha, um código tributário, sendo os
tributos ali exigidos objeto de legislação específica, sejam tributos devidos ao governo
central (imposto de renda, contribuições de seguridade social, imposto sobre valor
agregado (VAT), imposto sobre empresas, impostos de consumo, imposto do selo,
imposto sobre heranças, sobre veículos e sua circulação e estacionamento, etc.)
sejam tributos locais 33.
Uruguai – O Código Tributário do Uruguai foi aprovado pelo Decreto-Lei nº
14306 de 29 de novembro de 1974, tendo por base o MCILADT e projeto da
Comissão de Reforma Tributária, disciplinando em seus 112 artigos os impostos
internos do Uruguai, com exceção dos tributos aduaneiros e departamentais, aos
quais, contudo se aplicam as medidas sancionatórias nele previstas.
30
www.latinlaws.com acesso em 08/0/2008
www.sunat.gob.pe/legislacion/codigo/fdetalle.html acesso em 07/03/2008.
32
V.
texto
integral
em
www.ipca.pt/prof/pvenancio/Dounlouds/DirFiscal
e
http://lexius.no.sapo.pt/page80.html, acesso em 27/2/2008.
33
http://en.www.wikipedia.ork/wiki/Taxation_in_the_United_Kingdom e www.hmrc.gov.uk/
08/03/2008.
31
em
em
11
De se ressaltar, em todos os trabalhos de elaboração do Código, a presença
fundamental de Ramón Valdés Costa, alma e alicerce do ILADT 34. Integrado por
matérias de direito tributário material (arts. 10/42), direito tributário formal (arts. 43/84),
direito tributário processual (arts. 85/92), disposições sobre infrações e sanções (arts.
93/108) e direito penal tributário (arts. 109/112), pode-se afirmar ser este código do
tipo parcial 35.
Venezuela – Tem o Código Orgânico Tributário da Venezuela, em vigência
desde de 1982 (publicada sua atualização em 17/10/2001) 36 por base o MCILADT,
contendo 34 artigos, não regulando os tributos em particular, razão porque se o
classifica em codificação parcial, regendo suas normas a codificação tributária, os
ilícitos tributários e suas sanções, a administração tributária e a revisão de sua
atuação e respectivos recursos e os procedimentos judiciais, incluída a arbitragem em
matéria tributária.
5 – BRASIL – O CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
No Brasil, a ânsia por um código Tributário Nacional corporificou-se já em
1954, quando teve início no Congresso Nacional a tramitação do projeto 4834/54.
Havendo sido modificado o sistema tributário brasileiro pela Emenda Constitucional nº
18, de 1965, foi aprovado em 1966 o Código Tributário Nacional como lei em 1966, lei
a que se reconheceu a natureza de lei complementar, quando criada a categoria de
lei complementar pela Constituição de 1967, categoria normativa esta
hierarquicamente inferior às normas da Constituição, mas superior às demais
emanações legislativas (leis ordinárias, leis delegadas, medidas provisórias, decretos,
etc.).
Obra do mais alto valor científico, atestado não somente pela doutrina e pelos
tribunais, mas principalmente pelo fato de que em seus mais de 40 anos de existência
somente veio a sofrer alteração em sua parte de normas gerais no ano de 2001, isto
em um país em que a Constituição Federal (hoje datada de 1988), é extremamente
minudente ao preceituar sobre tributos e que já se fez objeto de 62 emendas, das
quais mais de um terço contém matéria tributária, o Código Tributário Brasileiro
trabalho em cuja elaboração pontificaram Rubens Comes de Sousa, Gilberto de Ulhôa
Canto e Gerson Augusto da Silva caracteriza-se por ser do tipo codificação ampla,
34
VALDÉS COSTA, Ramón nos dá uma excelente visão dos trabalhos que culminaram, ao longo
dos anos, no CódigoTributário Uruguaio - Curso de Derecho Tributario, Buenos Aires :
Depalma, p. 259/264.
35
Ley
nº
14.06,
publicada
no
Diário
Oficial
de
06/12/1974
–
www.parlamento.gub.uy/leyes/AccesoTextoLey.asp?Ley=14306&Anchor=
acesso
em
08/03/2008
36
www.seniat.gov.ve acesso em 07/03/2008
12
como acima distinguimos, ou seja, corpo que edita normas gerais e que sistematiza
os elementos estruturais dos tributos que compõem o sistema tributário brasileiro.
