EU Taxation Course (PDF FIle Download)

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Fundamentos Para Um Direito Fiscal Europeu
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Fundamentos Para Um Direito Fiscal
Europeu
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Índice Remissivo
Capítulo I
Secção I – Registo Histórico da Tributação Europeia
Secção II – Do Direito Tributário ao Direito Fiscal
Secção III – Tipologia dos Imposto
Secção IV – O Estado de Direito e o Direito Fiscal Europeu
Secção V – Fontes do Direito Fiscal Europeu
Secção VI – Relação Entre a Ordem Jurídica Internacional e Comunitária com a
Ordem Jurídica dos Estados
Secção VII – Fontes Nacionais de Direito Fiscal
Secção VIII – Conceitos Fundamentais de Fiscalidade
Capítulo II
Secção I – Fiscalidade na União Europeia – Uma Visão Global
Secção II – Princípios Constitucionais do Direito Fiscal Europeu
Secção III – A Tributação Directa
Secção IV – Convenção Relativa à Eliminação da Dupla Tributação em Caso de
Correcção de Lucros Entre Empresas Associadas
Secção V – Regime Fiscal Comum Aplicável aos Pagamentos de Juros e Royalties
entre Sociedades Associadas de Estados Membros diferentes
Secção VI – Tributação do Rendimento da Poupança sob a forma de Juros
Secção VII – Tributação de Certos Rendimentos Auferidos num Estado Membro
Diferente da Residência
Secção VIII – Recomendação da Comissão relativa ao Regime Fiscal sobre as
pequenas e médias empresas.
Secção IX – Recomendação da Comissão sob a Transmissão das Pequenas e Médias
Empresas
Secção X – Regime Aplicável às Fusões, Cisões, Entradas e Permutas de Acções
Entre Sociedades de Estados Membros diferentes.
Secção XI – Jurisprudência Comunitária
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Secção XI – Regime Fiscal Comum Aplicável a Sociedades Mães e Filhas e
Sociedades Afiliadas de Estados Membros Diferentes
Secção XII – Conclusões do Conselho Ecofin em Matéria Fiscal
Secção XIII – Regras Relativas aos Auxílios Estatais
Secção XIV – Tributação Indirecta – Conceitos Básicos
Secção XV – Imposto Sobre o Valor Acrescentado – Uma Visão Global
Secção XVI – Harmonização das Legislações dos Estados Membros Respeitantes
aos Impostos Sobre o Volume de Negócios
Secção XVII – Impostos Especiais Sobre o Consumo – Conceitos Gerais
Secção XVIII – O Sistema Comunitário dos Impostos Especiais Sobre o Consumo
Secção XIX – Assistência Mútua das Autoridades Competentes dos Estados
Membros
Secção XX – Programa Fiscalis
Capítulo III
Secção I – Análise Prospectiva dos Recursos Próprios da União Europeia
Secção II – Análise Prospectiva da Implantação de Uma Reforma Fiscal Europeia
“European Flat Tax”
Secção III – Zonas Monetárias e Tributação Internacional
Secção IV – Conclusões Finais
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Capitulo I
Do Registo Histórico às Fontes de um Direito Fiscal Europeu
Secção I
Registo Histórico da Tributação Europeia
§. 1 Do facto ao registo histórico da tributação europeia
1. Nietzche afirmava que explicar algo era fazer a sua História.
2. É vulgar iniciar qualquer trabalho sobre temas europeus, com as influências da Antiguidade Clássica,
na Ideia de Europa.
3. Essa visão retrospectiva, ao nível de um estudo sobre a tributação europeia, é ter a capacidade de
transformar o facto em registo histórico e dele extrair ensinamentos para uma análise prospectiva.
§. 2 A tributação na Antiguidade Clássica
4. Segundo Tucídes, os Atenienses impuseram aos seus aliados, em 413 a c., “ ... em lugar do tributo,
uma taxa de cinco por cento sobre todos os produtos exportados e importados por Mar.”
5. O porto de Pireú transformou-se no primeiro entreposto aduaneiro europeu.
6. A relação entre o ser humano e o Poder, na Grécia Antiga, era equiparada à de um indivíduo como
“objecto de Estado”.
7. Esta visão era subscrita por Aristóteles que defendia ser o Estado, um espaço público não participado
por escravos e animais.
§. 3 A herança romana
8. Na Roma Antiga, o imposto conhece o seu parentesco, data de nascimento e cidade Natal.
9. Nasceu no I século da nossa era, na própria cidade de Roma.
10. Octávio e Agripa, Claúdio e os Antoninos foram partoreantes do seu nascimento.
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11. Diocleciano e Constantino zelaram por si na juventude
12. O financiamento da despesa pública, na Roma republicana, era assegurado pelas rendas do domínio
público.
13. Com o principado os impostos recrudesceram sob a égide do “fisco caesaris”.
14. O poder de tributação era fundado, no “absolutismo” do príncipe, que detinha uma capacidade
ilimitada e incontrolável de coagir sobre os seus súbditos.
15. O imposto é pois produto de um sistema de dominação, que se agrava com o declínio do Império
Romano.
16. Nasceu um conjunto de impostos para financiar a burocracia romana e o seu exército pago a soldo.
17. Aqui um imposto geral sobre vendas, além um imposto sobre o rendimento. A par deles múltiplas
prestações de serviços obrigatórios.
18. A propriedade passa a ser um sinal exterior da capacidade contributiva.
19. O Estado que se fundara no legitimo direito de cada um fruir a sua propriedade, transforma essa num
sistema de servidão sobre o Homem.
20. O legado romano em matéria fiscal é um imposto como meio de coacção que se estende com o
desenvolvimento da máquina bélica e politico-administrativa.
21. O imposto romano radica na força e não nos princípios gerais de Justiça.
22. A herança de Roma é o imposto, não um direito tributário.
23. O Direito Tributário, sendo portador de princípios de Justiça, não supõe a força, embora a ela possa
recorrer na sua aplicação.
§. 4 A obscura tributação na Idade Média
24. Com o Cristianismo estabelece-se uma relação baseada na igualdade do ser humano.
25. A Natureza dá lugar a Deus como lei natural, universal espiritual e material.
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26.
A Idade Média não nega a César o que é de César.
27.
Mas olha a tributação com desconfiança.
28.
O Estado compõe-se de indivíduos, cuja igualdade se acentua.
29.
Não se vinculando, os indivíduos, por intermédio de regras de Justiça material, exige-se o controlo
através dos representantes do Povo.
30.
O Direito só agia vencidos todos os hábitos e costumes da ordem social.
§. 5 A ambiguidade tributária da Idade Moderna
31.
A Idade Média recuperou o poder da tributação para a esfera de competências do Monarca.
32.
Ao Povo é retirada a possibilidade de satisfazer as suas necessidades, para satisfazer as
necessidades imaginárias do Estado.
33.
O imposto é a continuação da História das relações de dominação.
34.
De um lado o poder político e administrativo desejando o aumento da carga fiscal, do outro os
contribuintes querendo restringi-la.
§. 6 O Liberalismo e o regresso à auto-tributação
35.
A regra medieval da auto-tributação, ressurge com o Liberalismo.
36.
Sendo o imposto uma forma de limitar as liberdades individuais, ele só será legítimo se for
implantado pelos representantes do Povo.
37.
A tributação será válida se provier de uma Assembleia que expresse a vontade popular.
38.
Este “Direito Fiscal” transforma-se num articulado de meios técnicos, sujeitos a leis económicas,
que ficam ao dispor de interesses conjunturais de natureza política.
39.
O liberalismo fiscal representa o regresso a Roma, com a Assembleia a legitimar o imposto como
expressão da vontade popular.
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§. 7 A sociedade contemporânea e a recusa dos modelos
40.
A sociedade contemporânea caracteriza-se pelo seu carácter não modelar.
41.
Este não paradigma social caracteriza-se pela recusa de valores e coesão social e renúncia à
encarnação desses valores em vertas pessoas.
42.
Na ausência de modelo encontram-se alienados os critérios de normalidade e de normatividade.
43.
Perdida a referência à lei, enquanto lei natural, caminhamos agora para a perca de sentido e
fundamento da lei como expressão da vontade popular.
44.
O único limite do indivíduo é proibir; passando a ser proibido proibir.
45.
O subjectivismo pós-moderno encontra raízes no afastamento à referência de Justiça.
46.
O subjectivismo tende a autolegitimar-se
47.
A liberdade absoluta prevalece sobre a igualdade.
48.
O indivíduo transforma-se no legislador.
49.
A Justiça fica subordinada a este novo soberano individual.
50.
Velhos mitos são postos em causa.
51.
O Povo demanda uma crescente participação na res pública.
52.
O seus representantes procuram uma nova legitimidade nos inquéritos de opinião, audições
sistemáticas das forças sociais e cedência a grupos de interesses.
53.
O verdadeiro poder está no aparelho administrativo.
54.
Os altos cargos desse aparelho administrativo sobrepõem-se nas suas competências às dos
governantes.
55.
O afastamento entre governados e governantes acentua-se.
56.
O aparelho político, ciente do novo foco de poder, cede em pormenores, mas permanece imutável
no essencial.
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57. O imposto é um instrumento que exprime a relação de dominação dos governantes, sobre os seus
governados, então transformados em súbditos.
§. 8 Conclusões
58. O registo histórico da tributação, nas suas diversas vertentes, tem acompanhado a evolução na Ideia
de Europa, desde a Antiguidade Clássica.
59. Transpondo o registo histórico para uma análise prospectiva, infere-se que a tributação, será uma
inevitabilidade, a longo passo, no processo de integração em curso na Europa.
60. A evolução da fiscalidade europeia passou por três modelos distintos.
61. O modelo tradicional romano, dos “princeps” baseia-se na autoridade.
62. O modelo medieval é caracterizado pelo sacrifício e o acto heroico; da total entrega ao sacro-santo.
63. O “não” modelo pós-moderno é de cariz selvagem e predador.
64. Com a União Europeia, caminham os Povos Europeus, para uma sociedade sem Estado, um novo não
paradigma; enfim, uma sociedade verdadeiramente aberta.
65. A União apreendeu a facilidade e o pouco peso administrativo que a tributação aduaneira e indirecta
representam, e também a sua eficácia em termos de receitas fiscais.
66. Tal compreensão ficou plasmada na política comercial e na crescente harmonização sobre o Imposto
Sobre o Valor Acrescentado.
67. Ao nível da tributação sobre o rendimento e património deverá a União aprender com os erros do
passado.
68. A herança romana demonstrou a incompatibilidade da tributação na ausência de Justiça.
69. O legado tributário medieval, revelou a predominância da Solidariedade sobre a Igualdade.
70. A Pós-Modernidade evidenciou a antinomia entre a tributação e a falta de legitimidade.
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Secção II
Do Direito Tributário ao Direito Fiscal
§. 1 Do Direito Tributário ao Direito Fiscal
71. O Direito Tributário, enquanto ramo independente do direito é muito recente.
72. Os primeiros trabalhos de investigação foram levados a cabo na Alemanha, aquando da fundação dos
grandes princípios da ordem jurídica tributária na “Reichsabgabenordnuig” após a I Guerra Mundial.
73. Os estudos sobre tributação, no primeiro quartel do século XX, entendiam o imposto como um
fenómeno financeiro e não como um fenómeno jurídico.
74. Só nas últimas décadas, o foco de interesse ao nível do Direito Tributário se transferiu para
Procedimentos Administrativos, Processos e Códigos Tributários e normas constitucionais.
75. A estreita conexão do Direito Tributário com a ciência económica, por vezes encobre o facto do
Direito ter uma base axiológica, que se move através de juízos de valor e não de juízos de realidade como
a ciência económica.
76. O Direito Tributário emerge pois como uma ordem jurídica, animada por normas e uma ordem
institucional cujo epicentro é o contribuinte.
77. A primeira tentação para o investigador é não definir Direito Tributário, dada a sua proximidade com
os outros ramos do Direito.
78. Diremos para efeitos do presente trabalho que o Direito Tributário é o Direito das obrigações
tributárias.
79. As obrigações tributárias são aqui entendidas como impostos, taxas e contribuições especiais.
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80. O Direito Fiscal é um sub-domínio do Direito Tributário, que contempla tão somente a legislação
referente ao imposto.
§. 2 O Imposto
81. O imposto é uma prestação patrimonial, decorrente de uma obrigação, imposta por lei a um sujeito,
detendo capacidade contributiva, a favor de um ente público, com fim de satisfazer objectivos próprios e
sem carácter de sanção.
82. As características do imposto são; o seu carácter obrigacional, a patrimonialidade, a legalidade, o
destinar-se a um sujeito dotado de capacidade contributiva, ser titulado por entidades que exercem
funções públicas para satisfazer os seus fins, a unilateralidade e finalmente o seu carácter de não sanção.
83. O carácter obrigacional do imposto decorre do facto deste ser objecto de uma obrigação; a obrigação
fiscal.
84. O imposto é uma prestação patrimonial. Não se exige que as prestações sejam pecuniárias, o que
significaria a mera entrega de um dado montante de dinheiro. Pode, pois, emergir o dever de prestar
géneros ou serviços.
85. Ao contrário de outras obrigações, que decorrem de actos voluntários, contratuais ou negócios
jurídicos unilaterais, o imposto é estabelecido por lei.
86. A legalidade significa, pois, que a obrigação fiscal nasce com a lei, é por esta estruturada e é ela que
vai moldar a prestação.
87. A escolha do sujeito passivo não é arbitrária.
88. O legislador vincula-se à escolha do sujeito passivo dotado de capacidade contributiva e a prestação
varia consoante esta capacidade.
89. A capacidade contributiva determina-se com base em parâmetros económico-financeiros.
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90. Esses parâmetros económicos-financeiros, poderão depender da titularidade do rendimento, da
extensão de um património, ou da efectivação de uma despesa.
91. A capacidade contributiva é definida, em abstracto, no momento da feitura da lei.
92. A titularidade do imposto por entidades que exercem funções públicas e para satisfazer os fins
próprios destas, significa que o imposto é um meio de financiamento, talvez mesmo o mais importante
das despesas públicas.
93. O imposto, contudo, também é um meio de realizar objectivos de política económica e social.
94. No domínio da política económica, o imposto é um meio de influenciar a conjuntura, promover a
ordenação do território, ou apoio de certos sectores e indústrias.
95. No domínio da política social, o imposto é um meio de patrocinar a distribuição da riqueza,
promovendo o nivelamento dos rendimentos e fortunas.
96. A unilateralidade do imposto resulta da não obrigatoriedade de uma contraprestação específica do
Estado.
97. A obrigação fiscal, baseia-se pois numa causa abstracta; a satisfação do interesse público geral.
98. No imposto o facto gerador é a capacidade tributária, e na multa ou sanção, o facto punível é a
violação de um dever jurídico.
99. As multas representam a sanção de um acto ilícito.
100.
Os impostos estão por seu turno desprovidos do carácter de sanção.
§. 3 As Taxas
101.
As taxas são prestações patrimoniais que objectivam a prestação concreta de um serviço público, a
utilização de um bem do domínio público ou a remoção de um obstáculo jurídico na esfera dos
particulares.
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102. Tal como os impostos, as taxas são objecto de uma relação de base obrigacional. Sendo titulados
por entidades que exercem funções públicas para satisfazer os fins próprios destes.
103.
Ao contrário dos impostos, as taxas supõem uma relação de carácter bilateral entre o sujeito e o
Estado.
104.
A taxa visa o financiamento de serviços divisveis, cuja utilização para o sujeito resulta em
vantagem e/ou satisfação de interesses.
105.
A taxa não se confunde com o preço público de um bem ou serviço.
106.
A taxa é de solicitação ou obtenção obrigatória, enquanto o preço público é de carácter voluntário.
107.
Em livre concorrência, num mercado não regulamentado e de oferta plural, as taxas tendem a estar
próximas dos preços privados.
108.
Neste mercado, tipo paradigma, não há impossibilidade teórica de equiparar conceptualmente
taxas e preços.
109.
A distinção entre taxa e preço privado será antes de tudo formal.
110.
As taxas são resultado da acção legislativa, que as cria, e determina os fundamentos da relação
jurídica entre sujeito e Estado (princípio da legalidade).
111.
O preço privado, por seu turno, deriva exclusivamente da vontade das partes.
§. 4 As obrigações parafiscais
112.
As obrigações parafiscais são o elemento de perturbação da ordem jurídica tributária.
113.
Decorrem do intervencionismo do Estado, por norma agindo sem plano, demandando receitas para
financiar novos orgãos e serviços.
114.
O seu recrudescimento desordenado deriva da insuficiente submissão ao princípio da legalidade.
115.
As contribuições para a Segurança Social têm sido equiparadas quer a impostos, quer a taxas ou
prémios de seguro.
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116. A analogia com imposto decorre do facto de terem a sua génese na lei, serem devidas a entidades
que exercem funções públicas para a satisfação dos fins próprios destas, de terem carácter patrimonial e
não constituirem uma sanção.
117.
Porém, o critério da unilateralidade está longe de ser pacífico do ponto de vista jurídico.
118.
Enquanto taxa, as contribuições para a Segurança Social, pressupõem que as prestações têm como
contraprestação os serviços e usos de bens pelos beneficiários.
119.
Porém, nos nossos termos a definição de taxa, a contraprestação tem um cariz de obrigação, supõe
a utilização do domínio público, ou promove a remoção de um limite jurídico dos particulares, que na
prática tende a não verificar-se.
120.
As contribuições para a Segurança Social, poderão ser equiparadas a prémios de seguro.
121.
O prémio seria entendido como a contrapartida de uma prestação de cariz aleatório, sujeita à
hipótese de ocorrência de um sinistro com o segurado.
122.
A duplicidade da prestação, por trabalhadores e entidade empregadora cria dificuldades na
compreensão das contribuições como prémio de seguro.
§. 5 As contribuições especiais
123.
Em termos doutrinários, as contribuições especiais são tributos cujo facto consiste na obtenção,
por parte do sujeito passivo, de um benefício onde existe um aumento do valor dos seus bens, como
resultado da realização de obras públicas ou de estabelecimento ou ampliação de serviços públicos.
124.
A característica principal das contribuições especiais é o facto de surgirem pela acção da
Administração que vem beneficiar os que estão obrigados a satisfazer a prestação.
125.
A ausência de iniciativa ou petição por parte do sujeito passivo, face à Administração é o traço
distintivo da contribuição especial face à taxa.
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126. Em conclusão, as contribuições especiais são tributos criados por lei, que resultam em prestações
pecuniárias devidas a um ente público, para satisfazer os seus próprios fins e com carácter obrigacional.
A contribuição especial pressupõe uma actividade administrativa, e é o mecanismo jurídico do seu
financiamento. Contudo, caracteriza-se igualmente pela ausência da actividade do contribuinte para a
satisfação da necessidade ou valorização do património.
§. 6 Conclusões
127.Perspectivar princípios tributícios na União Europeia, será em primeira instância lançar os
fundamentos para um Direito Fiscal Europeu.
128.A não implantação de taxas no quadro comunitário, deverá decorrer da não concorrência entre
público e privado, que os entes institucionais europeus devem promover num mercado competitivo,
como o mercado comum.
129. A excepção será a taxa de justiça, dado serem as instituições europeias detentoras do monopólio
sobre os seus orgãos jurisdicionais.
130. Raciocínio similar ao da abstenção de criação de taxas, deverá ser seguido para a abstenção de
criação de contribuições especiais.
131. Poderá a União Europeia ser tentada a criar obrigações parafiscais, dada a previsível expansão dos
bens públicos europeus e serviços de cariz comunitário.
132. Deverá tal tentação ser evitada dado o ténue relacionamento entre as obrigações parafiscais e o
princípio da legalidade.
133. Em tese defende-se que a tributação futura ao nível comunitário, se efectiva pela criação de
impostos de cariz europeu.
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Secção III
Tipologia dos Impostos
§. 1 Classificação dos Impostos
134. A classificação dos impostos e o seu agrupamento em categorias é na sua essência um trabalho
doutrinário.
135. A tipologia de impostos proposta é apenas uma, entre múltiplas.
136. Os impostos reais são aqueles que se destinam aos bens, tendo como objecto mediato as pessoas que
são seus titulares.
137. O imposto real é determinado independentemente da pessoa.
138. Os impostos pessoais são os que incidem directamente sobre as pessoas, e tendo em conta os bens
que estas têm à sua disposição.
139. O imposto pessoal, supõe factos tributários, cuja esfera de influência se reflecte numa pessoa
determinada.
140. Impostos sobre o rendimento são aqueles cujos pressupostos de facto se baseiam num rendimento
auferido por um sujeito passivo específico.
141. Impostos sobre o património são aqueles que incidem sobre o património, enquanto tal, e não sobre
o rendimento por este produzido.
142. Os impostos sobre a despesa são os designados impostos indirectos.
143. Os impostos periódicos são os que se renovam nos sucessivos períodos de tributação.
144. Os impostos de obrigação única, tributam actos ou factos isolados e dão origem, em regra a uma
única obrigação tributária que não se renova.