Está ele dividido em dois livros, dos quais o Livro Primeiro tem por objeto o sistema
tributário nacional, contendo 95 artigos, normas estas que sofreram alterações em
função das constituições brasileiras que se seguiram à sua edição, eis que ditado o
código sob a Constituição de 1946, já então objeto ela mesma de 18 emendas
constitucionais, seguiram-se-lhe as Constituição de 1967, emendada em 1969 e a
Constituição de 1988. Ditando o Livro Primeiro normas sobre competência tributária,
em um estado federal, sobre impostos, taxas e contribuições de melhoria e sobre
distribuições de receitas tributárias, é natural que sofresse o influxo das alterações
políticas e socioeconômicas do período quanto às matérias de que se ocupa.
O Livro Segundo, no entanto, em que se fixaram as normas gerais de direito
tributário manteve-se íntegro, salvo a alteração decorrente da lei complementar
104/2001, que introduziu norma sobre a elisão fiscal (acrescentando parágrafo único
ao art. 116). Dispõe o Código Tributário Nacional Brasileiro neste Livro Segundo
sobre legislação tributária, em seu Título I (arts. 96 a 112), que tem por objeto leis,
tratados e convenções internacionais, decretos, vigência, aplicação, interpretação e
integração da legislação tributária, dedicando seu Título II à disciplina da obrigação
tributária, estabelecendo normas sobre fato gerador, sujeitos ativo e passivo da
obrigação tributária, solidariedade, capacidade e domicilio tributário, responsabilidade
tributária dos sucessores, terceiros e por infrações (arts. 113 a 138).
O Título III do mesmo livro objetiva o crédito tributário, sua constituição, através do
lançamento em suas diferentes modalidades, a suspensão e a extinção do crédito
tributário, sua exclusão e garantias (arts. 139 a 193): finalmente o Título IV do livro em
causa regula a atividade da administração tributária (fiscalização, dívida ativa e
certidões negativas) (arts. 194 a 208).
6 – MODELOS DE CÓDIGO TRIBUTÁRIO
A busca de um código tributário que pudesse atender aos reclamos dos
contribuintes, da administração fiscal e da doutrina do direito tributário deu origem à
elaboração de dois modelos de código tributário, o Modelo de Código Tributário para
a América Latina OEA/BID de 1967 (a seguir denominado MCILADT) e o Modelo de
Código Tributário do CIAT, originalmente de 1997 e hoje já na versão de 2006 (a
seguir MCIAT).
6.1
– O MCILADT
Constituído em 1961 o Programa Conjunto de Tributação da Organização dos
Estados Americanos (OEA) e do Banco Interamericano de Desenvolvimento (BID), foi
posteriormente encarregada uma comissão composta por Carlos Giuliani Fonrouge
(Argentina), Ramón Valdés Costa (Uruguai) e Rubens Gomes de Souza para elaborar
13
um modelo de código tributário para a América Latina, que foi apresentado no ano de
1967, e que, conforme sua exposição de motivo “... há pretendido sistematizar los
princípios fundamentales de derecho tributario material, formal, procesal y penal,
dentro de las directivas impuestas por los derechos constitucionales latinoamericanos
y recogiendo los adelantos dela doctrina jurídica tributaria contemporânea,
preferentement a través de las manifestaciones más destacadas en América Latina”
37
.
A comissão redatora acima contou, ainda, com a colaboração de Aurélio
Camacho Ruedas (Colômbia), Enrique Piedrabuena (Chile), Alonso Moisés Beatriz (El
Salvador), Carlos A . Mersán (Paraguai), Enrique Vidal Cárdenas (Peru) e Juan
Andrés Octavio (Venezuela), destacando ainda a comissão, ao remeter o texto do
projeto ao Diretor Executivo do Programa Conjunto de Tributação OEA/BID – Manuel
Rapoport, a colaboração científica de Manuel de Juano (Argentina), Amílcar Araújo
Falcão, Ruy Barbosa Nogueira, Sylvio Santos Faria, Alcides Jorge Costa e Gilberto de
Ulhôa Canto (todos do Brasil), Juan Peirano Facio e Leopoldo Hughes (ambos do
Uruguai), especialistas em direito tributário, além dos professores de direito civil Jorge
Peirano Facio e José Sanchez Fontanz (do Uruguai) e Orlando Gomes, José Paulo
Cavalcanti e Vicente Rao (do Brasil).
Apresenta o modelo 196 artigos, dividido em 5 títulos, a saber: Título I Disposições Preliminares, sobre normas tributárias e tributos; Título II – Obrigação
Tributária, editando normas sobre os sujeitos ativo e passivo das obrigações
tributárias, fato gerador dos tributos sua extinção, privilégios do crédito tributário e
isenções; Título III – Infrações e Sanções; Título IV – Procedimentos ante a
Administração Tributária, aí incluída a consulta e Título V – Contencioso Tributário,
em que se prevê a criação de um tribunal colegiado especializado, que deveria ser
acionado independentemente de pagamento prévio dos tributos questionados (art.
177 repudiando-se assim o “solve et repete”.), e prevendo-se prazo máximo para que
o Tribunal dite a sentença (art. 179), antecipando-se assim de muito à previsão que
se faz de duração razoável do processo, seja por medidas legislativas, seja por
decisões de cortes internacionais e nacionais.
6.2
– O MCIAT
Criado em 1967, o CIAT – Centro Interamericano de Administrações
Tributárias, com o objetivo de prover um serviço integral à modernização das
administrações tributárias de seus países membros, hoje em número de 37 38, e
promover sua evolução, aceitação social e fortalecimento institucional, elaborou em
1997 um modelo de código, a que se deu nova redação em 2006, mantidas, contudo
37
Reforma Tributária Para América Latina III Modelo de Código Tributário. Washington, DC : Union
Panamericana, 1967, 182p., p. 4.
38
V. site do CIAT – acesso em 05.02.2008.
http://www.ciat.org/index.php?option=com_contents&task=section&id=13&Itemid..
14
as linhas gerais do modelo anterior, dividido em cinco títulos, como seguem: Título I –
Disposições Preliminares – onde disciplina as normas tributárias, definição de tributos,
sujeitos ativos e passivos da obrigação tributária;
15
Título II – Obrigações e direitos de contribuintes e terceiros, inclusive obrigação de se
sujeitar a inspeções e prestar informações; Título III – Poderes e deveres da
administração fiscal; Título IV – Procedimentos administrativos e cobrança e Título V
– Crimes Tributários e Penalidades.
7 - A CODIFICAÇÃO NO ILADT – XX JORNADAS DA BAHIA – 2000
A preocupação com a codificação do direito tributário encontrou eco no ILADT
que a elegeu como tema das suas XX Jornadas, que se realizaram no Brasil, na
cidade de Salvador, capital do estado da Bahia, sendo anfitriã a ABDF –
ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE DIREITO FINANCEIRO, a esse tema havendo sido
apresentados 10 relatórios nacionais e 13 comunicações, publicados nos Anais
referidos já na nota 2, além de 7 outras não constantes da publicação dos Anais.
7.1
– O RELATÓRIO GERAL DE FERREIRO LAPATZA
Indicado relator geral José Juan Ferreiro Lapatza e fixada como objeto do
debate a comparação entre o MCILADT (assim abreviado por sua ampla aceitação
pelos membros do ILADT) e o MCIAT97, as diretrizes do relator geral geraram
trabalhos do mais alto nível, analisados com detalhes no relatório geral39.
Neste aponta, inicialmente, a eleição por ambos os modelos de esquemas
conceituais diversos, qual seja, no MCILADT, a conceituação da relação tributária
como relação jurídica de obrigação tributária, enquanto que o MCIAT parte do
conceito de que a relação tributária é uma relação de poder, característica esta que já
Valdés Costa já pusera em evidência e profligara com sua proverbial sapiência em
informe que enviou ao Seminário sobre o então projeto de modelo de código tributário
do CIAT realizado no Panamá em setembro de 1996, anotando que o projeto não
contemplava o critério fundamental de equilíbrio das partes, estabelecendo exceções
excessivas ao principio da legalidade 40.
Estas razões fizeram com que a proposição final do relatório final fosse a de
consagrar o MCTILAD, rechassando-se de plano o MCIAT 97.
39
40
FERREIRO LAPATZA, José Juan. La codificación en America Latina – Análisis comparativo de
los modelos OEA/BID (1967) y CIAT (1997). “in” Anais cit. p. 1181/1202.
VALDÉS COSTA, Ramón. Informes sobre Modelos de Códigos Tributários para América Latina.