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145. Os impostos directos, em termos doutrinários, caracterizam-se por constituirem uma obrigação a
cargo de um indivíduo, sem conceder a este a faculdade ou o direito de se indemnizar a cargo de outra
pessoa que não seja sujeito passivo nos termos definidos nas normas que criaram a relação jurídica.
146. Assim, os impostos directos são aqueles que levam em consideração, a capacidade contributiva em
razão do património ou do rendimento.
147. Os impostos indirectos são aqueles em que a norma tributária concede a faculdade ou direito ao
sujeito passivo do imposto obter de outra pessoa jurídica, que não está prevista na norma, o reembolso
pago ao sujeito activo.
148. Os impostos indirectos levam em conta a capacidade contributiva na medida do consumo do sujeito
passivo.
Secção IV
O Estado de Direito e o Direito Fiscal Europeu
§. 1 Sistema axiológico do Direito Fiscal Europeu
149.
O Direito Fiscal Europeu, enquanto sistema ordenado de normas, deverá fundar-se num conjunto
de valorações.
150.
As normas jurídicas do Direito Fiscal Europeu, além de justas têm de ser eficazes.
151.
Os princípios axiológicos do Direito Fiscal Europeu, deverão radicar em conceitos
indeterminados, carentes de um elevado grau de abstracção.
§. 2 Princípios Fundamentais do Direito Fiscal Europeu
152.
Dos princípios fundamentais de um Direito Fiscal Europeu cumpre distinguir três categorias; os
princípios estruturais, os princípios fundamentantes de problemas normativos e os princípios técnicos.
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153. Muitos destes princípios são, geralmente, concretizados em normas de Constituição formal,
enquanto outros são ideias orientadoras pertencentes à Constituição material ou resultado das normas da
Constituição formal.
154.
Os princípios estruturais de um Direito Fiscal Europeu, serão os princípios fundamentais do
Estado de Direito, transpostos para o Direito Fiscal Europeu.
155.
Os princípios estruturais do Direito Fiscal Europeu, na ausência de um Tratado Constitucional
Europeu serão os Princípios Constitucionais dos Tratados que fundam a União Europeia e a Comunidade
Europeia.
156.
Os princípios fundamentais estruturais do Direito Fiscal Europeu, uma vez instituído um Tratado
Constitucional Europeu, serão os Princípios Fundamentais desse Tratado.
157.
Os princípios fundamentantes dos problemas normativos são os que estão na génese dos grupos de
normas dirigidas ao mesmo sector económico e social.
158.
Os princípios técnicos representam o maior grau de precisão dos princípios estruturais e
fundamentantes, ou emergem da necessidade de assegurar uma coesão e eficácia do Direito Fiscal.
§. 2 Conclusões
159.
A História política dos séculos XIX e XX provar a insuficiência do Estado de Direito formal.
160.
O Direito Fiscal, à escala nacional, ao nível do Estado de Direito teve dificuldade em impor-se.
161.
A edificação de um quadro normativo, ao nível dos Estados Membros, não raras vezes, ainda
permite o “império” da Administração Fiscal.
162.
A completa separação entre poder judicial e poder executivo, expressa em tribunais tributários é
uma aquisição recente.
163.
Deduz-se, então, que a certeza e a segurança do Direito e dos cidadãos (capacidade contributiva,
avaliação do património, etc.) ainda não estão completamente asseguradas à escala nacional.
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164. É pois um terreno instável o Direito Fiscal Europeu, à luz dos primados do Estado de Direito.
165.
A União Europeia, apesar de ser uma sociedade sem Estado, não pode olvidar, os princípios
fundadores, enquanto arquétipo, de um Estado de Direito.
166.
A aplicabilidade dos princípios de um Estado de Direito à fundação de um Direito Fiscal Europeu,
deverão pois ser encarados de forma abstracta.
167.
A União em primeira instância seja nos Tratados Comunitários, seja no Tratado Constitucional
deverá estabelecer os princípios estruturais do Direito Fiscal Europeu.
168.
Os princípios fundamentantes dos problemas normativos e os princípios técnicos deverão em
primeira instância ser detidos pelos Estados Membros, e fundados nas respectivas Constituições e
Legislação Fiscal Nacional.
169.
A fundação de um Direito Fiscal Europeu será pois um processo gradual de apreemção dos
princípios fundamentantes dos problemas normativos e princípios técnicos por parte da União aos seus
Estados Membros.
170.
Este processo de preemção, por parte do Direito Fiscal Europeu, nunca será integral, por respeito
ao princípio da subsidariedade.
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Secção V
Fontes do Direito Fiscal Europeu
§ 1. Introdução
171.
O Direito Fiscal Europeu como um direito derivado do Direito Comunitário reconhece neste as
suas fontes.
172.
As fontes do Direito Comunitário podem ser decompostas no tríptico ; Fontes Convencionais,
Actos Unilaterais da Autoridade Comunitária e as fontes não escritas do Direito Comunitário.
173.
As fontes convencionais do Direito Comunitário são os próprios Tratados Comunitários, mas
também outras fontes convencionais como sejam as convenções concluídas pelos Estados Membros entre
si, quer com países terceiros, quer as concluídas pela própria Comunidade com os Estados terceiros.
174.
Os Actos Unilaterais da Autoridade Comunitária, são actos comunitários emanados das
Instituições Comunitárias, elaborados no âmbito da execução dos Tratados Comunitários e em sua
conformidade.
175.
A Comunidade Europeia é regida por um direito não-escrito pelos princípios gerais do Direito e
pelos princípios resultantes da jurisprudência do Tribunal da Comunidade.
§ 2. Fontes Convencionais
176.
As fontes convencionais do Direito Comunitário podem ser divididas em dois subgrupos: os
Tratados Comunitários propriamente ditos, por um lado, e as outras fontes convencionais que englobam
as convenções concluídas pelos Estados-Membros entre si, as convenções concluídas pelos EstadosMembros com terceiros e as concluídos pela própria Comunidade com terceiros Estados por outro.
177.
A fonte primária ou originária do Direito Fiscal Europeu são os Tratados comunitários.
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178. Na ausência, da rectificação/referendo do Tratado Constitucional emergente da Convenção sobre
o Futuro da Europa, os Tratados actuais representam a constituição da Comunidade, e por consequência
da União.
179.
Os Tratados Comunitários são instrumentos jurídicos sujeitos às regras do Direito Internacional
Público.
180.
É possível conceber outras Fontes Convencionais do Direito Fiscal Europeu que não sejam os
Tratados Comunitários. (ex. Convenções para evitar Dupla Tributação)
181.
Neste grupo de outras Fontes Convencionais de Direito Fiscal Europeu podemos encontrar os
subgrupos: convenções concluídas pelos Estados-Membros á Margem do Quadro Comunitário, as
convenções concluídas pelos Estados-Membros no Quadro Comunitário e por fim as convenções
concluídas pela Comunidade com países terceiros ou com uma Organização Internacional.
182.
As convenções concluídas pelos Estados-Membros á margem do Quadro Comunitário podem ser
divididas em dois grupos: as convenções concluídas pelos Estados-Membros entre si e as convenções
concluídas pelos Estados-Membros com países terceiros.
183.
Nas convenções concluídas pelos Estados-Membros entre si podemos detectar duas situações: as
Convenções anteriores á conclusão dos Tratados Comunitários e as convenções posteriores.
184.
As convenções anteriores aos Tratados Comunitários, que os Estados membros tenham outorgado
entre si subsistem na medida em que sejam compatíveis com os Tratados Comunitários.
185.
As convenções que detenham obrigações e direitos contrárias as disposições dos Tratados
Comunitários deixam de ser aplicadas.
186.
Nas convenções posteriores á conclusão dos Tratados Comunitários, os Estados obrigam-se a
abster, nos termos do acervo comunitário, de qualquer medida susceptível de pôr em perigo os objectivos
dos Tratados Comunitários.
__________________________________________________________________________________________
187. A jurisprudência do Tribunal de Justiça da Comunidade Europeia (TJCE), define que sendo uma
convenção incompatível com a ordem jurídica comunitária, os Estados membros signatários serão
obrigados a denunciá-la.
188.
As convenções concluídas pelos Estados membros com países terceiros podem contemplar três
variantes; convenções anteriores à conclusão dos Tratados Comunitários, convenções posteriores e
convenções concluídas no seio de organizações internacionais anteriores à conclusão dos tratados
comunitários.
189.
Nas convenções celebradas anteriormente à conclusão dos tratados comunitários, os Estados
membros não ficam libertos dos compromissos assumidos nessas convenções, ainda que sejam
incompatíveis com as obrigações contraídas no quadro comunitário.
190.
A ascensão de tais obrigações por um Estado não tem o efeito de vincular a Comunidade em face
desse Estado terceiro.
191.
Os Estados membros não podem opor à Comunidade, esse tipo de convenção para se subtrair às
suas obrigações comunitárias, nos termos do Direito Internacional Publico.
192.
Se a incompatibilidade com o acervo comunitário do tratado convencional prévio, disser respeito a
um direito, esse Estado membro terá de proceder a renúncia desse direito.
193.
Se a incompatibilidade com o acervo comunitário do tratado convencional prévio, disser respeito a
uma obrigação, impõe-se ao Estado membro usar dos procedimentos adequados para pôr termo a essa
incompatibilidade.
194.
A nível das convenções celebradas posteriormente à conclusão dos tratados comunitários, não é
previsível que as mesmas sejam incompatíveis com o acervo comunitário.
195.
Na eventualidade, das celebrações de convenções incompatíveis com o acervo comunitário, tais
compromissos por força do Direito Internacional Publico serão inoponíveis à Comunidade.
__________________________________________________________________________________________
196. No caso das convenções concluídas por Estados membros no seio de uma organização
internacional, anteriormente aos tratados, podemos tipificar duas situações; convenções subscritas apenas
por alguns Estados membros, ou convenções subscritas por todos os Estados membros.
197.
Na situação de convenções outorgadas apenas por alguns Estados Membros no seio de
organizações internacionais, anteriormente à conclusão dos tratados comunitários, estas serão válidas na
estreita medida da sua compatibilidade com o acervo comunitário.
198.
Quando os compromissos são incompatíveis com os tratados comunitários, e tenham sido
contraídos apenas por um ou alguns Estados-Membros, cumpre aquele ou a estes resolver tal
incompatibilidade, desvinculando-se na ordem internacional.
199.
No caso das convenções outorgadas no seio de organizações internacionais, anteriormente à
conclusão dos tratados, por todos os Estados membros (ex. GATT hoje OMC ), a solução reside na
transferência da competência dos Estados membros para a Comunidade.
200.
Esta transferência de competência, é feita sob reserva, expressa ou implícita, de que a C.E.
respeitará enquanto personalidade jurídica autónoma, os compromissos anteriormente assumidos pelos
Estados Membros.
201.
Na medida em que vinculam seja a C.E. sejam os Estados Membros, este tipo de convenções são
pois fontes de direito comunitário.
202.
As convenções concluídas pelos Estados membros no quadro comunitário podem ser de dois
tipos: convenções celebradas pelos Estados Membros em cumprimento de disposições expressas dos
tratados comunitários ou para os completar e acordos concluídos pelos Estados membros sob forma de
“Decisões dos representantes dos governos dos Estados membros reunidos no seio do Conselho”
203.
As convenções concluídas pelos Estados membros em cumprimento de disposições expressas dos
tratados comunitários ou para os completar visam nos termos convencionais, as protecções das pessoas, a
__________________________________________________________________________________________
eliminação da dupla tributação na Comunidade, o reconhecimento mútuo das sociedades e a
simplificação de formalidades.
204.
Tais acordos, são instrumentos de Direito Internacional Convencional, podendo os Estados
membros considerá-los como acordos em forma simplificada ou tratados solenes.
205.
Independentemente da forma como for considerado pelo Estado membro, estes acordos são fonte
de direito comunitário, dado estarem em cumprimento dos tratados comunitários instituídos.
206.
Derivando directamente dos tratados comunitários, as convenções concluídas pelos Estados
membros, em cumprimento de disposições expressas dos tratados comunitários ou para os completar,
constituem direito comunitário derivado.
207.
Sendo direito comunitário derivado, o regime jurídico destas convenções diverge dos actos
unilaterais da autoridade comunitária.
208.
Estes acordos, ao contrário dos actos unilaterais, não podem ser sujeitos ao TJCE, salvo claúsula
compromissória, em contrário.
209.
Os acordos concluídos pelos Estados membros sob forma de “Decisões dos representantes dos
governos dos Estados membros reunidos no seio do Conselho” é uma segunda categoria de actos
convencionais não prevista pelos tratados.
210.
Resultam estas “decisões” do Conselho da sua dupla natureza; orgão comunitário no âmbito dos
tratados e orgão representativo dos interesses dos Estados membros, através de delegados seus a nível
governamental.
211.
As “Decisões dos representantes dos governos dos Estados membros reunidos no seio do
Conselho”, sendo mecanismo simplificado, são contudo actos consensuais dos Estados e
simultâneamente actos comunitários.
__________________________________________________________________________________________
212. Quanto à forma, estas “decisões” obedecem à regra da unanimidade, tratando-se de actos inter
governamentais, de cariz consensual.
213.
As “Decisões dos representantes dos governos dos Estados membros reunidos no seio do
Conselho”, têm uma natureza jurídica bivalente; como convenção internacional e como acto comunitário.
214.
Enquanto convenção internacional e como qualquer outro acordo internacional, estas “decisões”
carecem de um processo de conclusão, regido no plano interno, pela ordem constitucional de cada Estado
membro;
215.
Enquanto acto comunitário estas “decisões” emergem de um orgão comunitário (Conselho), na
prossecução dos objectivos da Comunidade, podendo ser suportados na sua elaboração seja pela
Comissão, servir de apoio do Conselho ou organismos da Comunidade.
216.
Estas “decisões” salvo clausula compromissora em contrário, não se enquadram nas competências
do TJCE para conhecer diferendos entre Estados membros.
217.
As convenções concluídas pela Comunidade com países terceiros ou com uma organização
internacional, decorrem dos poderes atribuídos à CE para a prossecução dos seus objectivos.
218.
O controlo de legalidade dos Acordos Internacionais concluídos pela Comunidade é de
competência do TJCE que é exercido a titulo preventivo e a posteriori.
§ 3. Os actos Unilaterais da autoridade Comunitária - Introdução
219.
Os Actos Unilaterais da Autoridade Comunitária, são actos unilaterais emanados das instituições
comunitárias adaptados para a execução dos tratados comunitários e na sua conformidade.
220.
Estes actos unilaterais encontram o seu fundamento e dele derivam, intitulando-se pois como
direito comunitário derivado.
__________________________________________________________________________________________
221. O direito comunitário derivado assume as formas de regulamentos, directivas, decisões,
recomendações e pareceres.
222.
Existem outros tipos de actos, não mencionados nos tratados, sem que seja precisa a sua natureza
intrínseca e formal.
223.
Os actos normativos comunitários têm como principio; a não intervenção dos instrumentos
normativos, a legalidade, hierarquia, publicidade e subsídariedade.
224.
O principio da não intervenção dos instrumentos normativos determina que a autoridade
comunitária não pode, no exercício da sua competência, recorrer indiferentemente a um de outro acto
comunitário antes se lhe impõe que utilize o acto adequado à produção dos efeitos jurídicos que pretende
alcançar.
225.
O principio da legalidade implica que as instituições comunitárias, , devem actuar no quadro das
suas competências, definidas pelos tratados; respeitar as formalidade por eles impostos; não incorrer em
desvio de poder e respeitar o acervo comunitário.
226.
O principio da hierarquia dos actos comunitários decorre da ordem axiológica que os actos detém
estando os tratados no topo hierárquico. A violação do principio da hierarquia implica a nulidade do
acto comunitário.
227.
O princípio da publicidade define que seja publicada no JOCE todos os actos comunitários de
alcance geral.
228.
O princípio da subsidariedade determina que o acto seja formado à escala (supra nacional,
nacional, infra nacional) que melhor permite atingir os objectivos pretendidos.
__________________________________________________________________________________________
§ 4. Regulamentos
229.
Em termos doutrinais podemos dizer que o regulamento é um acto essencialmente normativo,
obrigatório em todas as suas disposições, que enuncia regras gerais e abstractas, directamente integradas
na ordem jurídica interna de todos os Estados membros, que aí automaticamente se impõe a quaisquer
regras nacionais de sentido contrário e que como as regras comunitárias são aplicáveis na ordem interna,
pelos órgãos administrativos e judiciais competentes a todos os sujeitos de direito comunitário que por
tais normas possam ser afectados.
230.
O regulamento tem pois como características fundamentais; o seu carácter geral, ser obrigatório
em todos os seus elementos e ser directamente aplicável em todos os Estados-Membros.
231.
O carácter geral do regulamento pelo facto de , não particularizando a quem se destina, impõe-se a
todos que possam ser considerados como visados, no presente ou no futuro.
232.
O regulamento de carácter técnico, económico ou social, sujeitando apenas empresas quanto à sua
dimensão ( volume de negócios, nível de investimentos, n.º de trabalhadores), ou ramo de actividade, não
perde por isso o seu carácter geral e abstracto.
233.
O regulamento permanece-se na exacta medida em que as normas por si estabelecidas sejam
aplicáveis a qualquer empresa que, no futuro, venha a deter as características em si definidas.
234.
Pelo o seu caracter geral, o regulamento é um acto equiparável à lei interna, o que levou o TJCE a
referir-se ao “ Poder Legislativo da Comunidade “.
235.
O regulamento sendo obrigatório em todos os seus elementos distingue-se da directa em que
determina os objectivos a atingir, mas não os meios para os atingir.
__________________________________________________________________________________________
236. O regulamento enquanto acto legislativo obrigatório com todos os seus elementos, apresenta-se
“completo” e “perfeito”.
237.
O regulamento é um acto legislativo perfeito dado que a sua entrada em vigor e a sua aplicação a
favor ou contra os sujeitos de direito se realizam sem intervenção de qualquer um de recepção no direito
nacional.
238.
O regulamento é acto normativo completo na medida em que a sua norma prevê todas as situações
em que decorre a respectiva aplicação no território dos Estados membros, não sendo permitido as
autoridades nacionais acrescentar ou diminuir coisa alguma no seu conteúdo.
239.
Não é permitido a um Estado membro não aplicar um regulamento tendo como fundamento uma
pertença igualdade.
240.
Na prática, o regulamento não nos aparece como um acto normativo completo e aplicável em
todas as suas componentes.
241.
Um regulamento que se apresente como acto normativo incompleto, permite às autoridades
nacionais prescrever as regras de comportamento ou sujeição à infracção, desde que daqui não resulte
perda de direitos dos interessados.
242.
Para aplicar um regulamento, que se apresente como um acto normativo incompleto, os Estados
membros podem emitir instituições aos serviços administrativos encarregues à sua aplicação.
243.
O regulamento diz-se directamente aplicável em todos os Estados-Membros, uma vez que
publicados no JOCE e decorrido o “Vacatio Legis” entrem em vigor em todo o território comunitário e
ficam de pleno direito incorparados no ordenamento jurídico interno dos Estados-Membros.
244.
A aplicabilidade directa de um regulamento, não significa pois a aplicabilidade imediata.
__________________________________________________________________________________________
245. A competência para o exercício do poder regulamentar é consagrada no Conselho e a Comissão,
podendo contudo em processo de co-desição ser emitidos pelo Parlamento Europeu–Conselho e
finalmente ser emitidas pelo Banco Central Europeu.
246.
Os tratados Comunitários atribuíram competências ao Conselho para regulamentar , sob proposto
da Comissão.
247.
Os regulamentos do Conselho podem ser de dois tipos; regulamentos de base e regulamentos de
execução.
248.
Os regulamentos de base são adoptados para aplicar as disposições dos tratados ou actos
convencionais que vinculam a Comunidade.
249.
Os regulamentos de execução destinam-se a aplicar os regulamentos de base que pormenorizando-
os e desenvolvendo as condições e a menos da sua execução.
250.
O principio constitucional da hierarquia dos actos comunitários, consagrados pelo TJCE,
determina que os regulamentos de execução têm de ser subordinados aos regulamentos de base e estes
tratados e às disposições de direito internacional convencional.
251.
A Comissão pode aprovar regulamentos no âmbito de competência própria ou por delegação do
Conselho.
252.
A Comissão detém poder regulamentar próprio em casos particulares, e em domínio limitados e
de importância secundária.
253.
A delegação de competências por parte do Conselho perante a Comissão está sujeita a duas regras;
o Conselho deve fixar no regulamento de base o essencial sobre a matéria a regulamentar e a Comissão
tem de exercer a competência delegada não podendo subdelega-la num dos Estados-Membros ou numa
noutra instituição Comunitária.
__________________________________________________________________________________________
254. A Comissão e o Conselho só podem aprovar um regulamento após terem sido efectuadas as
consultas exigidas pelos tratados.
255.
A não efectivação das consultas implica a nulidade do acto normativo.