Separata de la Revista Tributaria Tomo XXIII, nº 134, Setiembre - Octubre 1996 , Montevidéu :
Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios
16
7.2
–RESOLUÇÕES APROVADAS
Ao fim das Jornadas, orientaram-se as Jornadas no sentido da plena
observância dos princípios fundamentais enumerados em suas considerações, a que
atende o MCILDAT (então designado MCTAL), por se apontar no MCIAT97 o
distanciamento das garantias constitucionais que os países integrantes do ILADT
adotam, conforme pode ser visto do consideranda que lastrearam as resoluções
aprovadas, a seguir:
“CONSIDERANDO:
Primeiro: Que constitui objetivo primordial do ILADT assegurar que a legislação dos
países da região em matéria tributária tenha por base o respeito aos princípios da
legalidade, igualdade entre as partes da relação jurídica tributária, capacidade
contributiva, segurança jurídica, do devido processo nas ações administrativas e na
tutela jurisdicional efetiva, e, especialmente, no âmbito sancionador, da presunção de
inocência, da culpabilidade e da dupla instância, tudo isso de acordo com as
resoluções das diversas Jornadas do Instituto.
Segundo: Que as faculdades da administração tributária devem estar fixadas em lei,
vedada a concessão de poderes discricionários na sua interpretação e aplicação.
Terceiro: Que o Modelo de Código Tributário do CIAT contém preceitos que
transgridem os mencionados princípios, do que resulta o distanciamento do sistema
de garantias constitucionais dos nossos países.
Quarto: Que o MCTAL constitui instrumento de elevada qualidade, sob o ponto de
vista jurídico, no que diz respeito aos aludidos princípios, dispondo de alcance
suficiente para que seja adaptado às legislações dos países da Região, bem como
para introduzir em seu texto as atualizações que se fizerem necessárias, tal como
reconhecido nas Jornadas celebradas em Montevidéu em 1970, e que se refletiu nos
Códigos de vários países da América Latina.
RESOLVEM:
1)
Recomendar aos países da Região que mantenham o MCTAL como base de seus
Códigos e leis relativos à matéria tributária em todos os níveis de governo, sem
prejuízo de que efetuem as adaptações e atualizações que se fizerem necessárias,
preservando, porém, a orientação do Modelo acima referido, salvaguardando, assim,
os princípios tributários aludidos.
17
2)
Que esta resolução seja comunicada pelo ILADT aos Poderes Executivo e
Legislativo, em especial às administrações tributárias dos respectivos países,
inclusive os trabalhos apresentados nestas Jornadas sobre o tema “A Codificação do
Direito Tributário Latino-Americano”, e que recomende às Associações e Institutos
nacionais a adoção de idêntico procedimento.” 41
8 – A IMPORTÂNCIA DO CÓDIGO NOS PAÍSES FEDERADOS
A nós nos parece, como anotou Rubens Gomes de Souza 42, que a codificação
é “contingência típica dos países de organização federal” 43, a fim de se evitar a
múltipla imposição de obrigações tributárias sobre os mesmos fatos geradores de
tributos, através da definição de hipóteses de incidência distintas para cada um dos
entes partícipes da federação. Lembre-se, que no Brasil, tem competência impositiva ,
de acordo com a Constituição Federal, a União Federal, os Estados, em número de
26, o Distrito Federal e os quase 6.000 municípios.
Ao Código Tributário deve-se reservar privativamente, em nossa visão, a
finalidade de estabelecer normas gerais em matéria tributária, fixando-se quais os
fatos geradores dos tributos, bem como as regras a serem observadas na sua
constituição e cobrança, de modo a evitar-se a guerra fiscal, ou seja, a competição
tributária nociva entre os diferentes entes tributantes, bem como explicitar, em maior
detalhe, a atividade do poder estatal, de molde a tornar efetivos os direitos e garantias
que a Constituição assegura aos contribuintes.
À raiz da necessidade da codificação tributária se encontra, quer nos Estados
Federados, que nos Estados Unitários, a necessidade de se proporcionar a
segurança e certeza jurídicas, fundamentais para a correta aplicação da lei, e mais
que isso, a sua aceitação pelos cidadãos, demasia não sendo, neste passo, lembrar
que a relação fisco – contribuinte não mais é uma relação soberano-súdito, mas sim
uma relação obrigacional, regida pela Justiça e pelo Direito, em que direitos e deveres
são reconhecidos a exigidos de cada uma das partes.
41
O texto integral das resoluções das Jornadas foi publicado na Revista Tributária e de Finanças –
março-abril de 2001, p. 195/201, S. Paulo : Revista dos Tribunais, Coord. do notável tributarista
DEJALMA DE CAMPOS, cujo falecimento em 2007 lamentamos
42
RUBENS GOMES DE SOUZA, além de partilhar com GIULIANI FONROUGE e RAMÓN
VALDÉS COSTA a autoria do Modelo de Código Tributário para a América Latina (MCILADT
OU MCTAL), redigiu com GILBERTO DE ULHÔA CANTO e GERSON AUGUSTO DA SILVA o
projeto de Código Tributário Nacional, aprovado pelo Congresso do Brasil em 1966.
43
REZENDE, Condorcet. Op. cit. loc.cit.
18
9 - CONSIDERAÇÕES GERAIS
Tendo embora presente em nossa mente a observação de Jean Cruet sobre como
o direito vivificado se sobrepõe às leis, tanto assim que não hesitou ele, no frontispício
de sua obra inscrever “Vê-se todos os dias a sociedade reformar a lei; nunca se viu a
lei reformar a sociedade”, o que o levou a denominá-la A VIDA DO DIREITO E A
INUTILIDADE DAS LEIS 44 afirmando ao depois a ilusão de legislar para o futuro,
dado o atraso necessário das leis sobre os fatos, a realidade é que as leis, ainda que
suscetíveis de superação pela realidade da evolução natural do homem no tempo,
representam, para o cidadão, a garantia de um comportamento, seu e dos demais
com quem convive, que lhe permite viver em sociedade.
Também Duguit, em 1912, quatro anos após Jean Cruet, escreveu: “Il n`y a rien de
définitif en ce monde; tout passe, tout change et le système nouveau qui est en train
de s´élaborer actuellement fera place un jour à un autre système nouveau que les
juristes sociologues auront à determiner” 45.
Se mudar a sociedade, com certeza mudar-se-ão as leis. No entanto, trata-se de
processo lento que excede, muitas vezes, toda a existência de várias gerações.
Essa garantia da vida em sociedade –a segurança – se reflete e é refletida pelas
leis, tornando-se assim garantia jurídica.
Primeira lei a assegurar juridicamente a coexistência pacídica e ordenada dos
homens é a Constituição dos Estados em que vivem. Escrita ou não, nela se haurem
direitos e se estabelecem obrigações, do estado para o indivíduo e do indivíduo para
o Estado, de molde a dar a conhecer o que pode e devem um e outro fazer ou não
fazer.
Na invasão da propriedade individual que outra coisa não é o tributo, estabelece a
Constituição (escrita ou não) os limites em que ela se processará e os meios de
defesa que contra ela estão disponíveis ao indivíduo.
Princípios gerais que a Constituição estabelece quanto aos tributos, necessário e
úteis é que os mesmos sejam, muitas vezes, elucidados com a maior clareza e
precisão ao indivíduo, agora contribuinte, como cidadão que passa a ser por força da
Constituição mesma, o conhecimento dos parâmetros que da Lei Maior defluem, não
deixados apenas ao labor da jurisprudência dos tribunais, nem muito menos ao sabor
das decisões administrativas, mais inconstantes que “la donna mobile” da ária de
Verdi.
44
45
CRUET, Jean. A Vida do Direito e a Inutilidade das Leis. Bahia : Progresso, 1956.
ARNAUD. André-Jean .Critique de la raison juridique. 1. Où va la sociologie du droit?
www.reds.msh-paris.fr/publications/collvir/crj-html/partie1-1-2.htm acesso em 12/03/2008.
19
Para isso, necessárias as leis e sua estruturação orgânica em códigos, que não
devem, assim, limitar-se à reprodução dos preceitos constitucionais, mas concretizarse como continuação sistêmica dessa Constituição 46, estatuindo critérios materiais de
aplicação do direito e através de normas gerais determinar a atuação concreta dos
sujeitos e agentes na relação jurídico-tributária.
Muito a ver tem assim os códigos com a distinção entre princípios e normas (ou
normas - princípio e normas simples, como escreve Edvaldo Brito 47 e detalha Roberto
Ferraz, diferenciando princípios e regras 48, sem perder de vista a progressão da
interpretação jusfilosófica das constituições pelas escolas jusnaturalista, positivista e
pós-positiva como lembra Marcus Abraham 49.