§ 5. Directivas
256.
A directiva vincula o Estado-Membro destinatário quanto ao resultado a alcançar, deixando no
entanto as instâncias nacionais a competência quanto á forma e aos meios.
257.
A directiva não é um acto de alcance geral obrigando apenas os Estados-Membros destinatários a
que se destina.
258.
O regulamento é um instrumento de uniformização jurídica, enquanto a directiva visa a simples
aproximação das legislações nacionais.
259.
A Directiva impõe aos Estados destinatários uma “obrigação de resultado”.
260.
Ao Estado-Membro é dada a liberdade de escolha dos meios: podendo agir por via legislativa, por
via regulamentar ou pela via administrativa mediante a instruções nos agentes do Estado.
261.
Do conceito apresentado da Directiva não resulta que a directiva fosse directamente aplicável na
ordem jurídica interna dos Estados-Membros destinatários.
262.
A Directiva não teria então poder para se impor ao directo nacional e alterar as situações jurídicas
por ele definidas. Sendo a directiva dirigida aos Estados, só esta pode impor obrigações e só contra eles
pode ser invocada em juízo.
263.
O TJCE estatuindo que as disposições claras incondicionais e precisas de uma directiva podem ser
invocadas contra organismos e entidades sujeitas à tutela do Estado.
264.
As directivas podem ser classificadas segundo os seus autores, ou consoante a sua natureza.
__________________________________________________________________________________________
265. A classificação da Directivas consoante ao autor ( órgão comunitário ) permite destacar 3 tipos
diversos: as directivas do Conselho e do Parlamento Europeu ( em co-decisão ) e as directivas da
Comissão.
266.
A classificação das directivas segundo a sua natureza permite destacar dois tipos: as directivas de
base e as directivas de execução.
267.
As directivas de base encontram o seu fundamento nos tratados.
268.
As directivas de execução estão hierarquicamente subordinadas a um regulamento de base ou a
uma directiva de base.
269.
Tal como os regulamentos, as directivas devem de respeitar os mecanismos de consulta previstos
nos tratados.
270.
A não efectivação da consulta para aprovação da Directiva tem efeitos de nulidade sobre o acto
comunitário. Ao contrário do regulamento, as directivas nem sempre são obrigatoriamente publicadas.
271.
A prática comunitária contudo foi de publicar as directivas para a informação dos interessados.
§ 6. Decisões Comunitárias
272.
A decisão é obrigatória em todos os seus elementos para os destinatários que designar.
273.
As características da decisão comunitária são a limitação dos seus destinatários e a
obrigatoriedade da decisão.
274.
A limitação dos destinatários da decisão implica que esta obriga os destinatários,
individualizando-os.
275.
Os destinatários da decisão tanto podem ser Estados, pessoas colectivas de direito público ou de
direito privado ou mesmo simples indivíduos.
276.
A decisão tem, por norma, o objectivo de aplicar regras dos tratados a caso particulares.
__________________________________________________________________________________________
277. Neste contexto, a decisão é assimilável a um acto administrativo de caracter individual, conforme
tipificado no direito interno.
278.
A decisão, contudo, também pode ser utilizada para impor a um Estado, ou grupo de Estados um
objectivo cuja a realização depende de medidas nacionais de alcance geral.
279.
A obrigatoriedade de decisão decorre, do cariz obrigatório em todos os seus elementos.
280.
As decisões criam direitos e obrigações, directa e imediatamente para os respectivos destinatários,
se estes forem indivíduos ou empresas.
281.
Por principio, as decisões que têm como destinatários os Estados, não têm efeitos directo ou
imediato na esfera jurídica dos cidadãos.
282.
A jurisprudência comunitário, contudo, tem vindo em certas circunstâncias, a reconhecer o efeito
directo da decisão.
283.
A classificação das decisões é feita segundo o órgão que lhe dá origem, podendo encontrar-se três
tipos de decisões; Decisões de Conselho, decisões do Parlamento Europeu e do Conselho em processo de
co-decisão e decisões da Comissão.
284.
Nos termos dos tratados, as decisões devem de ser precedidas de consultas.
285.
Não sendo cumprindo o mecanismo de consulta a decisão é nula.
§ 7. Outros Actos Comunitários
286.
Podem ser ainda tipificados outros tipos de actos comunitários, nomeadamente, recomendações e
pareceres.
287.
As recomendações são actos da Comissão dirigidos quer ao Conselho, quer aos Estados-Membros,
determinando a sua posição sobre determinada matéria, definindo soluções e medidas e sugerindo
comportamentos.
__________________________________________________________________________________________
288. As recomendações não são vinculativas, mas não são desprovidas de valor jurídico, detendo um
valor interpretativo.
289.
Os pareceres englobam uma diversidade de actos que detém em comum o seu carácter não
vinculativo, não criando obrigação jurídica no seu destinatário.
§ 8. Actos Não Previstos Nos Tratados
290.
A Autoridade Comunitária pode tomar actos não previstos pelos tratados, como sejam,
declarações, deliberações, resoluções, programas de acção ou códigos de conduta.
291.
Tais actos não previstos nos tratados, decorrem da tomada de posição do Conselho ou da
Comissão sobre temas em relação aos quais se deverá adoptar uma atitude comum no quadro
comunitário ou ao nível dos Estados Membros.
292.
O princípio é que os actos não previstos nos tratados não são vinculativos.
293.
Porém, o princípio de boa fé, determina que uma vez adoptado um acto não previsto nos tratados
se venha a desrespeitar no futuro as obrigações nele estipuladas.
294.
Mais assim, as resoluções, declarações, deliberações ou conclusões do Conselho, uma vez
aprovadas, em assuntos da competência do órgão, são actos juridicamente vinculativos, e logo
susceptível de controlo jurísdicional.
295.
A entidade jurísdicional competente é o TJCE.
§ 9. As Fontes Não Escritas Do Direito Comunitário
296.
As fontes não escritas do direito comunitário reconhecem duas origens: os princípios gerais de
direito e a jurisprudência do tribunal das Comunidades.
__________________________________________________________________________________________
297. O direito comunitário na supressão das suas lacunas segue os princípios gerais de direito nas suas
vertentes: Direito Internacional Público, Direito Interno dos Estados Membros e os princípios da própria
ordem jurídica comunitária.
298.
Dos Princípios Gerais de Direito o direito comunitário absorve:
299.
Princípio da boa fé
300.
Princípio da legalidade
301.
Princípio do respeito dos direitos de defesa
302.
Princípio da equidade
303.
O TJCE apela aos princípios do direito internacional públicos em três hipóteses: reafirmação do
carácter obrigatório dos tratados comunitários, resolução de conflitos entre um tratado comunitário e uma
convenção em que intervenha um ou vários Estados Membro, na interpretação dos tratados comunitários.
304.
Os princípios absorvidos pelo direito comunitário do direito interno dos Estados decorrem de dois
factos: o reenvio prejudicial e a aplicação dos princípios gerais que o TJCE deduz dos direitos internos.
305.
O reenvio expresso pelo direito comunitário ao direito nacional dos Estados Membros, remete-nos
para as questões de responsabilidade contratual e extra-contratual da Comunidade e dos Estados
Membros.
306.
Dos princípios gerais do direito internos dos Estados absorvidos pelo TJCE, cabem realce:
307.
Princípio dos direitos fundamentais
308.
Princípio do respeito da confiança legítima e o princípio da segurança jurídica
309.
Princípio da não retroactividade dos actos comunitários
310.
Princípio do respeito dos direitos adquiridos e da imutabilidade das situações jurídicas subjectivas
311.
Princípio da proporcionalidade
312.
Princípio do enriquecimento sem causa
__________________________________________________________________________________________
313. Princípio da hierarquia das regras jurídicas
314.
Princípio da continuidade das estruturas jurídicas
315.
Princípio da revogabilidade dos actos ilegais mediante um prazo razoável
316.
Princípio da confidencialidade
317.
Dos princípios fundamentais deduzidos pelo TJCE da ordem jurídica comunitária cabe realce:
318.
Princípio da igualdade de tratamento, de não descriminação e da liberdade
319.
Princípio da solidariedade, da coesão comunitária e da preferência comunitária.
320.
Princípio do equilíbrio institucional.
321.
Princípios relativos à garantia da eficácia do direito comunitário na ordem interna dos Estados
membros.
322.
A jurisprudência do TJCE enquanto fonte de direito é caracterizada pela excelência da qualidade
técnica dos seus protagonistas.
323.
A jurisprudência do TJCE enquanto elemento de criação de direito, caracterizou-se pela superação
e o silêncio dos tratados, na imposição da autonomia do direito comunitário, a sua aplicabilidade directa,
o seu primado, bem como, com a interpretação do direito comunitário ao abrigo do reenvio prejuridicial
esclarece o alcance dos actos normativos comunitários.
Secção VI
Relação Entre a Ordem Jurídica Internacional e Comunitária Com a Ordem Jurídica Interna dos
Estados
§1. Introdução – Duas concepções opostas
324.
A doutrina jurídica relativa as relações entre a ordem jurídica interna e a ordem jurídica
internacional encontra duas correntes distintas: a concepção monista e a concepção dualista.
__________________________________________________________________________________________
325. Para a concepção monista a ordem jurídica interna e a ordem jurídica internacional, são as duas
faces de uma mesma moeda, sendo pois um e único sistema normativo.
326.
A concepção monista caracteriza-se por a norma internacional ser integrada de pleno direito no
quadro normativo nacional, sem necessidade de mecanismos de recepção, e gozando sobre a lei nacional
de supremacia (Primado)
327.
A concepção dualista, por seu turno defende que a ordem jurídica interna e a ordem jurídica
internacional são universos jurídicos distintos.
328.
A diferença entre esses universos jurídicos radicam na distinção das suas fontes, nos supostos
destinatários das normas e finalmente no plano orgânico.
329.
A concepção dualista caracteriza-se pois por considerar que o direito internacional não é aplicável
na ordem interna, as norma internacionais só são válidas no plano nacional através de um mecanismo de
recepção e a ordem internacional não é directamente aplicável.
§ 2. Aplicabilidade Directa do Direito Internacional
330.
Aplicabilidade directa, ou invocabilidade, para a doutrina significa que uma norma
indiferentemente da sua origem, confere direitos e obrigações aos sujeitos de direito públicos ou
particulares, singulares ou colectivos.
331.
Em direito internacional público, a concepção monista entende que uma vez cumpridos os
requisitos constitucionais, a norma internacional é integrada de pleno direito na ordem jurídica nacional.
332.
A concepção monista entende pois que as normas internacionais, são aplicáveis internamente
como normas de direito internacional.
333.
Contudo, as normas de direito internacional só são válidas nas relações entre sujeitos na exacta
medida em que os interessados requeiram a sua aplicação.
__________________________________________________________________________________________
334. Para a concepção monista as disposições de direito internacional que constam dos tratados,
quando conferem direitos aos particulares, são geralmente tão claras que não carecem de regulamentação
interna para a sua aplicação e invocabilidade.
335.
A doutrina monista entende pois que a norma do direito internacional é “self-executing”, logo
directamente aplicável e invocável na ordem jurídica interna.
336.
Para a concepção dualista, as normas de direito internacional, uma vez recepcionadas na ordem
jurídica interna, estão no referente à aplicabilidade sujeitas aos critérios internos de aplicabilidade.
337.
A concepção dualista entende pois que não à aplicabilidade directa do direito internacional
público.
§ 3. Autonomia do Direito Comunitário
338.
O Direito Comunitário é individualizado e autónomo face ao direito internacional público clássico
e face à ordem jurídica interna dos Estados membros.
339.
O direito comunitário é autónomo e individual face ao direito internacional público devido à sua
diferente origem, diferente finalidade, diversos destinatários e diferentes órgãos jurísdicionais.
340.
O direito comunitário é autónomo e individual face ao direito dos Estados membros, dada a sua
origem supra nacional. Além de ser distinto da ordem jurídica nacional, o direito comunitário é superior
ao quadro normativo nacional, dado que define por si as suas relações com as ordens jurídicas dos
Estados membros.
341.
O direito comunitário, criou uma ordem jurídica nova, que para além de mera cooperação entre
Estados, tipo do direito internacional público, pretende a criação de uma Comunidade (União) autónoma,
dotada de personalidade jurídica própria, habilitada a estabelecer progressivamente uma ordem de
subordinação dos soberanos dos Estados membros.
__________________________________________________________________________________________
342. O direito comunitário não é apenas uma relação entre Estados, mas sim tem como objectivo uma
união crescente entre os povos europeus.
§ 4. A Aplicabilidade Directa no Direito Comunitário
343.
O direito comunitário, como ordem jurídica nova, interpreta a questão da aplicabilidade directa de
forma desta das concepções monista (self-executing) ou dualista (mecanismo de recepção).
344.
Ao criar uma ordem jurídica nova, destinada não só aos Estados mas também aos povos europeus,
as disposições do direito comunitário, têm como destinatários não só os Estados e as instituições
comunitárias mas também aos particulares.
345.
O conceito de aplicabilidade directa do direito comunitário, decorrente da jurisprudência
pretoriana do TJCE foi definida inicialmente no acórdão VAN GEND EN LOOS.
346.
A aplicabilidade directa do Direito Comunitário comportaria três componentes:
347.
Vigência das normas comunitárias na ordem jurídica interna;
348.
A produção de um efeito directo na esfera jurídica dos sujeitos de direito comunitário ( Estado,
indivíduos ou empresas )
349.
Salvaguarda, por parte dos órgãos juridicionais nacionais, dos direitos conferidos pela norma
comunitária.
350.
Os critérios comunitários para considerar um acto normativo com efeito directo seriam pois:
351.
Positividade da norma
352.
Suficiência da norma
353.
Vocação ou aptidão da norma para conferir direitos subjectivos
354.
Incondicionalidade e precisão da norma
355.
Podemos então definir três tipos de aplicabilidade directo do acto normativo comunitário; efeito
directo horizontal, efeito directo vertical e efeito directo indirecto.
__________________________________________________________________________________________
356. O efeito directo horizontal decorre de normas comunitárias oponíveis entre particulares entre si.
357.
O efeito directo vertical decorre de normas comunitárias oponíveis entre particulares e Estados.
358.
Os actos comunitários podem gozar simultaneamente de efeito directo horizontal e vertical.
359.
Os actos comunitários podem, contudo, Ter apenas efeito directo horizontal, designando-se pois
como mero efeito vertical ( ex. Directiva ).
360.
O efeito directo indirecto ocorre quando uma norma comunitária, não produzindo nenhum efeito
(vertical ou horizontal), pode ser invocado um juízo, fundado no princípio do primado do direito
comunitário.
§ 5. A Aplicabilidade Directa dos Tratados
361.
O direito comunitário, e em particular os seus tratados, sendo simultaneamente dirigido aos
Estados e aos povos, originam direitos e obrigações aos seus destinatários, desde que para tal tenham
vocação e não seja exigível a intervenção de actos complementares da autoridade comunitária ou dos
órgãos nacionais.
362.
O efeito directo dos tratados só não produziria efeito na esfera jurídica dos particulares se do texto
convencional tal for claramente expresso.
363.
A aplicabilidade directa dos tratados, pode ser tipificada em quatro tipologias:
364.
Aplicabilidade directa de disposições que impõem aos Estados uma obrigação incondicional de
abstenção
365.
Aplicabilidade directa de disposições dos tratados que impõem aos Estados membros uma
obrigação incondicional de renúncia a determinados comportamentos
366.
Aplicabilidade directa de disposições dos tratados que impõem aos Estados membros uma
obrigação de comportamento activo (“Obrigação de fazer”)
__________________________________________________________________________________________
367. Aplicabilidade directa de disposições dos tratados nas relações entre particulares (efeito directo
horizontal)
§ 6. A Aplicabilidade Directa do Direito Comunitário Derivado
368.
O acto normativo comunitário não necessita de ser recebido (visão dualista) pelo direito interno
dos Estados.
369.
A jurisprudência do TJCE tem repetidamente e de forma pretoriana proclamado que a ordem
jurídica comunitária está integrada no sistema jurídico dos Estados e a este se impõe.
370.
A aplicabilidade directa dos actos normativos comunitários será analisada nas suas diferentes
variantes: Regulamento, Directiva, Decisão e Recomendações e pareceres.
371.
O regulamento goza de efeito directo na ordem jurídica interna, dado este acto normativo Ter um
alcance geral, ser obrigatório em todas as suas componentes e ser directamente aplicável a todos os
Estados-Membros.
372.
A análise do efeito directo das decisões comunitárias deverá ser decomposto em duas rubricas:
decisões dirigidas a particulares e decisões dirigidas aos Estados.
373.
As decisões dirigidas a particulares ( empresas ou indivíduos ) resultam directamente em direitos e
obrigações a favor ou a cargo dos seus destinatários, donde resulta a sua aplicabilidade directa na ordem
jurídica interna.
374.
Ao promover a distinção entre regulamento ( directamente aplicável ) e directivas e decisões
dirigidas aos Estados-Membros ( Sem possibilidade de produzir efeito directo ) parecia que a autoridade
comunitária tinha criado uma reserva de soberania aos Estados-Membros.
375.
A reserva de soberania que as directivas e decisões, tendo como destinatários os Estados-
Membros, tinham implícitas não foi assim entendida pelo o TJCE.
__________________________________________________________________________________________
376. Neste termos, definiu o TJCE, no acórdão FRANZ GRAD, que se uma decisão tendo como
destinatário um Estado-Membro, se no seu conteúdo contiver uma obrigação incondicional e
suficientemente precisa para se poder aplicar por si, tal decisão deve ser considerada como susceptível de
produzir efeito directo nas relações entre os Estados membros e os particulares ( efeito directo vertical ).
377.
Por definição, a directiva vincula o Estado membro destinatário quanto ao resultado a alcançar,
deixando às instâncias nacionais a competência quanto á forma e aos meios.
378.
Daqui, aparenta resultar uma incapacidade dos tribunais nacionais em reconhecer direitos nos
particulares com base nas directivas comunitárias dirigidas aos Estados.
379.
Tal como na decisão, o TJCE tem vindo a reconhecer à directiva efeito directo, pelo que podem
dela resultar direitos de particulares face ao Estado.
380.
Assim, será licito invocar uma directiva em juízo, não apenas quando ela produz um efeito directo
na esfera jurídica do indivíduo, expressa na criação de direitos sobre este mas igualmente:
381.
Quando um particular tenha interesse em que os tribunais nacionais fiscalizem as medidas
adoptadas pela ordem jurídica interna para alcançar o objectivo primário da directiva
382.
Quando um particular tenha interesse em confrontar a bondade da norma nacional às disposições
originárias da directiva
383.
Quando um particular reclama responsabilidade contratual e extra-contratual do Estado.
384.
Nos termos expostos, a aplicabilidade directa da directiva, resultava de uma linha divisória desta
face ao regulamento.
385.
A diferença reside no facto da directiva ( não transposta ) não ser fonte de obrigação para os
particulares
386.
Contudo, nos termos do principio da interpretação uniforme do direito comunitário, não é passível
de concorrência entre uma norma nacional contraria. a uma directiva comunitária.
__________________________________________________________________________________________
387. Concluí-se que ao nível das relações entre particulares ( horizontal ), em lugar de efeito directo,
será mais correcto anunciar a “ Invocabilidade “ da directiva( efeito directo indirecto ).
388.
As recomendações e pareceres não obrigam os seus destinatários, não produzindo direitos nem
obrigações.
389.
As recomendações e pareceres não gozam de efeito directo tendo apenas um valor interpertativo
para o juiz nacional.
§ 7. A Aplicabilidade Directa das convenções concluídas pela Comunidade
390.
A Comunidade, detendo personalidade jurídica, estando, cumprindo os princípios dos tratados,
habilitada a outorgar convenções internacionais, pode, deste modo, criar direitos e obrigações junto dos
Estados e seus povos.
391.
No estreito cumprimento do direito internacional publico, não sendo os Estados membros partes
contratantes da convenções subscritas pela Comunidade, não deveriam estar a produzir efeitos nem nos
Estados, nem nos seus súbditos.
392.
Posição diversa adoptou o direito comunitário enquanto direito individualizado autónomo.
393.
A aplicabilidade directa das convenções concluídas pela Comunidade, é obtida por duas vias: pela
via do Conselho e pela jurisprudêncial.
394.
A aplicabilidade directa das convenções concluídas pela Comunidade, via Conselho, resulta na
criação por parte deste órgão de em acto normativo comunitário que incorpora a convenção (ex.
regulamento).
__________________________________________________________________________________________
395. A aplicabilidade directa das convenções concluídas pela Comunidade, pela via jurisdicional,
resulta da competência do TJCE a interpretar tais convenções a titulo prejudicial, e após esta sua
invocabilidade na ordem jurídica nacional.
§ 8. A Aplicabilidade Directa das decisões do TJCE
396.
As decisões do TJCE produzem efeito directo na ordem jurídica dos Estados, quando:
397.
O acórdão do TJCE promove a anulação de um acto da autoridade comunitária;
398.