Observando-se o rol da codificação no mundo, suso enunciado, vemos que dos 28
países relacionados, 7 deles (Austrália, Belize, Canadá, Itália, Nova Zelândia,
Panamá e Reino Unido) não possuem código tributário, notando-se neles a influência
da formação britânica, com exceção da Itália; 1 tem uma codificação limitada
(Guatemala), 12 (Bolívia, Chile, Costa Rica, El Salvador, Equador, Honduras, México,
Nicarágua, Peru, Portugal, Uruguai e Venezuela) apresentam codificação parcial, 3
(Alemanha, Brasil e Espanha) codificação ampla e 4 (Colômbia, Estados Unidos da
América, França e Paraguai) tem codificação total.
Qual o tipo ideal? A resposta, a nosso ver, situa-se muito mais no campo da
cultura própria de cada país do que em considerações de ordem doutrinária.
O recurso aos modelos citados no presente trabalho (MCILADT e MCIAT) conduz
a se cogitar de codificação parcial, sem se especificar as características essenciais
dos tributos que compõem o sistema impositivo de cada país. No entanto, trata-se,
em ambos os casos, de modelo apenas, vale dizer, de guia para a elaboração de
códigos tributários, voltados, o primeiro deles, para a apreciação do papel do
contribuinte e sua posição face ao fisco e o segundo para melhor reger a atuação da
administração tributária.
Críticas a todos os tipos de codificação relatados existem às mancheias, partam
ela dos contribuintes, dos administradores fiscais ou dos estudiosos do direito e,
46
47
48
49
TORRES, Heleno. Direito Tributário e Direito Privado . São Paulo : Revista dos Tribunais, 2003,
p. 43.
BRITO, Edvaldo. Aspectos Constitucionais da Tributação. “in” As Vertentes do Direito
Constitucional Contemporâneo – Estudos em Homenagem a Manoel Gonças Ferreira Filho.
Coord. IVES GANDRA DA SILVA MARTINS. Rio : América Jurídica, 2002, p. 627.
FERRAZ, Roberto. Princípios são universais e não comportam exceções. “in” Grandes u
Questões Atuais de Direito Tributário. Coord. VALDIR DE OLIVEIRA ROCHA. S. Paulo :
º
Dialética, 2006, 10 vol. p. 389.
ABRAHAM, Marcus. O Planejamento Tributário e o Direito Privado. S. Paulo : Quartier Latin,
2007, p. 87.
20
porque não juntá-los ao grupo, dos economistas e financistas. Adaptar assim a
codificação a cada país e a cada época, sem esquecer as ideologias políticas e as
idiossincrasias dos diretamente envolvidos em sua redação e aprovação é tarefa
ingente que muita vez faz com que tenham trâmite demorado e mais de uma vez
sejam sacrificados os labores científicos no altar das vaidades políticas e no trâmite
da feitura das legislações.
Não se deixe, por derradeiro, “last but not least” de trazer à consideração o fato de
que os códigos tributários exercem ainda um papel determinante e incisivo na
formação e informação de contribuintes e administradores fiscais, induzindo e
provocando o interesse no estudo do direito tributário, ao mesmo tempo em que
exercem uma função didática, difundindo conceitos e suscitando questões que dizem
respeito não somente ao campo restrito do direito tributário, mas também de quase
todos os ramos do direito, desde o direito constitucional aos modernos e
contemporâneos direito da informática (o e-commerce está dia a dia a exigir maior
atenção) e ao direito ambiental (eis que os tributos se apresentam como meios
eficazes, através da imposição de tributos ou de sua relevação de gerar condutas de
respeito ao meio ambiente).
10 - CONCLUSÕES
Não obstante todos os percalços que se antepõem ao trabalho de elaborar e
aprovar um texto legislativo codificado, qualquer que seja seu conteúdo, parece-nos
que a existência de um código atende, em melhor nível, a satisfação de uma
necessidade de todos os jurisdicionados em qualquer lugar do mundo, qual seja a
segurança jurídica, decorrente da certeza do direito que assiste aos atores na relação
obrigacional tributária.