O acórdão pelo qual TJCE reconhece a invalidade de um acto da autoridade comunitário;
399.
O acórdão pelo qual TJCE faz a interpretação de uma regra de direito comunitário.
400.
O acórdão do TJCE que declare que uma disposição do direito nacional viola uma regra
comunitária directamente aplicável.
401.
O acórdão do TJCE que aprecia, as decisões da Comissão que sancionam comportamentos de
particulares contrários à legalidade comunitária.
§ 9. Primado do Direito Comunitário
402.
A jurisprudência internacional ( mesmo a não comunitária ) pronunciou-se sempre a favor do
primado do direito internacional sobre a norma de direito interno, seja de grau constitucional ou
ordinário.
403.
Apesar da persistência com que o principio do primado foi reclamado pelo direito internacional
publico, não é uniforma à aplicação que dele tem sido feito ao nível dos Estados.
404.
O primado do direito comunitário, tem sido repetidamente reclamado pelo TJCE, tendo por base
autonomia do direito comunitário.
405.
Com base na sua autonomia a ordem jurídica comunitária, ela própria define as relações e
princípios com que se articula com as ordens jurídicas nacionais, numa base de primazia.
__________________________________________________________________________________________
406. Mais assim, os princípios de interpretação uniforme e efeito útil não teriam significado no quadro
comunitário, na ausência dessa primazia absoluta.
407.
Em síntese, com base no primado do direito comunitária, a Comunidade poderá a justo titulo ser
equiparada a uma “ Comunidade de Direito”.
§ 10. Primado do Direito Comunitário sobre o Direito Constitucional dos Estados
408.
A primazia do direito comunitário sobre as normas de nível constitucional dos Estados membros,
foi declamada pelo TJCE, nos acordos que definem o primado comunitário ( Costa / ENEL ), onde com
base em disposições genéricas – “ Qualquer medida legislativa ainda que posterior “ sobre “ as
disposições seja qual for a natureza – ou disposições concretas, se reclama o primado comunitário.
409.
Apesar da firmeza da jurisprudência do TJCE ainda existem reservas em reconhecer o primado
comunitário sobre o direito constitucional dos Estados membros.
§ 11. Primado do Direito Comunitário sobre as leis ordinárias dos Estado-Membros
410.
Nos termos enunciados pela jurisprudência do TJCE, tem sido sucessivamente reclamado o
primado do direito comunitário, sobre as leis ordinárias dos Estados-Membros.
411.
As jurisdições nacionais acabaram por aceitar a superioridade da norma comunitária sobre a
norma jurídica interna.
§ 12. Situação dos novos Estado-Membros
412.
A aceitação do principio do primado não levanta as dificuldades surgidas com os Estados
Membros originários.
413.
O processo de adesão implica o reconhecimento, com caracter obrigatório dos princípios dos
primado, aplicabilidade directa e da interpretação uniforme do direito comunitário.
__________________________________________________________________________________________
Secção VII
Fontes Nacionais de Direito Fiscal
§.1 – Introdução
414.
O Direito Fiscal Nacional é justamente apelidado de um Direito de Sobreposição.
415.
No plano interno, o Direito Fiscal Nacional, regula actos já regulados por outros ramo do Direito,
contudo numa óptica de aferir um nível de colecta destinado a um ente público.
416.
No plano externo, o Direito Fiscal Nacional, gera um conflito de normas entre Estados Soberanos,
evitando, sempre por vontade expressa dos Estados, duplas tributações ( económica ou jurídica ).
§.2 – Fontes do Direito Internacional Público
417.
A principal fonte de Direito Internacional Público, para efeitos fiscais, são as convenções
bilaterais para evitar a dupla tributação. ( fonte imediata ).
418.
Neste particular, das convenções assumem especial relevo os modelos de convenção proposto seja
pela OCDE, seja pela ONU ( fonte mediata ).
419.
Os dois modelos mencionados OCDE e ONU têm uma estrutura similar, estando divididas em
sete capítulos.
420.
Os capítulos primeiro e segundo determinam princípios gerais pelos quais se rege a convenção.
421.
O capítulo terceiro determina as competências quanto aos impostos sobre o rendimento,
repartindo estes por tipo.
422.
O capítulo quarto determina as competências quanto aos impostos sobre o capital.
__________________________________________________________________________________________
423. O capítulo quinto ocupa-se das formas como os contratantes vão eliminar a dupla tributação.
424.
O capítulo sexto contém as disposições referente à não discriminação, procedimento amigável,
troca de informação e privilégios de funcionários diplomáticos e consulares.
425.
O capítulo sétimo dispõe sobre a entrada em vigor do tratado.
426.
A relevância dos tratados na ordem jurídica interna, depende da concepção adoptada; monista ou
dualista.
427.
Outras fontes de Direito Fiscal Internacional, sem grande relevâncias são as normas
consuetudinárias do Direito Fiscal Internacional e a jurisprudência do Tribunal Internacional de Justiça,
que em termos fiscais tem sido pobre.
428.
Em crescendo tem sido relevância dado ao procedimento amigável, emergente do artigo 25 do
modelo da convenção da OCDE.
429.
O procedimento amigável tem três componentes distintas: procedimento amigável individual,
procedimento amigável interpretativo e procedimento amigável integrativo.
430.
O procedimento amigável individual decorre da apreciação de um caso particular por iniciativa de
um contribuinte residente num Estado contratante da convenção, se o fundamento for a não
conformidade da tributação como tratado.
431.
O procedimento amigável interpretativo tem por objecto a resolução de dúvidas de interpretação e
aplicação dos tratados.
432.
O procedimento amigável integrativo visa a eliminação da dupla tributação em casos não
previstos no tratado convencional.
433.
Pela importância crescente que este mecanismo tem ganho – se bem que nenhuma das partes seja
obrigada a chegar a um acordo – é previsível que venha a ser regulada pelo acordo G.A.T.S. da
Organização Mundial do Comércio ( OMC ).
__________________________________________________________________________________________
§.3– Fontes de Direito Comunitário
434.
As fontes de Direito Comunitário, absorvidas pelo direito fiscal nacional, decorrente dos
princípios do primado e da aplicabilidade directa são as mesmas que as fontes do próprio direito
comunitário.
§.4 - Fontes Internas do Direito Fiscal Nacional
435.
A constituição dos Estados, de origem formal ou informal é a Fonte Interna do Direito Fiscal de
mais elevada hierarquia.
436.
A constituição dos Estados, detém normas fiscais, e que não sendo de caracter fiscal determinam
os interesses e a estrutura do Direito Fiscal.
437.
O principio da legalidade Fiscal determina que as leis idóneas para criar e regular os elementos
essenciais dos impostos sejam os Parlamentos.
438.
Das leis ordinárias é possível encontrar a existência de um designe de Lei Geral, que contém as
normas estruturantes do Direito Fiscal.
439.
A ordem axiologica das normas impõe que o primeiro se aplique a Lei Geral ( quando existe ), e
só de pois as Leis Ordinárias.
440.
Os governos também pode legislar em matéria fiscal, seja por delegação de competências do
parlamento ( autorização legislativa ), ou no exercício de competências próprias.
441.
As Leis do Parlamento e as leis do governo são, por norma, axiologicamente equivalentes.
442.
Ao nível infra-nacional, as regiões administrativas, autónomas e autarquias, dispõem igualmente o
poder de tributar, contudo este poder subordinado ao do Poder Central.
__________________________________________________________________________________________
443. Outros instrumentos administrativos podem ser utilizados pelos Estados para interpretar, ou fazer
executar a legislação fiscal.
444.
A titulo de exemplo podemos anunciar as circulares administrativos e os contactos
administrativos.
445.
As circulares administrativas tem relevância pratica dado o seu caracter interpretativo.
446.
Os sujeitos passivos no conhecer estas circulares podem prever comportamentos da respectiva
administração fiscal.
447.
Os contactos administrativos são produto " Fiscalidade Contratual ", negociada entre Estado e
contribuinte, tendo por base objectivos de política económica.
448.
Os contactos administrativos, devem estar sujeitos ao principio da legalidade, que proíbe
alterarem, por acordo entre os contribuintes e a administração alterar os elementos essências do imposto.
Secção VIII
Conceitos Fundamentais de Fiscalidade
449.
Compreender os Fundamentos de um Direito Fiscal Europeu, é conhecer os seus conceitos
fundamentais.
450.
A terminologia proposta não invalida revisão aprofundada de conceitos à luz da doutrina jurídica.
__________________________________________________________________________________________
451. Definir a matéria colectável significa efectuar a escolha dos bens (património, rendimento) que
vão ser tributados.
452.
Determinar a matéria colectável, é a escolha do procedimento de cariz geral.
453.
Colecta é a parcela individual do imposto que cada contribuinte vai pagar.
454.
Cobrança é a recolha a recolha do imposto a cargo de cada contribuinte.
455.
Liquidação é a aplicação da taxa à matéria colectável, determinando-se deste modo a colecta.
456.
Taxa (fiscal) é a percentagem de bens sujeitos a imposto.
457.
A incidência do imposto conhece três componentes: incidência pessoal, incidência real e
incidência territorial.
458.
A incidência pessoal refere-se às pessoas (singulares ou colectivas) que estão sujeitas a imposto
pela sua capacidade contributiva.
459.
A incidência real abrange os bens ou serviços sujeitos a imposto.
460.
A incidência territorial define o espaço físico onde o imposto deverá ser cobrado.
461.
Benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional para a prossecução de interesses públicos
extrafiscais, que impliquem a modificação da tributação geral.
462.
Os benefícios fiscais podem assumir a forma de isenções, reduções de taxa ou deduções à matéria
colectável e à colecta.
463.
As garantias dos contribuintes visam assegurar a certeza na relação jurídica entre sujeito passivo e
o Estado e a defesa do contribuinte face a alguma ilegalidade da Administração Fiscal.
__________________________________________________________________________________________
Capitulo II
Enquadramento de Referência da Política Fiscal Europeia
Secção I
Fiscalidade na União Europeia:
Uma Visão Global
§ 1. Introdução
465.
A contribuição da política fiscal para os objectivos comunitários esteve crescentemente associada ao
desenvolvimento do mercado interno, à União Económica e Monetária e ao reforço da integração económica.
466.
No contexto da realização do mercado interno, a Comunidade aprovou, no início dos anos noventa, um
número significativo de actos legislativos no domínio do IVA e dos impostos especiais de consumo, que, no
entanto, só contribuiu para salientar a ausência de uma política coerente em matéria de fiscalidade directa.
467.
Foram identificados três grandes desafios para a UE, que estão inter-relacionados e se reforçam
mutuamente:
* a estabilização das receitas fiscais dos Estados-Membros;
* o bom funcionamento do mercado interno e
* a promoção do emprego.
468.
As medidas tomadas no sentido de limitar a concorrência fiscal prejudicial através do código de conduta
no domínio da fiscalidade das empresas, bem como as propostas sobre a tributação do rendimento da
poupança, permitirão aos Estados-Membros consolidar a respectiva capacidade de cobrança de receitas
fiscais e, consequentemente, reduzir a forte pressão fiscal média que pesa sobre o factor trabalho.
__________________________________________________________________________________________
469. A globalização crescente da economia e o modo como a rápida evolução tecnológica influenciam o
comportamento dos operadores económicos e a natureza das actividades económicas tornam ainda mais
urgente uma revisão da política fiscal da EU.
§ 2. O Enquadramento Macroeconómico da Fiscalidade na UE
470.
Os regimes fiscais dos Estados-Membros deverão permitir a necessária reforma do mercado, o que só por
si exige que a política fiscal comunitária seja inserida numa nova perspectiva.
471.
Nos próximos anos, a UE acolherá um determinado número de novos Estados-Membros dotados do seu
próprio regime fiscal.
472.
É essencial que, antes do alargamento, o corpo da legislação fiscal comunitária seja o mais possível
consolidado e estabilizado.
473.
Com a passagem à terceira fase da UEM, o debate no âmbito do Pacto de Estabilidade e Crescimento
passou a centrar-se de forma crescente na evolução orçamental.
474.
A existência de um orçamento próximo do equilíbrio ou excedentário continua a constituir uma condição
prévia para a estabilidade macroeconómica.
475.
Embora preservando esta situação orçamental sã, as finanças públicas deveriam contribuir mais para o
crescimento e o emprego.
476.
As reduções fiscais deveriam ser sobretudo realizadas em domínios que tenham efeitos positivos a nível
da oferta, devendo ser acompanhadas de reformas que beneficiem sistemas destinadas a reforçar as
potencialidades de crescimento e do emprego.
477.
É igualmente essencial um equilíbrio correcto entre as reduções de impostos, o investimento nos serviços
públicos e a prossecução do saneamento orçamental, por forma a reduzir de forma duradoura a pressão fiscal
global.
__________________________________________________________________________________________
478. As questões da saúde e da protecção dos consumidores devem igualmente ser integradas na política
fiscal, o que já se verifica no domínio da fiscalidade indirecta .
479.
Finalmente, a política fiscal tem um papel importante a desempenhar para reforçar a investigação e
desenvolvimento (I&D) e a inovação a nível da UE.
§ 3. Integração e Cooperação Económicas
480.
Cada vez mais, as empresas da UE desenvolvem a sua actividade em mais do que um Estado-Membro e
nunca se registaram tantas fusões e aquisições internacionais como presentemente.
481.
Neste contexto de mudança, é necessário eliminar os obstáculos fiscais à livre circulação de capitais e as
medidas fiscais que distorcem a concorrência.
482.
Os regimes fiscais devem ser transparentes, a fim de assegurar o pagamento do imposto certo no
momento e no lugar certos e que as possibilidades de fraude e de evasão fiscais sejam minimizadas.
483.
Verifica-se ainda um consenso internacional crescente - a nível da UE e da OCDE - de que estes
objectivos só podem ser concretizados através da uma cooperação transfronteiras e, em especial, do
intercâmbio de informações.
484.
No caso da tributação das receitas da poupança, a UE deseja alargar esta forma de cooperação para além
das suas fronteiras.
485.
No entanto, o potencial de cooperação a nível da assistência mútua ainda está longe das suas
possibilidades reais.
§ 4. Objectivos da Política Fiscal da EU
486.
As iniciativas da UE no domínio fiscal deverão ter por objectivo assegurar que os regimes fiscais
contribuam para um melhor funcionamento dos mercados de bens, de serviços e de capitais, bem como para
melhorar o funcionamento do mercado do trabalho, por forma a permitir a concretização dos objectivos de
Lisboa.
__________________________________________________________________________________________
487. A política fiscal da União Europeia deve, em especial:
* promover a concretização do objectivo de Lisboa no sentido de a UE se tornar na economia do
conhecimento mais competitiva e dinâmica do mundo;
* apoiar o bom funcionamento e o desenvolvimento constantes do mercado interno, permitindo que, tanto
antes como após o alargamento, todos os Estados-Membros da UE concorram em condições de igualdade e
beneficiem plenamente do mercado interno;
* contribuir para uma redução duradoura da carga fiscal global na UE, assegurando a manutenção de um
equilíbrio entre as reduções fiscais, os investimentos nos serviços públicos e a prossecução do saneamento
orçamental;
* reforçar as políticas económicas, do emprego, da inovação, da protecção da saúde dos consumidores, de
desenvolvimento duradouro, do ambiente e da energia na União Europeia e
* apoiar a modernização do modelo social europeu.
§ 5. Modo de Atingir Os Objectivos
488.
É claro que não é necessário harmonizar completamente os sistemas fiscais dos Estados-Membros.
489.
Desde que respeitem as regras comunitárias, os Estados-Membros são livres de escolher os sistemas
fiscais que considerem mais adequados e conformes às suas preferências.
490.
Cumpre sublinhar que, em muitos domínios fiscais, a harmonização não é necessária nem desejável,
tendo em conta as características extremamente diversas dos regimes fiscais dos Estados-Membros, bem
como as diferentes preferências nacionais.
491.
No entanto, um maior grau de harmonização não deixa de ser essencial no domínio da fiscalidade
indirecta.
492.
Neste domínio, já foi aprovado um grande número de directivas e de regulamentos.
__________________________________________________________________________________________
493. No que respeita ao imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, tem-se considerado que o mesmo
deve ser deixado ao critério dos Estados-Membros, ainda que a União Europeia evolua no sentido de uma
integração mais profunda.
494.
Poderá ser necessário coordenar os regimes fiscais nacionais, a fim de impedir a discriminação em
situações transfronteiriçasas ou de suprimir os obstáculos ao exercício das quatro liberdades.
495.
No tocante à tributação directa de bases de tributação móveis, já foi reconhecida a necessidade de um
certo nível de coordenação, em especial no que respeita ao intercâmbio de informações sobre o rendimento
da poupança, nas directivas já adoptadas no domínio da tributação das sociedades, no código de conduta no
domínio da fiscalidade das empresas e na proposta de directiva relativa aos juros e aos "royalties".
496.
No entanto, e em conformidade com o princípio de subsidiariedade, a fixação do nível de imposição neste
domínio compete aos Estados-Membros.
§ 6. Fiscalidade Indirecta - Generalidades
497.
Tal como previsto no Tratado, é necessário alcançar um elevado grau de harmonização a nível dos
impostos indirectos.
498.
A manutenção de uma série de derrogações tanto no domínio do IVA como dos impostos especiais de
consumo é prejudicial neste contexto.
§ 7. Fiscalidade Indirecta - IVA
499.
A proposta de 1987 relativa à criação de um regime comum de IVA baseado no princípio da tributação na
origem foi elaborada precisamente com o objectivo de realizar um verdadeiro mercado interno, em que as
vendas e as aquisições intracomunitárias de bens seriam tratadas do mesmo modo do que as realizadas dentro
dos Estados-Membros.
__________________________________________________________________________________________
500. Em 1 de Janeiro de 1993, o sistema baseado no princípio da tributação na origem ainda não havia sido
concretizado, tendo, por conseguinte, sido mantido um sistema provisório em que a tributação tem lugar no
país de consumo, em conformidade com as taxas e as condições aplicáveis nesse país.
501.
Em 1996, a Comissão propôs um programa de transição gradual para um regime definitivo baseado no
princípio da tributação na origem, tendo, deste então, apresentado todo um conjunto de propostas neste
contexto.
502.
Em Junho de 2000, a Comissão propôs uma nova estratégia que foi bastante bem recebida pelos Estados-
Membros aquando da sua apresentação no Conselho.
503.
Esta estratégia centra-se numa melhoria global do funcionamento do regime do IVA actualmente em
vigor, de que beneficiariam directamente os contribuintes da UE, embora a instituição de um regime comum
de IVA baseado no princípio da tributação na origem se mantenha como um objectivo comunitário a longo
prazo.
504.
Enquanto o actual sistema de recursos próprios da Comunidade baseado no IVA se mantiver em vigor,
uma cooperação administrativa mais estreita, bem como as outras medidas destinadas a prevenir a fraude,
deverão contribuir para maximizar a base IVA, garantindo desse modo que este imposto contribua
plenamente para proporcionar as receitas pretendidas pelas regras comunitárias, em matéria orçamental.
505.
As propostas já apresentadas foram revistas em conformidade com esta nova estratégia.
506.
.Esta proposta tem por principal objectivo a protecção da competitividade da UE, eliminando uma das
desvantagens essenciais dos prEstadores de serviços da UE em relação aos seus concorrentes de fora da UE.
507.
A Comissão tenciona prosseguir os trabalhos sobre as propostas apresentadas (mudança de estatuto do
Comité do Imposto sobre o Valor Acrescentado, direito à dedução e Oitava Directiva], comércio electrónico
e facturação), bem como apresentar novas propostas relativas a uma nova redacção da Sexta Directiva.
__________________________________________________________________________________________
508. No que respeita às taxas do IVA, seria necessário ponderar a possibilidade de, a médio prazo, analisar e
racionalizar as regras e as derrogações aplicáveis à definição das taxas reduzidas do IVA.
509.
Será necessário conferir uma especial atenção às taxas aplicáveis aos produtos virtuais em relação aos
produtos tradicionais, bem como à utilização das taxas reduzidas do IVA nas políticas comunitárias.
§ 8.Fiscalidade Indirecta – Impostos Especiais Sobre o Consumo - Generalidades
510.
No domínio dos impostos especiais de consumo, um regime geral definitivo rege actualmente a detenção,
a circulação e o controlo dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo.
511.
Este regime é aplicável às bebidas alcoólicas, aos tabacos manufacturados e aos óleos minerais e permite
que estas mercadorias circulem com suspensão da aplicação do imposto especial de consumo e sem controlos
nas fronteiras intracomunitárias.
512.
Existem, desde 1992, taxas mínimas para a tributação destes produtos.
§ 8. Fiscalidade Indirecta – Impostos Especiais Sobre o Consumo – Energia e Ambiente
513.
A tributação tem-se revelado um instrumento económico eficaz para resolver os problemas ambientais.
514.
A tributação constitui um instrumento essencial para o respeito dos compromissos assumidos no âmbito
do Protocolo de Quioto, podendo igualmente revelar-se um incentivo eficaz para a aplicação de políticas
destinadas a dissociar o consumo de energia do crescimento económico, a melhorar os padrões do consumo
de energia e a desenvolver fontes de energia renováveis, tais como os biocombustíveis.
515.
A tributação no sector da energia assenta em três pilares:
(i)
impostos especiais de consumo,
(ii)
IVA e
(iii)
impostos específicos.
__________________________________________________________________________________________
516. Enquanto os impostos especiais sobre o consumo de óleos minerais e o IVA são regimes de tributação
comunitários, não existe qualquer enquadramento de tributação a nível da UE aplicável aos produtos
energéticos que não os óleos minerais.
517.
No que respeita aos óleos minerais, existe, desde 1992, um regime comunitário aprovado por
unanimidade, que prevê uma taxa mínima de imposto especial sobre o consumo de cada produto, em função
da sua utilização.
518.
Actualmente, os impostos especiais de consumo são frequentemente aplicados a taxas consideravelmente
superiores às taxas mínimas, que não foram actualizadas desde 1992.
519.
As taxas reais dos impostos especiais de consumo divergem significativamente entre os Estados-
Membros.
520.
A tributação à taxa zero é obrigatória para determinadas actividades, sendo possível conceder
derrogações nacionais por razões de política específica.
521.
A multiplicação de impostos nacionais que diferem quanto ao respectivo âmbito de aplicação, métodos de
cálculo e taxas, compromete a unidade do mercado interno, podendo afectar negativamente o funcionamento
dos mercados liberalizados do gás e da electricidade.
522.
Os mecanismos nacionais e comunitários actualmente existentes podem introduzir distorções nas
escolhas efectuadas pelos consumidores no que respeita aos produtos ou às fontes de energia, bem como
falsear as condições de concorrência.
523.
A Comissão propôs, em 1997, uma directiva do Conselho destinada a reestruturar o quadro comunitário
de tributação dos produtos energéticos, com o objectivo de alargar o âmbito de aplicação das directivas
aplicáveis aos óleos minerais a um determinado número de outras fontes de energia, nomeadamente, o
carvão, a electricidade e o gás natural, bem como de aumentar os impostos especiais de consumo mínimos
aplicáveis aos produtos energéticos.
__________________________________________________________________________________________
524. A evolução no sentido da criação de impostos ecológicos foi claramente um processo muito lento.
525.
A aprovação de um enquadramento comunitário para a tributação dos produtos energéticos poderia
favorecer a concretização de objectivos ambientais mais ambiciosos no domínio da tributação da energia,
num prazo de dois anos a contar da aprovação da directiva, contribuindo para internalizar integralmente os
custos externos.
§ 10. Fiscalidade Indirecta – Impostos Especiais Sobre o Consumo – Veículos Automoveis
526.
. Presentemente não existe qualquer coordenação a nível das taxas de registo dos veículos ligeiros de
passageiros.
527.
Em onze Estados-Membros, quem adquire um veículo automóvel tem de pagar uma taxa de matrícula.
528.
Para além da taxa de matrícula, a existência de sistemas altamente diferenciados de tributação dos
veículos automóveis também está na origem de vários problemas a nível da livre circulação de mercadorias.
529.
A possibilidade de reestruturar as taxas de matrícula e de circulação em função de critérios ambientais
será igualmente examinada.
530.
Esta reestruturação poderia ser feita de forma a promover uma diferenciação a nível da tributação dos
veículos, com base no efeito de poluição do CO2 de cada novo veículo ligeiro de passageiros posto em
circulação.
§ 11. Fiscalidade Indirecta – Impostos Especiais Sobre o Consumo – Tabaco e Álcool
531.
Os serviços da Comissão deverão apresentar relatórios e propostas no que respeita às taxas mínimas do
imposto especial sobre o consumo de álcool e de tabaco.
532.
Os preços e as taxas do imposto especial sobre o consumo dos tabacos manufacturados são
consideravelmente divergentes nos diferentes Estados-Membros.
533.
As medidas propostas deverão permitir uma maior convergência entre os níveis de tributação dos
diferentes Estados-Membros e limitar a fraude e o contrabando no mercado interno.
__________________________________________________________________________________________
§ 12. Fiscalidade Directa – Enquadramento de Referência
534.
Para funcionar correctamente, uma economia mundial necessita de um determinado número de regras
fundamentais aceitáveis que sirvam de orientação aos governos e às empresas.
535.
O objectivo geral das grandes economias mundiais, incluindo as dos Estados-Membros da UE, consiste
em conseguir instaurar um contexto fiscal que promova uma concorrência livre e equitativa, que seja propícia
a uma actividade empresarial transfronteiras e que simultaneamente previna uma erosão das bases fiscais
nacionais.
536.
Nesta perspectiva, a luta contra a concorrência fiscal prejudicial, desenvolvida nos últimos anos no
âmbito da OCDE e da UE através do "pacote fiscal", ocupou uma posição central na prossecução deste
objectivo.
537.
As políticas comunitárias em matéria de ajuda ao desenvolvimento e de acesso aos mercados da UE
deverão ter por efeito incentivar e recompensar a cooperação no âmbito da agenda sobre a concorrência fiscal
equitativa.
538.
Os trabalhos da OCDE no domínio da fiscalidade directa não se limitam à questão da concorrência fiscal
prejudicial.
539.
A OCDE foi pioneira nos trabalhos tendo em vista a eliminação da dupla tributação e a definição de
linhas directrizes sobre os preços de transferência, estando ainda a examinar as questões que se prendem com
a fiscalidade das empresas de comércio electrónico.
540.
A Comunidade tem um estatuto especial na OCDE, enquanto membro de pleno direito sem direito de
voto.
541.
Dever-se-ia estudar a possibilidade de coordenar as posições dos Estados-Membros no âmbito dos
debates da OCDE em matéria fiscal, sem contudo modificar o quadro institucional, incluindo os direitos de
voto dos Estados-Membros.
__________________________________________________________________________________________
542. Esta abordagem seria desejável, uma vez que a legislação comunitária e a jurisprudência do Tribunal de
Justiça das Comunidades Europeias inevitavelmente influenciam as posições que os Estados-Membros
podem tomar.
§ 11. Fiscalidade Directa – Fiscalidade Das Empresas
543.
Um dos principais objectivos no domínio da fiscalidade directa consiste em garantir que os regimes
fiscais das empresas da UE tenham em conta o aumento da actividade transfronteiras, bem como as
modernas estruturas organizacionais das empresas.
544.
A fiscalidade é um factor importante que as empresas tomam em consideração antes de escolherem uma
implantação geográfica, mas constitui unicamente um entre muitos factores.
545.
A acessibilidade geográfica dos mercados, as infra-estruturas existentes, os custos de transporte, as
normas ambientais, a disponibilidade e a qualidade de mão-de-obra, os níveis salariais, os regimes de
segurança social e a atitude global dos poderes públicos desempenham igualmente um papel importante.
546.
As actividades transfronteiras das empresas estão na origem de numerosos casos de discriminação, de
dupla tributação e de custos administrativos excessivos resultantes da complexidade dos processos
administrativos e dos atrasos a nível do reembolso dos impostos
547.
O tratamento fiscal das empresas europeias deverá igualmente ser examinado na sequência do recente
acordo sobre o Estatuto da Sociedade Europeia.
548.
A eliminação dos obstáculos fiscais reduzirá os custos de adaptação e a incidência da dupla tributação,
gerando ganhos de eficiência a nível do mercado interno e incentivando as operações transfronteiras
economicamente vantajosas. Tratar-se-ia nesse caso de uma contribuição importante para a melhoria da
competitividade das empresas da UE.
§ 13. Fiscalidade Directa – Fiscalidade Das Pessoas Singulares
__________________________________________________________________________________________
549. Os impostos sobre o rendimento das pessoas singulares são uma matéria da competência exclusiva dos
Estados-Membros, sendo uma coordenação a nível da UE apenas necessária para evitar a discriminação
transfronteiras ou os obstáculos ao exercício das quatro liberdades.
550.
Na sua Recomendação de 21 de Dezembro de 1993 relativa à tributação de certos rendimentos auferidos
por pessoas singulares num Estado-Membro que não o da sua residência, a Comissão propôs um regime
comunitário de tributação dos rendimentos das pessoas singulares com domicílio fiscal num Estado-Membro
mas que desenvolvem as suas actividades num outro Estado-Membro.
551.
A recomendação centrou-se unicamente num problema específico no contexto da tributação do
rendimento das pessoas singulares, não tendo, de modo algum, resolvido os outros numerosos problemas dos
não-residentes no domínio da fiscalidade nem a inter-relação entre fiscalidade e segurança social.
552.
Uma questão que constitui um problema mais recente são os regimes aplicáveis ao denominado pessoal
expatriado altamente qualificado.
§ 13. Fiscalidade Directa – Tributação das Pensões
553.
Em 19 de Abril de 2001, a Comissão aprovou uma comunicação sobre a eliminação dos obstáculos
fiscais aos regimes de pensões profissionais transfronteiras , que propõe uma abordagem global no que
respeita aos problemas que actualmente se colocam neste domínio.
554.
É frequente que os Estados-Membros não permitam a isenção fiscal das cotizações para regimes de
pensões noutros países.
555.
Esta situação está na origem de problemas para um número crescente de trabalhadores que entram na vida
activa e começam a contribuir para um fundo de pensões num Estado-Membro e que posteriormente vão
trabalhar para um outro Estado-Membro.
556.
A comunicação complementa a proposta de directiva relativa aos fundos de pensão apresentada pela
Comissão em 11 de Outubro de 2000, que não contempla as questões fiscais.
__________________________________________________________________________________________
557. Tendo em conta a actual diversidade dos regimes existentes, a comunicação analisa em que medida os
referidos problemas poderiam ser resolvidos no contexto dos regimes e dos enquadramentos jurídicos
actualmente existentes.
§ 13. Fraude e Evasão Fiscal
558.
Tanto no domínio da fiscalidade directa como da fiscalidade indirecta, a fraude fiscal constitui um
fenómeno cada vez mais preocupante tanto nos Estados-Membros da UE como a nível mundial.
559.
Em 1999, um grupo de trabalho ad hoc no âmbito do Conselho foi encarregado do seguinte:
* avaliar a actual situação em matéria de fraude fiscal;
* analisar as eventuais deficiências a nível da regulamentação e dos sistemas de controlo comunitários em
vigor e avaliar a eficácia dos actuais regimes de cooperação administrativa em matéria de luta contra a fraude
e a evasão fiscais nos domínios da fiscalidade directa e indirecta;
* examinar a possibilidade de melhorar a cooperação administrativa nestes domínios, formulando sugestões
tendo em vista novos regimes ou medidas que considere adequados.
560.
O Conselho considerou que as recomendações do grupo de trabalho ad hoc constituíam uma base de
trabalho útil para os futuros trabalhos da Comissão e dos Estados-Membros no domínio da luta contra a
fraude fiscal.
561.
As recomendações podem dividir-se em 3 categorias:
* as que se inscrevem no âmbito da competência da Comissão (que respeitam essencialmente ao reforço da
cooperação administrativa, à assistência mútua e ao intercâmbio de informações entre os Estados-Membros);
* as que se inscrevem no âmbito da competência exclusiva dos Estados-Membros e que exigem a adopção de
medidas (por exemplo, aperfeiçoamento dos métodos de selecção no âmbito dos controlos com base na
análise de risco);
* as que requerem uma iniciativa comunitária de natureza não-legislativa (por exemplo, o estudo da
__________________________________________________________________________________________
possibilidade de alterar o Sistema de Intercâmbio de Informações sobre o IVA).
Por seu turno, a Comissão seguirá as recomendações em matéria de IVA do seguinte modo:
* reforçando os instrumentos jurídicos comunitários em vigor em matéria de cooperação administrativa.
* examinando cuidadosamente as medidas tomadas pelos Estados-Membros e
* tomando todas as iniciativas necessárias para aplicar as recomendações que exigem uma acção comunitária
de natureza não-legislativa.
562.
No domínio dos impostos especiais de consumo, a fim de prevenir a fraude e de simplificar os
procedimentos para os operadores, prevê-se a criação de um sistema informatizado de controlo e circulação
dos produtos sujeitos a impostos especiais de consumo ("EMCS") entre os Estados-Membros.
563.
No domínio da fiscalidade directa e a fim de reduzir a fraude, a Comissão apresentará iniciativas
adequadas, na sequência do relatório do grupo de trabalho ad hoc, após consultar de novo os EstadosMembros.
§ 14. Alargamento e Fiscalidade
564.
A política fiscal da UE tem cada vez mais em conta a perspectiva do alargamento.
565.
No que respeita à proposta de directiva sobre a tributação de poupança, por exemplo, o Conselho Europeu
de Santa Maria da Feira de Junho de 2000 decidiu que não será concedida qualquer derrogação à obrigação
de troca de informações aos países candidatos no âmbito das negociações para a adesão.
566.
Os países candidatos devem ainda respeitar os princípios do Código de Conduta no domínio da
fiscalidade das empresas.
567.
Trata-se de um compromisso que, em princípio, foi assumido por todos os actuais candidatos.
§ 15. Meios Para Atingir os Objectivos Fixados – Processo de Decisão
568.
Para conseguir realizar progressos no domínio fiscal, a Comissão tem geralmente recorrido à
apresentação de propostas de directivas e por vezes de regulamentos.
__________________________________________________________________________________________
569. O ritmo de aprovação das propostas de directivas no domínio fiscal é verdadeiramente decepcionante.
570.
Espera-se que, pelo menos no domínio do IVA e tendo em conta o facto de terem aprovado a actual
estratégia, os Estados-Membros se mostrem mais dispostos a adoptar as novas propostas, bem como as
propostas pendentes.
571.
Embora em si mesmos estes debates constituam uma demonstração bem vinda da importância política
crescente que as questões fiscais assumem a nível da UE, são sobretudo a falta de vontade política aliada ao
requisito da unanimidade que constituem os principais obstáculos à realização de progressos.
572.
A Comissão continua a considerar que é indispensável uma passagem para uma votação por maioria
qualificada, pelo menos em determinadas áreas da fiscalidade. Uma vez que, de momento, a base jurídica se
mantém a unanimidade, após o alargamento será bastante mais difícil chegar a acordo sobre nova legislação
comunitária.
§ 16. Meios Para Atingir os Objectivos Fixados – A Comissão Como Guardiã dos Tratados
573.
Um outro método de suprimir os obstáculos fiscais ao bom funcionamento do mercado interno consiste
em recorrer mais frequentemente, ou de uma forma mais cuidadosamente orientada, a processos por
infracção.
574.
O rápido desenvolvimento da jurisprudência da CE no domínio da fiscalidade directa, registado nos
últimos anos, através de processos introduzidos por particulares, demonstra a necessidade de uma acção
reforçada por parte da Comissão.
575.
A actual abordagem jurídica tem igualmente tendência para produzir efeitos assimétricos, uma vez que,
mesmo quando um acórdão obriga os Estados-Membros a introduzirem novas disposições em matéria fiscal,
tal é frequentemente feito de uma forma substancialmente divergente.
576.
Na sua qualidade de guardiã dos Tratados, a Comissão não pode dar provas de laxismo relativamente às
infracções no domínio fiscal.
__________________________________________________________________________________________
577. A Comissão tenciona agora adoptar uma estratégia mais pró-activa no domínio das infracções fiscais,
bem como mostrar-se mais disposta a tomar medidas nos casos em que considere existir uma infracção ao
direito comunitário.
578.
No domínio da fiscalidade directa, há uma urgência especial: a actual abordagem de deixar que a
jurisprudência no domínio da fiscalidade directa se desenvolva "ao acaso".
§ 17. Meios Para Atingir os Objectivos Fixados – Nova Gama de Instrumentos
579.
O recurso a soluções não-legislativas ou a normas não vinculativas pode constituir um meio suplementar
de progredir no domínio fiscal.
580.
O recurso a abordagens não-legislativas ou a soluções jurídicas não vinculativas poderá revelar-se
especialmente eficaz nos casos em que exista um fundamento jurídico sólido.
581.
Estes instrumentos podem identificar potenciais problemas jurídicos e indicar estratégias para os resolver,
evitando assim conflitos jurídicos ou mesmo acções judiciais.
582.
O inconveniente do recurso a normas jurídicas não vinculativas reside no facto de as mesmas poderem
exigir recursos importantes e de não serem directamente aplicáveis em termos jurídicos.
583.
A cooperação reforçada poderia ser, designadamente, utilizada nos domínios da política fiscal em que,
mesmo a longo prazo, as decisões são tomadas por unanimidade.
584.
No domínio da fiscalidade directa, a cooperação entre os Estados-Membros foi organizada
essencialmente através de tratados fiscais bilaterais.
585.
A cooperação reforçada poderia ser concebida por forma a que os países participantes consigam
benefícios que sejam suficientes para incentivar a participação dos países não-participantes.
586.
No que respeita à fiscalidade indirecta, a possibilidade de uma cooperação reforçada poderia constituir
um passo em frente no que respeita à fiscalidade nos domínios da energia e do ambiente.
587.
Uma maioria de Estados-Membros já manifestou o firme desejo de avançar neste domínio.
__________________________________________________________________________________________
Secção II
Princípios Constitucionais do Direito Fiscal Europeu
§.1 - Introdução - A Fiscalidade como Instrumento de Política Fiscal na U.E.
588.
A fiscalidade é um dos pilares da soberania dos Estados.
589.
Privados de recursos financeiros, as administrações não poderiam por em prática as suas políticas.
590.
A Fiscalidade, é por justo valor, o principal instrumento da regulação económica, exercendo influência
sobre o consumo, poupança e investimento e demais variáveis macro económicas
591.
Porem, a fiscalidade é um meio e não um fim em si próprio.
592.
A Política Fiscal, é que dá coerência e articula a fiscalidade, de modo a serem atingidos os objectivos
macro-económicos projectados.
593.
Os objectos da política fiscal da União Europeia, sempre estiveram a par com o processo de integração
dos Estados.
594.
A criação do Mercado Comum implicou a introdução de um sistema de tributação sobre o consumo, com
base na maior mutualidade possível.
595.
Por esse motivo a Comunidade adoptou o imposto sobre o valor acrescentado. (IVA).
596.
As diferentes taxas aplicadas entre os diversos Estados, originaram desvios nos fluxos tradicionais do
comércio.
597.
Urgia pois proceder a uma crescente harmonização entre as legislações do nível da tributação indirecto (a
que influenciava mais o funcionamento do mercado comum ).
__________________________________________________________________________________________
598. A Harmonização ao nível da tributação directa revelou-se mais modesta, dado os seus efeitos serem
menos notados no mercado comum.
599.
Podemos mesmo demarcar três períodos históricos no processo de harmonização fiscal ao nível da
tributação directa.
600.
O primeiro data de 1975, em que a Comissão submeteu uma proposta de harmonização dos sistemas de
tributação das sociedades comerciais europeias.
601.
A crise petrolífera, que gerou o retrocesso nos mecanismos da integração, votaram a proposta ao quase
esquecimento.
602.
Retém-se, porem, que um primeiro período da implantação da fiscalidade a palavra de ordem foi
harmonização.
603.
As crises petrolíferas, e o retrocesso no processo de integração europeia, fizeram recuar os órgãos
europeus com o processo de harmonização fiscal.
604.
A segunda fase no processo de integração, ao nível dos impostos directos, decorreu do acto único
europeu.
605.
Esta segunda fase iniciada nos finais dos anos 80, no lugar da harmonização, deu lugar a processos de
coordenação, desenvolvido com base no principio da subsidariedade.
606.
Em 1992, com a constituição do mercado comum, foi criado o Comité Ruding, que tinha objectivo definir
os princípios para uma fiscalidade europeia.
607.
Os resultados e recomendações do Comité Ruding iniciam a terceira fase do processo de integração
europeia ao nível da fiscalidade.
__________________________________________________________________________________________
608. A realização do mercado comum tinha efeitos profundos ao nível da tributação directa comunitária, o que
implicava uma nova abordagem sobre a temática fiscal.
609.
Foi neste contexto que a Comissão, na sua comunicação intitulada "A Fiscalidade na União Europeia" (
SEC(96)-487), enuncia, as bases da política fiscal europeia (Promover emprego, concluir o mercado comum
e estabilizar os regimes fiscais).
610.
Na sequência da comunicação (fiscalidade da União Europeia) o Conselho Ecofin em Dezembro 1997,
aprovam um código de conduta para evitar uma concorrência fiscal prejudicial, na tributação das empresas na
Comunidade.
611.
Na mesma linha em Novembro de 1998, a Comissão adopta uma comunicação, sobre Auxílios Estatais e
os seus efeitos perversos sobre o mercado comum.
612.
É previsível que com as realizações da União Económica e Monetária (UEM), e do espaço Schegen se
venha a abrir uma nova fase ( uma "quarta vaga ") ao nível da tributação comunitária.
613.
A " quarta vaga " fiscal europeia, deverá ser portadora de factos novos e significativos para os povos
Europeus.