Elemento essencial ao princípio do Estado do Direito lembra Canotilho 50
desenvolve-se ela em torno de dois conceitos quais a estabilidade, vale dizer a
perenidade das conseqüências da adoção de uma determinada postura face ao
direito posto e a previsibilidade ou eficácia ex ante, ou seja, o conhecimento
antecipado dos resultados do ato ou comportamento que se vai praticar. Em suma, é
a confiança de estar agindo certo, e, destarte, ser protegido pela ordem legal com
todos os meios que são postos á disposição do cidadão para sua defesa, bem, como,
por outro lado, a certeza da administração fiscal de estar se pautando pelas normas
de regência de sua atividade.
A existência de uma codificação tributária virá, sempre, trazer uma orientação
mais segura que a sua inexistência. Ainda que um mau código pode-se dizer “ruim
com ele, pior sem ele”. Essa importância cresce nos paises que adotam a forma
federativa, pois com a exata definição das regras de regência da obrigação tributária,
50
ª
CANOTILHO, J.J. Gomes. Direito Constitucional. Coimbra : Almedina, 1993. 6 ed. , p. 380.
21
fixando-se com precisão os fatos geradores ou hipóteses que darão nascimento à
exigência do tributo, delimitando-se a base de cálculo que indicará o quantum do
tributo devido, o elemento temporal a ser considerado, os sujeitos ativo e passivo da
relação tributária, editando-se as normas relativas às isenções e reduções de tributos,
reduzir-se-ão as áreas de atrito entre os diferentes entes jurídicos do Estado
Federado a quem se atribuam poder impositivo e amenizar-se-ão as práticas que
conduzem a uma nociva competição tributária.
A nociva competição tributária (harmful tax competition) entre os países é alvo
de medidas convencionais internacionais, havendo sido inclusive objeto de um código
de conduta adotado pelo Conselho da União Européia por resolução datada de 1 de
dezembro de 1997 (98/C 2/01) 51 gerando ainda os relatórios anuais de progresso do
Comitê de Assuntos Fiscais da OECD 52. Saudado o Código como primeiro passo
para tentar diminuir a “corrida” entre os países, na expressão de Ault e Weiner 53,
ensejando ainda manifestações doutrinárias que nem sempre lhe são favoráveis,
demandando cautela, como escreve George R, Zodrow 54 ou mesmo rejeição como
anota Richard Rahn 55 e a acerba crítica de Philip Baker 56, nos países federados
essa competição se faz muito mais presente, entre seus entes de direito público
internos (União, Estados ou Províncias, ou entes locais – Municípios).
Realidade presente em muitos países (no Brasil é mesmo chamada guerra
fiscal) é nosso entendimento que a existência de codificação tributária dentro de um
estado federado pode desempenhar papel ponderável no encaminhamento de
soluções que a evitem ou a amenizem, embora a contenção da voracidade fiscal dos
entes tributantes seja tônica permanente nas relações envolvendo a receita desses
mesmos entes e a projeção política que buscam obter os mandatários em decorrência
da arrecadação de tributos e do seu poder de pressão sobre pessoas e camadas
sociais.
Útil, assim, a codificação tributária, presta-se também a uma função didática,
levando a um número maior de pessoas, o conhecimento do direito tributário, seus
conceitos e área de atuação, fundamentais para que se tenha um verdadeiro
ESTADO DEMOCRÁTICO DE DIREITO, aspiração maior dos que pretende dar, à
vida humana, a dignidade que se constitui no apanágio da civilização.
51
Jornal
Oficial
das
Comunidades
Européias
–
6.1.98,
p.
C
2/1
–
http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/company_tax/harmful_tax_practi...
52
www.oecd.org/
53
AULT, Hugh J. e WEINER, Joann M. The OECD´S REPORT ON HARMFUL TAX
COMPETITION “in” National Tax Journal, Vol. 51 no. (September 1998) pp.601-608
54
ZODROW, George R. Tax Competition and Tax Coordination in the European Union. “in”
International Tax and Public Finance, 10.651-671, 2003.
55
RAHN,
Richard.
Eurocrats
“harmful
tax
competition”
sacm.
http://seclists.org/politech/200/Jun/oo56.html
56
BAKER, Philip. THE WORLD-WIDE RESPONSE TO THE HARMFUL TAX COMPETITION
CAMPAIGNS
(UPDATED
TO
APRIL
2004).
www.taxbar.com/documents/worldwide_response acesso em 15/10/2006
22
Neste rumo o ILADT se constitui em farol que serve de guia e caminho a se atingir o
objetivo final.
AGOSTINHO TOFFOLI TAVOLARO
Campinas, Março de 2008.
23