614.
Realizado o mercado comum, e com ele o polígono das mobilidades, implantada a UEM e com ela a
visão do Euro, e criado o espaço Schegen, bem poderemos pensar que no espaço económico e unido
monetariamente, será tempo de lhe juntar um direito fiscal supranacional, à escala europeia.
615.
Os elementos fundadores de um direito fiscal podem ser encontrados nos tratados comunitários.
616.
O tratado convencional. terá como função aprofundar os alicerces de um direito fiscal europeu.
§.2 - Princípios Constitucionais de Ordem Económica Emergentes dos Tratados Comunitários
__________________________________________________________________________________________
617.
O princípio constitucional base de ordem económica dos tratados comunitários é a liberdade económica.
618.
O mercado comum é a expressão de uma economia de mercado a que explica relevância que os tratados
dão ao princípio da livre concorrência.
619.
O mercado comum funda-se em concreto nas "cinco liberdades":
a) Livre circulação de mercadorias
b) Livre circulação de pessoas
c) Livre prestação de serviço
d) Liberdade de estabelecimento
e) Livre circulação de capitais
620.
Em complemento do princípio constitucional europeu da liberdade económica, fundador do mercado
comum, surgem três outros princípios fundamentais de uma economia liberal europeia:
a) Princípio da concorrência leal
b) Princípio da discriminação em razão da nacionalidade
621.
c) Princípio da igualdade
§.3 - Princípios Constitucionais de Natureza Fiscal Emergentes dos Tratados Comunitários
622.
Os princípios constitucionais que servem de fundamento para um direito fiscal europeu, encontram-se
subdivididos em dois capítulos: Disposições Financeiras (Art.º 268 e SGS do TCE) e Disposições Fiscais
(Art.º 90 e SEGS do TCE).
__________________________________________________________________________________________
623. As disposições financeiras definem o modo de elaboração, aprovação, gestão e controlo do orçamento
comunitário.
624.
A Comissão executa o orçamento sob sua própria responsabilidade e até ao limite das dotações
concedidas, de acordo com os princípios da boa gestão financeira.
625.
A Comissão deve submeter à apreciação do concelho o anteprojecto de orçamento, o mais tardar até 1 de
Setembro que antecede o da execução do orçamento.
626.
O Conselho, deliberando por maioria qualificada, elaborará o projecto de orçamento (rectificado face ao
da Comissão) e transmiti-lo-à ao Parlamento Europeu.
627.
O projecto de orçamento deverá ser submetido à apreciação pelo Parlamento Europeu, o mais tardar até 5
de Outubro do ano anterior que antecede a execução orçamental.
628.
O Parlamento Europeu tem o direito de alterar, por maioria dos membros que o compõem, o projecto de
orçamento e de propor ao Conselho, por maioria absoluta, de votos expressos, modificações no projecto.
629.
O Parlamento Europeu, deliberando por maioria dos membros que o compõem e dois terços dos votos
expressos, pode, por motivo importante rejeitar o projecto de orçamento e solicitar que em novo projecto lhe
seja submetido.
630.
Se no prazo de 45 dias após comunicação do projecto de orçamento, o Parlamento tiver dado a sua
aprovação, o orçamento fica definitivamente aprovado.
631.
Se dentro do mesmo prazo o Parlamento Europeu não tiver alterado o projecto de orçamento nem tiver
proposto modificações, o orçamento considera-se definitivamente aprovado.
632.
Se no início do ano financeiro, o orçamento ainda não tiver sido votado, as despesas podem ser
efectuadas mensalmente, por capítulo ou outra subdivisão, até ao limite de um duodécimo dos créditos
abertos no orçamento financeiro do ano anterior.
__________________________________________________________________________________________
633. O ano financeiro tem início em um de Janeiro e termina em trinta e um de Dezembro.
634.
As receitas e as despesas previstas no orçamento devem de estar equilibradas.
635.
O orçamento é integralmente financiado por recursos próprios, sem prejuízo de outras receitas.
636.
Os recursos da Comunidade são:
a) Direitos Agrícolas
b) Direitos Aduaneiros
c) Percentagem da Receita do IVA calculada a partir de uma base harmonizada
d) Contributo baseado no PNB de cada um dos países.
637.
A União não tem qualquer competência que lhe permita criar e cobrar impostos.
638.
A Comissão apresentará todos os anos ao Conselho e ao Parlamento Europeu as contas do ano financeiro
findo relativas às operações orçamentais, assim como, um balanço que descreva o Activo e Passivo da
Comunidade.
639.
As disposições fiscais dos tratados comunitários, determinam os princípios pelos quais se devem reger as
relações fiscais entre os diferentes Estados-Membros.
640.
Nenhum Estado-Membro fará incidir directa ou indirectamente, sob os produtos dos outros Estados-
Membros imposições internas, qualquer que seja a sua natureza, superiores às que incidam directa ou
indirectamente, sobre produtos nacionais similares.
641.
Os produtos exportados para o território de um dos Estados-Membros, não podem beneficiar de qualquer
reembolso de imposições internas que sobre eles tenham incidido directa ou indirectamente.
642.
Só podem ser concedidas exonerações e reembolsos à exportação para outros Estados-Membros, ou
lançados direitos de compensação às importações provenientes de Estados-Membros, desde que as medidas
__________________________________________________________________________________________
projectadas tenham sido previamente aprovadas pelo Conselho, deliberando por maioria qualificada, sob
proposta da Comissão, para vigorarem por um período de tempo limitado.
643.
A autoridade comunitária, adopta as disposições relacionadas com a harmonização das legislações
relativas aos impostos sobre o volume de negócios, aos impostos especiais de consumo e a outros impostos
indirectos, na medida em que essa harmonização seja necessária para assegurar o estabelecimento e o
funcionamento do Mercado Comum.
644.
Os progressos de harmonização e na coordenação da fiscalidade comunitária têm sido bastante lentos
devido à complexidade da matéria, bem como, ao facto de os artigos dos tratados, que se lhes aplicam
exigirem uma aprovação por unanimidade.
645.
No domínio das imposições fiscais, a acção comunitária está pois longe de ser apenas subsidiária.
646.
A acção comunitária não tem por finalidade uniformizar os sistemas nacionais, mas sim torna-los
compatíveis não apenas entre si, mas igualmente com os objectos dos tratados.
Secção III
A Tributação Directa
§.1 - Tributação Directa - A Outra Face do Juro
647.
Longo tem sido o caminho para se obter a coordenação e a harmonização fiscal ao nível da tributação
directa.
__________________________________________________________________________________________
648. De um lado os princípios de soberania nacional, expressos na obrigatoriedade de unanimidade para
estabelecer imposições fiscais aos Estados-Membros, ao que se associa o princípio da subsidariedade.
649.
De outro, o esforço da Comunidade como base nos poderes funcionais emergentes da criação do Mercado
Comum e nos seus poderes implícitos, associada à jurisprudência do TJCE referente ao polígono das
mobilidades.
650.
Os resultados alcançados em termos de fiscalidade directa são apenas respostas parciais a casos
particulares de dupla tributação ou de actividade económica transfronteiriça.
651.
Os estudos para arranjar soluções para a tributação das empresas iniciaram-se em 1962, com formação de
grupos trabalho encarregados de examinarem a matéria colectável e os tratamentos fiscais mais favoráveis.
652.
Em 1967 a Comissão propôs um conjunto de directivas, mas sem sucesso.
653.
Em 1975 a Comissão Europeia, submeteu ao Conselho uma proposta de harmonização do sistema de
tributação das sociedades comerciais e taxação dos dividendos.
654.
O objectivo era evitar a dupla tributação económica dos dividendos, tendo por base o conceito de uma
harmonização central dos sistemas fiscais.
655.
Em Abril de 1990 a proposta foi retirada pela Comissão.
656.
As tentativas de harmonização prosseguiram com as tentativas de definição de regras de suporte de
prejuízo (1984 e 1985)
657.
A posição da Comissão foi formalizada na proposta da directiva de Novembro de 1990 (COM (90) 595
final).
658.
A proposta de directiva estabelecia as regras de reporte de prejuízos entre as empresas, estabelecimentos
estáveis e subsidiárias localizadas em outros Estados-Membros.
__________________________________________________________________________________________
659. O Conselho defendeu parte da proposta referente ao reporte de prejuízos aos estabelecimentos estáveis,
mas bloqueou a parte que dizia respeito às subsidiárias. A proposta falhou.
660.
Em 1988 foi apresentado um esboço de directiva visando a harmonização das formas de terminação da
matéria colectável das empresas.
661.
Em Maio de 1989 o esboço de directiva visando a harmonização da matéria colectável foi retirada.
662.
Era a tomada de consciência que a via de harmonização da tributação directa era um caminho longo
tumultuoso.
663.
A única realização comunitária, ao nível da tributação directa, até Junho de 1990, foi directiva do
Conselho (77/799/CEE) que previa a assistência mutua entre administrações dos Estados-Membros, ou seja a
via de coordenação.
664.
Em Julho de 1990, o Conselho aprovou duas directivas e uma convenção visando a implantação de um
mercado comum:
665.
-
Directiva "Fusões e Aquisições" (90/434/CE)
-
Directiva "Mães e Filhas" (90/435/CE)
-
Convenção de Arbitragem (90/436/CE)
Em 1990 a Comissão encarregou um comité de peritos independentes, presidido por Omo Ruding de
examinar se as diferenças na tributação das sociedades conduziam a distorções no mercado comum, nas
competentes investimento e concorrência.
666.
Em Março de 1992 o comité emitiu o respectivo relatório.
667.
As conclusões do comité de trabalho podem ser divididas em duas secções: eliminação da dupla
tributação dos fluxos de rendimento transfronteiriço e harmonização das componentes sobre sociedades.
__________________________________________________________________________________________
668. As propostas relativas à eliminação da dupla tributação incidiram sobre:
a) Supressão de taxas
b) Regulamentação dos preços de transferência
c) Tratamento de perdas no estrangeiro
d) Conclusão de redes de acordos fiscais bilaterais.
669.
As propostas ao nível da organização das componentes do imposto incidiram:
a) Taxas
b) Material colectável
c) Sistema administrativo de cobrança.
670.
O Conselho reconheceu a necessidade de evitar a dupla tributação e simultaneamente prevenir a evasão
fiscal.
671.
Nestes termos em 1993, a Comissão propôs uma recomendação sobre a tributação dos rendimentos de
não residentes, que propõe um conjunto de regras para destinguir residentes de não residentes para efeitos
fiscais.
672.
Em 1996 a Comissão na sua comunicação titulada "A Fiscalidade na União Europeia" - (SE(96-487))
define os grandes objectivos da política fiscal.
673.
Em 1 de Dezembro de 1997, foi aprovado um "pacote fiscal" pelo Conselho "ECOFIN", em resultado da
comunicação da Comissão (COM(97)564) contra concorrência prejudicial uma material fiscal na União
Europeia.
674.
O mencionado "Pacote Fiscal" compreendia:
__________________________________________________________________________________________
a) Código de conduta no domínio da fiscalidade das empresas.
b) Medidas tendentes a eliminar as distinções na tributação dos rendimentos de capital
c) Medidas destinadas a eliminar retenção na fonte referente a juros e royalties
675.
De permio, a Comissão elaborou linhas directas relativas aos auxílios estatura de caracter fiscal
(comunicação 98/E 384/3), afim de determinar as compatibilidades desses auxílios com o mercado comum.
676.
Ao nível do pagamento de juros e royalties a Comissão apresentou uma proposta de directiva ao
Conselho [COM (98) 67] para um regime fiscal comum destinado a abolir as retenções na fonte.
677.
Ao nível dos rendimentos da poupança, a Comissão faz uma proposta [COM (98) 295] que se destina a
assegurar o mínimo de tributação efectiva dos rendimentos da poupança sob a forma de juros internos da
Comunidade.
678.
O código de conduta no domínio da fiscalidade das empresas, é um documento não vinculativo pelo qual
os Estados-Membros se comprometam, de um ponto de vista político a não adoptar medidas de concorrência
prejudicial.
679.
Poderão ser consideradas medidas de concorrência prejudicial:
a) Concepção de vantagens especiais a não residentes
b) Concepção de vantagens sem reais contrapartidas do ponto de vista económico
c) Promoção de regras de calculo de rendimento das multinacionais diversas das regras da OCDE.
680.
Em Março de 1998, um grupo de alto nível, composto por elementos provenientes dos Estados membros
e da Comissão, foi encarregado de trocar informações relativas às medidas fiscais que possam entrar no
campo de aplicação do código.
__________________________________________________________________________________________
§.2 - As Novas Personalidades Jurídicas
681.
No desenvolvimento económico intra-europeu originou um número crescente de contactos empresariais
entre os agentes europeus.
682.
Os novos laços comerciais estiveram na base da criação de novos laços jurídicos, criando-se pela primeira
vez personalidades jurídicas à escala europeia.
683.
A primeira dessas formas jurídicas novas foi o Agrupamento Europeu de Interesses Económicos (
A.E.I.E.).
684.
Em 25 de Julho de 1985 o regulamento do Conselho (2137/35/CEE) deu forma a esta nova personalidade
jurídica.
685.
O objectivo do A.E.I.E. é facilitar o desenvolvimento das actividades económicas entre agentes dos
Estados membros diferentes, numa óptica transfronteiriça, e promover os resultados das suas actividades
numa perspectiva transnacional.
686.
Deste modo, mesmo que o A.E.I.E. obtenha resultados no decurso das suas funções, a tributação incidirá
nos seus membros e não no próprio AEIE (regime de transferância fiscal).
687.
Os componentes do A.E.I.E. mantém a sua autonomia económica e financeira.
688.
Pelo exposto, decorre que os A.E.I.E. são equiparados a Consórcio de Cariz Europeu.
689.
Fazendo a analogia com os métodos de decisão podemos dizer que Agrupamento Europeu de Interesses
Económicos representam a nível de "Cooperação inter-governamental" das empresas europeias.
690.
Visando o incremento do relacionamento económico europeu, de modo a facilitar a cooperação
empresarial no seio da união europeia, em particular, como resultado da criação do Mercado Comum que
__________________________________________________________________________________________
implicou a reestruturação das empresas e sectores foi proposta a personalidade jurídica; Sociedade Europeia (
Societa Europea, SE.).
691.
A 25 de Agosto de 1989 a Comissão Europeia elaborou a proposta (COM (89) 268 final, SYN219) para
um regulamento do Conselho.
692.
A proposta foi ratificada dando lugar a proposta de 16 de Maio de 1991 (COM (91) 174 final).
693.
Esta nova personalidade jurídica, genuinamente europeia, está em fase de implementação, após algumas
reservas no seio do Conselho, devido a desentendimentos sobre direitos laborais nestas novas sociedades
europeias.
694.
Nos termos da proposta do regulamento, as S.E. podem ser constituídas por fusão de companhias
tradicionais formação de uma holding ou a criação mediante a jurição de subsidiárias.
695.
O capital mínimo das SE é de 100.000 euros.
696.
A proposta de regulamento não contém disposições referentes aos grupos de empresas.
697.
A SE estarão sujeitas ao regime de tributação do Estado membro onde detém a sua direcção efectiva.
698.
As perdas (prejuízos) decorrentes de exploração de estabelecimentos estáveis na CE podem ser deduzidos
nos lucros da SE.
699.
Se o estabelecimento estáveis na CE se tornarem fonte de lucro, os seus proveitos serão tributados no
Estado membro de origem da SE, até ao montante da concorrência dos prejuízos acomulados até então.
700.
A proposta do regulamento não contempla disposições para as subsidiárias.
701.
Outras formas jurídicas foram propostas pela Comissão Europeia, para a criação de regulamentos por
parte do Conselho, para darem origem a personalidades jurídicas supranacionais.
702.
As propostas da Comissão contemplam os estatutos para:
__________________________________________________________________________________________
(i)
a) A Associação Europeia (92/C 99/01)
703.
(ii)
b) Sociedade Cooperativa Europeia (92/C 99/03)
(iii)
c) Sociedade Mútua Europeia (C99/05)
Os estatutos das novas personalidade jurídicas tem um corpo comum nas três formas mas diferem quanto
ao capital mínimo, criação e administração.
704.
Tal como o regulamento do A.E.I.E. as propostas mencionadas não contêm disposições quanto ao regime
de tributação.
705.
Gradualmente, e nos termos de analogia proposta com os Estados, assistimos à paragem de nível de
"Cooperação Intergovernamental" para o nível comunitário da actividade económica.
§.3 - Tratados Internacionais - Convenções para Evitar Dupla Tributação - Âmbito de Aplicação
706.
O âmbito de aplicação dos tratados de dupla aplicação pode ser tratada em quatro componentes: pessoas,
impostos, território e sucessão de Estados.
707.
Quanto às pessoas podemos decompor a análise do âmbito de aplicação em cinco rubricas: princípio de
relatividade de dos tratados, entes sem personalidade jurídica, clausula do beneficiário efectivo, a exclusão de
certas pessoas, situações triangulares.
708.
O âmbito de aplicação dos tratados de dupla tributação, no referente às pessoas é definido em função do
critério de residência e não da nacionalidade.
709.
O principio da relatividade dos tratados decorre do facto de os mesmos só se aplicarem a pessoas que
sejam residentes num dos Estados contratantes.
__________________________________________________________________________________________
710. Decorre do principio da relatividade, a ambígua da tributação de pessoas sem personalidade jurídica (ex.:
consórcios).
711.
O principio base para a tributação dessas entidades - que contempla múltiplas variantes - é a tributação no
local de residência ou da direcção efectividade da entidade.
712.
A clausula do beneficiário efectivo impõe com requisito da aplicação do tratado que além da residência
num dos Estados contratantes, a pessoa em causa seja o beneficiário efectivo dos rendimentos nomeadamente
dos juros, royalties e dividendos.
713.
Pela sua especificidade à convenções que excluem da sua aplicação certas pessoas.
714.
Designam-se por operações triangulares, casos que envolvam três Estados, em razão do beneficiário
efectivo do rendimento não o auferir directamente.
715.
No que concerne aos impostos que se sujeitam aos tratados de dupla tributação, estes incluem tributos de
não dependem da sua denominação, da pessoa de direito publico, que é a sua titular do método da sua
cobrança.
716.
As convenções sobre o rendimento e capital englobam, por principio, o rendimento total sobre a fortuna
ou sobre suas parcelas, incluindo os impostos decorrentes de alienação de bens mobiliários e imobiliários ou
impostos sobre mais valias.
717.
Quanto ao território a convenção contra a dupla tributação sugerem a regra do artigo 29º da Convenção
de Viena sobre os direitos dos tratados, segundo a qual um tratado será obrigatório para cada uma das partes
pelo que respeita à totalidade do seu território, salvo se uma intenção diversa da dele se deduz ou dele consta
de modo diferente.
718.
No tocante à sucessão de Estados, o artigo 34º da Convenção de Viena, em matéria de sucessão de
Estados em relação aos tratados, instituí que "...quando uma parte ou partes do território do Estado se
__________________________________________________________________________________________
separam para formar um ou mais Estados, quer o Estado predecessor continua ou não a existir, qualquer
tratado em vigor à data da sucessão de Estados em relação ao território integral do Estado predecessor
continua em vigor com relação a cada sucessor".
§.4 - Elementos de Conexão nas Convenções sobre Dupla Tributação - Considerações Gerais
719.
Elemento de conexão é o elemento da previsão normativa que, localiza num contexto de vida comum
num determinado ordenamento jurídico, e tem como efeito determinar a âmbito e aplicação das leis desse
ordenamento a essa mesma situação.
720.
Os elementos de conexão, na ordem interna, podem ser subjectivos ou objectivos.
721.
Os elementos de conexão subjectivos, são os que reportam às pessoas, como a nacionalidade ou
residência.
722.
Os elementos de conexão objectivos reportam-se a coisas ou factos, como sejam a fonte de produção ou
pagamento do rendimento.
723.
As convenções nem sempre utilizam uma única conexão, podendo então falar-se em conexão complexa
ou múltipla, em contrapartida com a conexão simples ou única.
724.
A conexão complexa ou múltipla pode assumir três modalidades: subsidiaria, alternativa, e cumulativa.
725.
Conexão subsidiária é aquela que prevê duas ou mais conexões estabelecendo que uma delas (secundária)
só se aplica na falta de conexão primária.
726.
Na conexão alternativa, a norma prevê duas conexões como igualmente válidas para produzir o mesmo
efeito.
__________________________________________________________________________________________
727. Na conexão cumulativa, a norma prevê dois ou mais elementos de conexão cuja concorrência deve
verificar simultaneamente para que o efeito se produza.
728.
Outra classificação doutrinária dos elementos de conexão decompõe esta em elementos móveis ou
variáveis ou elementos de conexão invariáveis ou fixos.
729.
Os elementos de conexão móveis ou variáveis são susceptíveis de mudar no tempo e no espaço. (Como
sejam a nacionalidade, residência ou sede)
730.
Os elementos de conexão invariáveis ou fixos são aqueles que permanecem como sejam local de
celebração de um contrato ou localização de imóveis.
731.
São frequentes os recursos às técnicas de presunção ou ficção para estabelecer um elemento de conexão.
§.5 - Elementos de Conexão nas Convenções sobre Dupla Tributação - Rendimento e Capital
732.
Os elementos de conexão nas convenções de dupla tributação, em sede de impostos sobre rendimento e
capital dividem-se em dois subconjuntos; princípios de fonte e residência e princípios de universalidade e
territorialidade.
733.
A dupla tributação internacional resulta essencialmente da plenalidade dos elementos de conexão
adoptados pelas normas tributárias de conflitos.
734.
Face a mobilidade de capitais nascente no seio da união europeia urge definir qual o Estado que tem a
competência para a tributação; o Estado fonte ou o Estado residência.
735.
O Estado fonte é o país onde se encontra o receptor de um investimento e onde se obtém um determinado
rendimento produzido pelos seus capitais.
__________________________________________________________________________________________
736. O país de residência é aquele onde reside o titular dos fundos fornecidos e que aufere a renda dos capitais
invertidos em outro Estado membro.
737.
Usualmente, o país receptor do investimento é o país menos desenvolvido, sendo o país exportados o
mais desenvolvido.
738.
O primado deveria ser a plenipotência para o Estado fonte exercer o seu poder de tributar, ficando os
Estados residência obrigados a isentar os rendimentos provenientes do exterior.
739.
Porém, os Estados residência arrogam-se ao direito de tributar os rendimentos provenientes do exterior
com base em quatro razões; princípio da igualdade, evasão de imposto, perda de receitas, estimulo da fuga de
capitais.
740.
O princípio da igualdade resulta do facto de os países exportadores terem, por norma, um imposto pessoal
de taxa progressiva sobre o rendimento liquido das pessoas singulares.
741.
Se não tributassem os rendimentos auferidos de fonte estrangeira, violariam o principio da igualdade,
dado que estariam a proceder a uma descontinuação entre residentes em razão do país fonte do rendimento.
742.
A evasão fiscal decorreria do facto de se o país residência não tributar o rendimento de fonte estrangeira,
e dadas as vantagens que os países fontes normalmente estabelecem para os capitais estrangeiros, então o
contribuinte do pais de residência poderia efectivamente ver reduzida a sua tributação mediante mecanismos
de internacionalização de capitais.
743.
A quebra de receita decorreria do facto de haver rendimento do Estado de residência isento, por ser
proveniente no Estado fonte.
744.
A fuga de capitais resulta do facto de os países fonte serem por norma sistemas fiscais mais favoráveis
para o investimento directo estrangeiros, o que origina um afluxo de capitais do país desenvolvido para o
menos desenvolvido.
__________________________________________________________________________________________
745. Os princípios da fonte e da residência, por si não determinam a extensão do poder tributário de um
Estado.
746.
Os sistemas fiscais modernos, tendencialmente estabelecem uma obrigação tributária ilimitada, o que
significa que um residente num país é tributável por todos os seus rendimentos tanto de fonte interna como
de fonte externa; é o designado principio da tributação de base mundial.
747.
Pela negativa, os sistemas fiscais tendem a impor a uma obrigação tributária limitada aos não residentes,
sujeitando apenas o imposto de rendimentos de de fontes localizadas no seu território.
748.
Ao nível da união europeia, a atenção não segue o principio da tributação mundial.
§.6 - A Dupla Tributação Internacional - As Convenções Para Evitar a Dupla Tributação
749.
Dupla Tributação Internacional é um conceito que designa o concurso de norma tributárias.
750.
Emerge a questão de estudar, separadamente, a identidade do facto e a pluralidade de normas.
751.
Quanto à identidade do facto a doutrina prevê a regra das quatro identidades: identidade do objecto,
identidade do sujeito, identidade do período tributário e identidade do imposto.
752.
Falamos em dupla tributação jurídica quando há perfeita igualdade nas quatro identidades; objecto,
sujeito, período tributário e identidade do imposto.
753.
Falamos em dupla tributação económica quando existe igualdade em três identidades; objecto, período
tributário e identidade do imposto, tendo como elemento diferenciador o sujeito.
§7 Convenções sobre Dupla Tributação – Formas de evitar a Dupla Tributação
__________________________________________________________________________________________
754. Existem 2 métodos clássicos para eliminar a dupla tributação; o método da isenção e o método da
imputação.
755.
O método da isenção, mais utilizado nos países continentais, consiste em isentar o imposto devido no país
de residência os rendimentos de fonte estrangeira.
756.
Õ método de isenção decompõe-se em duas modalidades: isenção integral e a isenção com
progressividade, qualificada onde taxa efectiva.
757.
Na situação de isenção integral o rendimento não é tido em consideração para nenhum efeito.
758.
A isenção com progressividade significa que o rendimento, apesar de não ser tributado, é tido em
consideração, para determinação da taxa de sujeição interna do imposto.
Comentário [LES1]: posto
759.
O método de imputação, ou crédito imposto credita o imposto pago no país fonte, desde que esse imposto
seja da mesma categoria.
760.
O método de isenção considera o rendimento; o sistema de imputação, o imposto sobre o rendimento.
761.
O método de imputação conhece várias variantes, a saber; imputação integral e imputação ordinária,
imputação ordinária efectiva e proporcional, crédito presumido e crédito fictício e cláusula de duplo limite.
762.
Imputação integral significa que o Estado de residência deduz o montante total do imposto, efectivamente
pago no país de origem.
763.
Imputação ordinária, significa que a dedução permitida, tem como limite a fracção do imposto
correspondente aos rendimentos provenientes do país fonte. A dedução só é permitida até ao limite mais
baixo dos impostos em concurso.
764.
A imputação ordinária conhece duas modalidades: imputação ordinária efectiva e imputação ordinária
proporcional.
765.
Na imputação ordinária efectiva, é lavada em conta o imposto nacional sobre os rendimentos externos.
__________________________________________________________________________________________
766. Na imputação ordinária proporcional leva-se em consideração a fracção dos rendimentos de fonte externa
no rendimento total do sujeito passivo.
767.
Com o desenvolvimento das relações entre países, duas novas formas de relação fiscal são possíveis:
crédito presumido (“matching credit”) e o crédito fictício (“Tax sparing”).
768.
O credito presumido consiste na atribuição de um crédito mais elevado do que o que resultava da
aplicação da taxa convencional ou do direito comum em vigor no país fonte.
769.
O crédito imposto fictício consiste na atribuição de um crédito correspondente ao imposto devido no país
de origem, se não fossem levadas em conta as medidas incentivadoras para o investimento estrangeiro.
770.
Podemos ainda detectar a imputação directa e a imputação indirecta.
771.
A imputação directa é o direito que um investidor residente detém de deduzir do seu imposto sobre o
rendimento, o imposto retido na fonte pelo país da origem dos rendimentos.
772.
A imputação indirecta decorre do direito concedido a um investidor de deduzir não só o imposto retido na
fonte sobre os dividendos, mas também parte do imposto que incidiu sobre os lucros da sociedade.
773.
A cláusula de duplo limite, é utilizada em certas convenções, visando que a dedução do imposto
estrangeiro seja deduzido apenas pelo menor valor apurado.
774.
Outros métodos podem, ser utilizados para a eliminação de dupla tributação das quais as mais frequentes
são o crédito por investimento, a aplicação de uma taxa proporcional reduzida e na provisão do investimento.
775.
O crédito por investimento, consiste na dedução imediata, ao imposto devido de uma parcela do
investimento efectuado.
776.
A aplicação da taxa proporcional reduzida, consiste em aplicar uma taxa o mais favorável aos
rendimentos provenientes do estrangeiro.
777.
A provisão para o investimento é uma possibilidade de deduzir imediatamente, fracções das quantias
investidas, sendo essas tributadas apenas nos períodos seguintes.
__________________________________________________________________________________________
§8 Modelo de Convenção Fiscal Sobre o Rendimento e o Património – O Modelo de Convenção da OCDE
778.
Ao nível do DIP o documento de referência para a tributação internacional é o Modelo de Convenção da
OCDE.
779.
O principal objectivo do Modelo de Convenção de OCDE em matéria do rendimento e do património, é
resolver de modo uniforme os problemas suscitados pela dupla tributação internacional.
780.
O Conselho da Organização Europeia de Cooperação Económica (OECE) adoptam a primeira
recomendação relativa à dupla tributação em 1955, no âmbito das convenções bilaterais, ou medidas
unilaterais entre os seus Estados-Membros.
781.
Nenhum dos tratados apresentou um modelo de convenção unanime, e de resto, entre si apresentavam
divergências significativas e lacunas.
782.
O Comité fiscal iniciou em 1956 os seus trabalhos visando elaborar um projecto de convenção capaz de
resolver de modo eficaz os problemas da dupla tributação que se colocavam aos países membros da OCDE e
que por eles fosse aceite.
783.
Entre 1958 e 1961 o Comité Fiscal apresentou quatro relatórios provisórios sobre os métodos e
características de uma convenção modelo.
784.
Em 1963 o Comité Fiscal apresentou o seu relatório final intitulado “Projecto de Convenção de Dupla
Tributação”, em matéria de rendimento e de capital.
785.
Em 30 de Julho de 1963, o Conselho de OCDE, adoptou uma recomendação que objectivava a
confirmação dos Estados Membros com o referido projecto.
786.
As estratégias de fraude e evasão fiscal, bem como o acelerar dos processos de globalização e
liberalização de economia, resultaram em progressos ao nível dos melhoramentos da Convenção Modelo.
787.
Em 1977, a convenção modelo sofreu revisões tanto quanto ao seu texto como aos seduz comentários.
__________________________________________________________________________________________
788. Em 1991, ao verificar que a revisão da convenção modelo era um processo em contínuo, o Comité soa
Assuntos Fiscais decidiu adoptar a ideia de um Modelo de Convenção actualizado periodicamente, que
facultava actualizações periódicas e mais rápidas sem necessidade de uma revisão completa.
789.
Tendo o modelo de convenção sido adoptado por países não-membros o processo de decisão deve ser
aberto igualmente a Estados não-membros.
790.
Tal postura conduziu à publicação, em 1992 da Convenção Modelo Revista.
791.
O Modelo Revisto e em oposição aos textos de 1963 e 1977, não constitui um culminar de revisões
anteriores, mas sim uma primeira etapa de um processo de revisão contínua.
792.
O Modelo actual resulta das revisões de 2002, tendo sido editado o respectivo texto no ano de 2003.
793.
A Convenção Modelo da OCDE ganhou grande impacto muito devido à sua aceitação das suas
disposições por países membros e não membros.
794.
A existência da Convenção Modelo facilitou as negociações bilaterais entre países e permitiu a
harmonização das convenções bilaterais no interesse quer dos Contribuintes quer das Administrações
Nacionais.
795.
O modelo de convenção da ONU, base de negociação para países não-membros da OCDE, entre si, segue
os princípios do modelo da OCDE.
796.
O Modelo de Convenção inicia-se anunciando o âmbito da sua aplicação (Capítulo I), e define alguns
termos(Capítulo II). A parte fundamental é constituída pelos Capítulos III a V, em que se definem as
competências de cada um dos Estados em matéria de tributação do rendimento e do património e dos métodos
de supressão da dupla tributação jurídica internacional. As disposições especiais (Capítulo VI) e finais
(Capítulo VII) concluem o trabalho.
797.
A Convenção Modelo estabelece uma regra para cada caso em concreto.
__________________________________________________________________________________________
798. De modo a dar alguma flexibilidade na interpretação da convenção foram elaborados os respectivos
comentários que tipificam situações alternativas ou adicionais.
799.
Os comentários são de fulcral importância na elaboração do direito fiscal internacional, designadamente
na resolução de eventuais litígios.
800.
Alguns países formulam reservas quanto a algumas disposições da convenção, as quais constam dos
comentários aos artigos.
801.
O Comité dos Assuntos Fiscais examinou os problemas de interpretação susceptíveis de surgirem como
resultado das alterações introduzidas quer no texto dos Artigos quer nos Comentários.
802.
O Comité considerou que as convenções existentes deveriam, na medida do possível, ser interpretadas
dentro do espírito dos comentários revistos.
803.
Aos Estados Membros que desejassem clarificar o conteúdo das respectivas convenções foi sugerido que,
de acordo com o procedimento amigável, procedam à troca de cartas para total interpretação.
804.
Alerta o Comité para a inexistência de interpretações à contrário dos Artigos e Comentários, dado que tal
interpretação resultaria incorrecta em muitos casos.
805.
Na elaboração do Projecto de Convenção de 1963 e da Convenção Modelo de 1977, o Comité Fiscal
ponderou a possibilidade de se celebrar uma convenção de caracter multilateral, contudo as dificuldades de
harmonização foram ainda notadas.
806.
A única convenção multilateral que segue próxima da Convenção Modelo, é a designada Convenção
Nórdica, celebrada em 1983 e alterada em 1987 e 1989 entre a Dinamarca, Finlândia, Islândia, Noruega e a
Suécia.
807.
Existe, igualmente, uma convenção aberta para assinatura desde Janeiro de 1988, elaborada no âmbito do
Conselho da Europa, sobre a assistência Mútua Administrativa em matéria fiscal.
__________________________________________________________________________________________
808. Dos trabalhos do Comité de Assuntos Fiscais, referente ao imposto sucessivo, saiu o projecto de
convenção de Dupla Tributação em Matéria de Sucessões, publicado pela OCDE em 1966.
809.
O Projecto foi alvo de relatórios de actualização em 1978 e 1982.
810.
No seguimento do relatório OCDE de 19i98 intitulado “Harm full Tax Competition: Am Emerging Global
Issue”, foi proposto o Acordo sobre troca de informações em matéria fiscal da OCDE de Abril de 2002.
§.9 - Princípios Gerais de Tributação Internacional do Modelo de Convenção da OCDE
811.
A Convenção aplica-se a pessoas residentes de um ou de ambos os Estados Contratantes.
812.
Visando a eliminação da dupla tributação a convenção estabelece dois tipos de normas: as destinadas às
categorias de rendimentos e as destinadas à tributação do património.
813.
Consoante o regime que lhes é aplicável no Estado fonte ou do situs, os rendimentos e o património
podem ser clarificados em três categorias:
a) Rendimentos e património tributáveis sem qualquer limitação no Estado fonte
b) Rendimentos que podem ficar sujeitos no Estado fonte a tributação limitada
c) Rendimentos e património não tributáveis no Estado fonte.
814.
As categorias infra são tributáveis, ao nível do rendimento e património, pelo Estado fonte:
a) Rendimentos de bens imobiliários situados nesse Estado
b) Lucros de um estabelecimento estável situado nesse Estado
c) Rendimentos de actividades artísticas e desportivas situadas nesse Estado
d) Rendimentos de profissões independentes imputáveis a uma instalação fixa, situada neste Estado.
__________________________________________________________________________________________
e) Remunerações de membros de órgãos sociais
f) Remunerações a titulo de emprego assalariado, no sector privado, exercido neste Estado
g) Remunerações e pensões pagas a titulo de serviços públicos
815.
As categorias de rendimento infra estão sujeitas a tributação limitada pelo Estado fonte:
a) Dividendos: o Estado fonte deve limitar o imposto respectivo a 5% do montante bruto dos
dividendos quando o beneficiário efectivo por uma sociedade que detenha, pelo menos, 25% do
capital de sociedade, e a 15% do montante bruto dos outros casos
b) Juros: o Estado fonte deve limitar o montante do imposto respectivo a 10% do montante bruto dos
juros.
816.
As restantes categorias de rendimento e capital não podem ser tributados no Estado fonte, sendo regra
geral tributáveis no Estado residência. Nestas categorias incluem-se:
a) Alienação de valores mobiliários
b) Pensões do sector privado
c) Estudantes
d) Património representado por valores mobiliários
e) Lucros provenientes da exploração de navios ou de aeronaves no tráfego internacional, com
direcção efectiva nos paises de residência
f) Lucros de empresas que não sejam imputáveis a um estabelecimento estável.
g) Profissões independentes que não sejam exercidas por uma localização fixa no Estado fonte
__________________________________________________________________________________________
817. Quando, por via de convenção, o Estado fonte tem poder de tributar, de forma limitada ou ilimitada o
Estado residência tem obrigação de eliminar a dupla tributação, pelos métodos da isenção e de imputação.
818.
As convenções por norma tem disposições especiais dizendo respeito:
a) Eliminação da discriminação fiscal
b) Aplicação do procedimento amigável com vista à eliminação da dupla tributação e conflitos de
interpretação de e conflitos de interpretação da Convenção.
c) Troca de informações entre autoridades fiscais
d) Tratamento fiscal dos agentes diplomáticos e funcionários consulares
e) Extensão territorial da convenção.
§.10 - Modelo de Convenção de Dupla Tributação em Matéria de Sucessões e Doações
•
819.
No seguimento da primeira recomendação, adoptada em 30 de junho de 1963, destinado a evitar a dupla
tributação do rendimento e património, o Conselho da OCDE, adoptou em 28 de Junho de 1966, uma
recomendação relativa a um projecto de convenção destinada a evitar a dupla tributação das sucessões.
820.
Visando promover as actualizações sucessivas às recomendações, o comité dos assuntos fiscais,
apresentou em relatório, que actualiza o projecto de 1966.
821.
Esse relatório, contém um novo modelo de convenção de dupla tributação, em matéria de sucessões e de
doações (designado por modelo de 1982 em matéria de imposto sucessório).
822.
A principal característica do novo modelo de convenção relativamente ao projecto de 1966, decorre do
facto dos impostos sobre as doações entre vivos passarem a entrar no âmbito de aplicação da convenção.
823.
Sendo certo que os impostos sobre sucessões e doações incendem sobre eventos concretos, o encargo
resultante da aplicação dos impostos previstos pelas legislações internas de diversos países, cria um
__________________________________________________________________________________________
obstáculo ao desenvolvimento das relações económicas, e em particular, dos movimentos de capitais
privados, entre os países membros.
824.
A rede de convenções para evitar dupla tributação em matéria de imposto sucessório criada é pouco
extensa, quando comparada com as convenções para evitar dupla tributação nos impostos sobre o rendimento
e património.
825.
Contudo, as referidas convenções têm vindo a desempenhar um papel preponderante entre Estados,
contribuindo para a desejada harmonização, no interesse quer dos contribuintes quer das administrações
nacionais.
826.
O duplo objectivo do comité dos assuntos fiscais foi o de prosseguir a elaboração de um modelo de
convenção que permita a resolução dos problemas de dupla tributação, e que simultaneamente seja aceitável
para a totalidade dos Estados.
827.
Em virtude das diferenças existentes, bem como das diversidades das questões emergentes, não foi
possível obter unanimidade sobre alguns pontos.
828.
Por esse motivo o modelo de 1982 em matéria de imposto sucessório contém regras específicas ou
reservas, como o modelo de convenção para o rendimento e património.
829.
Tal como o modelo de convenção sobre o rendimento e património, o comité dos assuntos fiscais
procurou, na medida do possível, estabelecer uma regra para cada caso.
830.
Também no modelo de 1982, julgou-se necessário à convenção em certo grau de compatibilidade e
flexibilidade compatível com o seu bom funcionamento.
831.
Deste modo, cada artigo da convenção é objecto de comentários detalhados, destinados a ilustrar ou a
interpretar as respectivas disposições.
832.
No tocante à relação entre o projecto de convenção de 1966 e o modelo de convenção de 1982, o comité
entre que as convenções existentes deveriam ser interpretadas dentro do espírito dos novos comentários,
__________________________________________________________________________________________
mesmo quando as convenções existentes não incluam as precisões introduzidas pela convenção do modelo de
1982.
833.
Os países membros que desejam clarificar as suas posições, no tocante à interpretação do clausulado,
podem fazê-lo mediante troca de correspondência de acordo com o procedimento amigável.
834.
O comité dos assuntos fiscais examinou a possibilidade de elaborar e de celebrar uma convenção
multilateral de dupla tributação.
835.
Contudo, constatou-se que no momento perante tal pretensão ainda não tinha cabimento, dado não se ter
atingido um estágio muito elevado de harmonização no seio da OCDE.
§.11 - Princípios Tributários do Modelo de Convenção da OCDE - Sobre Imposto Sucessório
•
836.
No referente aos impostos sobre sucessões e doações confrontam-se dois princípios fundamentais: o
principio do domicilio e o principio da territorialidade.
837.
O principio do domicilio compreende dois métodos: o domicilio do doador ou o domicilio do
beneficiário.
838.
Segundo o principio do domicilio do doador o Estado que detém o poder de tributar, é aquele que serve
de residência ao doador.
839.
Segundo o principio do domicilio do beneficiário o Estado que detém o poder de tributar é o que serve de
domicilio ao beneficiário.
840.
O principio da territorialidade determina que o poder de tributar é detido pelo Estado onde se dão as
transmissões patrimoniais, sendo irrelevante o domicilio do transmitente ou do beneficiário.
841.
O principio do domicilio conduz a um principio de universalidade ou de tributabilidade ilimitada.
842.
O principio da territorialidade determina um principio de tributabilidade limitada.
__________________________________________________________________________________________
843. De um modo geral, os Estados acabam por adoptar um sistema misto.
844.
O modelo de convenção de 1982, adoptou como regra o principio do domicilio do doador, no qual se
excepcionam, os bens imobiliários e os bens mobiliários pertencentes a um estabelecimento estável ou a uma
instalação fixa, cuja tributação é da competência exclusiva do Estado segundo o principio da territorialidade.
845.
Quando os bens podem ser tributados segundo o principio do domicilio do beneficiário podem ser
utilizados os dois métodos clássicos para evitar a dupla tributação: método de isenção e método de
imputação.
846.
Uma vez que a maior parte dos países membros tributam as sucessões e doações numa base liquida, a
convenção modelo contém disposições circunstanciadas relativamente a imputação de dívidas.
847.
Tal como a convenção modelo para evitar a dupla tributação sobre o rendimento e capital, a convenção
modelo para o imposto sucessório detém as disposições especiais que dizem respeito a:
a) Não-Descriminação
b) Procedimento Amigável
c) Troca de Informações
d) Agentes Diplomáticos e Consulares
e) Extensão Territorial
•
§.12 - Convenção sobre Assistência Mútua Administrativa em Matéria Fiscal - Conselho da Europa - OCDE Enquadramento de Referência
•
848.
No direito tributário internacional, existem normas que não respeitam a temática da incidência, mas sim a
eficiência das normas tributárias.
__________________________________________________________________________________________
849. Tais normas comportam duas modalidades: as que determinam a competência das autoridades
administrativas ou judiciais e as que definem a importância na ordem interna de actos públicos praticadas por
autoridades administrativas ou judiciais estrangeiras.
850.
Urge pois distinguir os actos de natureza procedimental, dos actos públicos que tem por objecto a
formalização da exigência tributária.
851.
Os actos da natureza procedimental contemplam ordens e notificações das autoridades administrativas
tendentes à prestação de informações, de modo a obter provas passíveis de apresentação em juízo.
852.
No tocante aos actos públicos é rejeitada a hipótese da execução coerciva no estrangeiro, através do
recurso às autoridades judiciais.
853.
Nos ordenamentos europeus, a tendência segue o sentido da hostilidade face à execução de pretensões
tributárias de Estados estrangeiros.
854.
Contudo, a posição doutrinária tende a ser de defesa da possibilidade de um Estado recorrer aos tribunais
de outro Estado para obter a execução de direitos tributários que a sua ordem jurídica lhe garante.
855.
Ao nível da troca de informações, desde 1928 com as propostas da sociedade das nações, posteriormente
revistas em 1943 e 1946, que há um movimento internacional visando a sua difusão.
856.
Os países membros da UE, ao nível da troca de informações então sujeitas a dois regimes: o consagrado
nas convenções conta a dupla tributação, que seguem o modelo da OCDE, e o consagrado no direito
comunitário, que goza de primado sobre os tratados internacionais.
857.
Nos termos das convenções sobre dupla tributação a troca de informação tem por características, a sua
obrigatoriedade, supletividade, ser provocada, ser secreta e especial.
858.
O carácter obrigatório decorre do facto da prestação de informações não ser uma mera faculdade mas sim
uma obrigação convencional.
__________________________________________________________________________________________
859. A troca de informação é supletiva, emerge do facto do caracter , pois este viu esgotado os seus meios
internos.
860.
A troca de informação é provocada, dado que há um cariz de dolicitação expressa das autoridades de
outro Estado contratante.
861.
O secretismo é dado pela clarificação confidencial que as autoridades atribuem aos elementos recolhidos.
862.
A especialidade advém do pedido de informação se reportar apenas a um caso específico.
863.
A troca de informação conhece três tipos de limites: a)limite em razão do imposto; b) limites em razão da
competência; c) limite em razão da matéria
864.
O limite em razão do imposto resulta do facto de a convenção restringir o tipo de imposto, sobre o qual
objectiva evitar a dupla tributação
865.
O limite em razão da competência deriva do facto de as partes contratantes não serem obrigadas a tomar
medidas administrativas contrárias a sua pratica.
866.
O limite em razão da matéria visa a salvaguarda das informações de cariz comercial, ou profissional, ou
informações cuja comunicação seja contrária à ordem publica .
867.
A revisão do modelo OCDE de 1977, reconfirmado em 1992 introduzia, ao nível da troca de
informações, sendo as suas principais alterações:
a) Alargou a troca de informação aos não-residentes de ambos os países.
b) Permite a troca de informações com o único objectivo de aplicar a legislação nacional e não
apenas para a aplicação da convenção
c) Prevê não só a figura da troca de informação a pedido, mas também a troca espontânea e a troca
automática.
868.
Ao nível da assistência e notificação e execução de tributárias estrangeiras, essa está prevista em algumas
disposições de alguns tratados.
__________________________________________________________________________________________
869. Os limites para prestar assistência, resultou do facto de o Estado requerente não ter esgotado, no seu
próprio território, todas os meios de cobrança, o crédito fiscal se afigurar compatível com uma convenção
celebrada entre Estados; envolver actos não permitidos pelo Estado requerido; de as informações envolverem
revelações comerciais ou profissionais.
§.13 - Convenção Multilateral Sobre Assistência Mútua Administrativa em Matéria Fiscal
870.
A convenção sobre assistência mútua administrativa em matéria fiscal constitui o facto dos trabalhos
conjuntos realizados pelo Conselho da Europa e a OCDE.
871.
Em 25 de Janeiro de 1988, a convenção foi aberta para assinatura dos Estados membros dos Conselho da
Europa e dos países membros da OCDE.
872.
A convenção visa fomentar a cooperação internacional, tendo em vista assegurar uma melhor aplicação
das legislações fiscais nacionais.
873.
Este instrumento prevê, todas as formas possíveis de cooperação administrativa entre os Estados em
matéria de determinação e cobrança dos impostos, com vista a combater a fraude e evasão fiscal.
874.
A cooperação administrativa referida inclui:
a) Troca de informações, incluindo verificações fiscais simultâneas e a participação em verificações
fiscais levadas a efeito no estrangeiro
b) Cobrança de créditos fiscais, incluindo as medidas cautelares.
c) A notificação de documentos.
875.
Ao nível das trocas de informação estas podem assumir as formas: a pedido, automática, espontânea,
verificações fiscais simultâneas, verificações fiscais no estrangeiro e informações triangulares.
876.
A troca de informações a pedido, decorreu de acção do Estado requerente, junto do Estado requerendo,
deste modo a este facultar-lhe todas as informações relativas a uma pessoa ou a uma transação determinada.
__________________________________________________________________________________________
877. A troca automática de informações ocorre quando nos casos previstos no acordo, as partes contratantes
procedem automaticamente à troca de informação
878.
A troca espontânea de informações dá-se nas seguintes circunstancias:
a) Quando uma parte contratante tem razões para presumir que há uma redução ou isenção anormal
de imposto na outra parte contratante.
b) Um contribuinte obtém uma redução ou uma isenção de impostos susceptível de gerar um
aumento de imposto na outra parte contratante.
c) As transacções comerciais entre um contribuinte de uma parte contratante, e um contribuinte de
outra parte contratante, são conduzidas de tal modo que daí pode resultar uma diminuição do
imposto numa das partes contratantes.
d) Uma parte contratante tem razões para presumir a existência de uma diminuição do imposto
resultante de transferências fictícias de lucros no seio de grupos de ............... .
e) No âmbito de um processo de troca de informação uma das partes pode encontrar elementos de
relevo para a outra parte contratante.
879.
As verificações fiscais simultâneas, acontecem quando a pedido de uma das partes contratantes
consultam-se com vista à determinação dos casos que devem ser objecto de fiscalização simultânea pelos
dois ou mais Estados.
880.
As verificações fiscais no estrangeiro, surgem na sequência de um pedido de autoridade competente do
requerente, tendo como destinatário a entidade competente do Estado requerido, no sentido de autorizarem a
presença de agente do Estado requerido no seu território.
881.
As fiscalizações triangulares dão-se quando a informação recolhida por uma das partes contratantes, no
de uma troca de informação com outra parte, podem ser relevantes para uma terceira parte. A transferencia de
informação para o terceiro Estado só é possível quando ha autorização de todas as partes contratantes.
__________________________________________________________________________________________
882. Nos termos da presente convenção é alargada a cooperação entre os Estados contratantes ao nível da
cobrança de créditos e das medidas cautelares.
883.
A assistência à cobrança de créditos fiscais decorre de um pedido do Estado requerente, para que o
Estado requerido proceda a cobrança dos seus créditos fiscais como se do Estado requerido se tratasse dos
seus próprios créditos.
884.
Se o credito fiscal reclamado pelo Estado requerente incidiu por um ser não residente, a convenção
aplicar-seá apenas se o crédito não foi possível de impugnação.
885.
O Estado requerente pode igualmente solicitar ao Estado requerido que tome medidas cautelares com
vista à cobrança de uma importância de imposto.
886.
As possibilidades de assistência previstas na convenção não limitam, nem serão limitadas pelas que
decorrem dos acordos internacionais celebrados ou que se venham a celebrar entre as partes contratantes.
887.
§.14 - Acordo Sobre Troca de Informações em Matéria Fiscal - OCDE Abril 2002
•
888.
O acordo tem como objectivo promover a cooperação internacional em matéria fiscal através da troca de
informações.
889.
O acordo surge no seguimento do Relatório OCDE de 1998, intitulado "Harmfull Tax Competition: An
Emergencing Global Issue".
890.
O acordo objectiva lutar contra as práticas fiscais prejudiciais.
891.
O presente acordo não constitui um instrumento vinculativo, mas contém dois modelos de acordos
bilaterais concebidos a luz dos compromissos pela OCDE e pelas jurisdições envolvidas.
892.
O acordo é apresentado sob duas formas: como instrumentos multilateral e como modelo de acordo ou
tratado bilateral.
893.
O instrumento multilateral não é um acordo "multilateral" no sentido clássico.
__________________________________________________________________________________________
894. Constituí antes a base de um conjunto integrado de acordos bilaterais.
895.
O acordo só entraria em vigor e só produzirá direitos e obrigações entre as partes que se tenham
mutuamente identificado nos respectivos instrumentos de ratificação, de aprovação ou de aceitação de que
haja sido feita entrega junto do depositário do acordo.
896.
Relativamente a cada artigo do acordo, foi redigido um comentário detalhado que visa ilustrar ou
interpretar as disposições em causa.
897.
A relevância do Comentário para a interpretação do acordo é redigida pelos princípios do direito
internacional.
898.
Tal como a convenção de Assistência Mutua Conselho da Europa/OCDE, o acordo prevê a troca de
informações a pedido e os controlos fiscais no estrangeiro.
899.
A autoridade requerida pode igualmente recusar em pedido, nos termos da convenção modelo para
impostos sobre rendimento e capital e Convenção de Assistência Mutua Conselho da Europa/OCDE
900.
Tal como os restantes modelos da Convenção, estes detém disposições especiais e finais nomeadamente:
a) Procedimento Amigável
b) Custos
c) Relação com outros acordos internacionais
d) Línguas
•
e)Funções do depositário da convenção
e) Entrada em vigor
f) Denuncia
__________________________________________________________________________________________
Secção IV
CONVENÇÃO relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correcção de lucros entre empresas
associadas
(90/436/CEE)
901.
A Convenção é aplicável sempre que, para efeitos de tributação, os lucros incluídos nos lucros de uma
empresa de um Estado Contratante sejam ou possam vir a ser incluídos igualmente nos lucros de uma
empresa de outro Estado Contratante.
902.
Para efeitos da aplicação da presente Convenção, qualquer estabelecimento estável de uma empresa de
um Estado Contratante situado noutro Estado Contratante é considerado como empresa do Estado onde se
encontra situado.
903.
A Convenção aplica-se aos impostos sobre o rendimento.
904.
A presente Convenção aplica-se quando:
a) Uma empresa de um Estado Contratante participe directa ou indirectamente na direcção, no controlo ou no
capital de uma empresa de outro Estado Contratante; ou que
b) As mesmas pessoas participem directa ou indirectamente na direcção, no controlo ou no capital de uma
empresa de um Estado Contratante e de uma empresa de outro Estado Contratante,
e, em ambos os casos, as duas empresas, nas suas relações comerciais ou financeiras, estiverem ligadas por
condições aceites ou impostas que difiram das que seriam estabelecidas entre empresas independentes, os
lucros que, se não existissem essas condições, teriam sido obtidos por uma das empresas mas não o foram
por causa dessas condições, podem ser incluídos nos lucros dessa empresa e, consequentemente, tributados.
905.
A presente Convenção aplica-se, igualmente, quando uma empresa de um Estado Contratante exercer a
sua actividade noutro Estado Contratante por meio de um estabelecimento estável aí situado, serão imputados
__________________________________________________________________________________________
a esse estabelecimento estável os lucros que ele obteria se fosse uma empresa distinta e separada que
exercesse as mesmas actividades ou actividades similares, nas mesmas condições ou em condições similares
e tratasse com absoluta independência com a empresa de que constitui estabelecimento estável.
906.
Sempre que um Estado Contratante pretenda corrigir os lucros de uma empresa em aplicação dos
princípios enunciados nesta Convenção, informará oportunamente a empresa da sua intenção e dar-lhe-á
oportunidade de informar a outra empresa, de forma a permitir que esta, por sua vez, informe o outro Estado
Contratante.
907.
Todavia, o Estado Contratante que prestar esta informação não deve ser impedido de proceder à
correcção prevista.
908.
Sempre que uma empresa considerar, em qualquer caso a que se aplique a presente Convenção, pode,
independentemente dos recursos previstos pelo direito interno dos Estados Contratantes em causa, submeter
o seu caso à apreciação da autoridade competente do Estado Contratante de que é residente ou no qual se
encontra situado o seu estabelecimento estável.
909.
Caso a reclamação lhe pareça justificada e se não estiver, por si só, em condições de lhe dar solução
satisfatória, a autoridade competente esforçar-se-á por resolver o caso por acordo amigável com a autoridade
competente de qualquer outro Estado Contratante interessado, a fim de eliminar a dupla tributação.
910.
O acordo amigável aplica-se independentemente dos prazos previstos pelo direito interno dos Estados
Contratantes interessados.
911.
Se as autoridades competentes interessadas não chegarem a acordo no sentido de eliminar a dupla
tributação num prazo de dois anos a contar da primeira data em que o caso tiver sido submetido à apreciação
de uma das autoridades competentes, constituirão uma Comissão consultiva que encarregarão de emitir
parecer sobre a forma de eliminar a dupla tributação em questão.
__________________________________________________________________________________________
912. As empresas podem utilizar as possibilidades de recurso previstas pelo direito interno dos Estados
Contratantes em causa; contudo, sempre que o caso tiver sido submetido a tribunal, o prazo de dois anos
indicado começa a correr a partir da data em que se tiver tornado definitiva a decisão tomada em última
instância no âmbito desses recursos internos.
913.
A Comissão consultiva referida emitirá o seu parecer no prazo de seis meses a contar da data em que a
questão lhe tiver sido submetida.
914.
As autoridades competentes podem tomar uma decisão que se afaste do parecer da Comissão consultiva.
915.
Se não chegarem a acordo a este respeito, terão de aceitar o parecer emitido.
916. As autoridades competentes podem acordar em publicar a decisão, sob reserva de acordo das empresas interessadas.
917. Para efeitos de aplicação da presente Convenção, considera-se eliminada a dupla tributação dos lucros:
a) Se os lucros estiverem incluídos no cálculo dos lucros sujeitos a tributação num único Estado; ou
b)Se do montante do imposto a que os lucros estiverem sujeitos num dos Estados for deduzido um montante igual ao do imposto
que lhes for aplicado no outro Estado.
Secção V
Directiva 2003/49/CE do Conselho
de 3 de Junho de 2003
relativa a um regime fiscal comum aplicável aos pagamentos de juros e royalties efectuados entre
sociedades associadas de Estados-Membros diferentes
__________________________________________________________________________________________
918. Num mercado único com as características de um mercado interno, as transacções entre sociedades de
Estados-Membros diferentes não deveriam estar sujeitas a condições fiscais menos favoráveis que as
condições que se aplicam às mesmas transacções quando efectuadas entre sociedades do mesmo EstadoMembro.
919.
É necessário assegurar que os pagamentos de juros e royalties sejam sujeitos a uma única tributação num
Estado-Membro.
920.
A abolição da tributação dos pagamentos de juros e royalties no Estado-Membro em que estes últimos
são gerados, quer a cobrança se efectue mediante retenção na fonte ou mediante liquidação, constitui a forma
mais adequada de eliminar as formalidades e os problemas acima referidos e de assegurar a igualdade de
tratamento fiscal entre transacções nacionais e transacções transfronteiras. É em especial necessário abolir
esses impostos no que se refere aos pagamentos efectuados entre sociedades associadas de Estados-Membros
diferentes, bem como entre estabelecimentos permanentes dessas sociedades.
921.
Este regime deve apenas aplicar-se ao eventual montante de juros ou royalties que teria sido acordado
entre o pagador e o beneficiário efectivo na ausência de uma relação especial.
922.
Convém, além disso, não privar os Estados-Membros da possibilidade de adoptarem medidas adequadas
para combater as fraudes ou os abusos.
923.
Os pagamentos de juros ou royalties gerados num Estado-Membro estão isentos de todos os impostos
incidentes sobre esses pagamentos no Estado em questão, quer mediante retenção na fonte quer mediante
liquidação, desde que o beneficiário efectivo dos juros ou royalties seja uma sociedade de outro EstadoMembro ou um estabelecimento permanente situado noutro Estado-Membro de uma sociedade de um
Estado-Membro.
__________________________________________________________________________________________
924. Um estabelecimento permanente só será considerado como pagador de juros ou royalties na medida em
que esses pagamentos representem para esse estabelecimento uma despesa dedutível para efeitos fiscais no
Estado-Membro em que estiver situado.
925.
Uma sociedade de um Estado-Membro só será considerada como beneficiário efectivo de juros ou
royalties se receber esses pagamentos por conta própria e não como intermediário, tal como representante,
administrador fiduciário ou signatário autorizado de terceiros.
926.
Um estabelecimento permanente será considerado como beneficiário efectivo de juros ou royalties:
a) Se o crédito, o direito ou a utilização de informações, relativamente aos quais se efectuam os pagamentos
de juros ou royalties, estiverem efectivamente relacionados com esse estabelecimento permanente; e
b) Se os pagamentos de juros ou royalties representarem rendimento colectável no Estado-Membro em que
está situado.
927.
O presente artigo não se aplica nos casos em que os juros ou royalties sejam pagos por um
estabelecimento permanente de uma sociedade de um Estado-Membro, situados num país terceiro, ou a esse
estabelecimento permanente e em que a actividade da sociedade seja total ou parcialmente exercida através
desse estabelecimento permanente.
928.
O Estado da fonte pode exigir que o preenchimento dos requisitos, à data do pagamento dos juros ou
royalties, através de um certificado.
929.
Se à data do pagamento não tiver sido comprovado o preenchimento dos requisitos estabelecidos no
presente artigo, o Estado-Membro terá a faculdade de exigir a cobrança do imposto na fonte.
930.
Se os requisitos para a isenção deixarem de ser preenchidos, a sociedade ou o estabelecimento
permanente destinatário deverão informar imediatamente a sociedade ou o estabelecimento permanente
pagador e, se o Estado fonte o exigir, a autoridade competente desse Estado.
__________________________________________________________________________________________
931. Se a sociedade ou o estabelecimento permanente pagador tiver retido na fonte o imposto abrangido pela
isenção, pode ser introduzido um pedido de reembolso desse imposto.
932.
O pedido de reembolso deve ser apresentado dentro do prazo estabelecido, o qual deve durar pelo menos
dois anos a contar da data de pagamento dos juros ou royalties.
933.
.O Estado da fonte deve reembolsar o imposto em excesso retido na fonte no prazo de um ano após a
devida recepção do pedido e das informações comprovativas que possa ter razoavelmente solicitado.
934.
Para efeitos da presente directiva, entende-se por:
a) "Juros": os rendimentos de créditos de qualquer natureza, garantidos ou não por hipoteca, e que confiram
ou não o direito à participação nos lucros do devedor, e em particular os rendimentos de títulos e de
obrigações que gozem ou não de garantia especial, incluindo os prémios e os lotes associados a esses títulos e
obrigações; as penalizações por mora não serão consideradas juros;
b) "Royalties": as remunerações de qualquer natureza recebidas em contrapartida da utilização, ou concessão
do direito de utilização, de direitos de autor sobre obras literárias, artísticas ou científicas, incluindo filmes
cinematográficos e suportes lógicos, patentes, marcas registadas, desenhos ou modelos, planos, fórmulas ou
processos secretos, ou em contrapartida de informações relativas à experiência adquirida no domínio
industrial, comercial ou científico; serão considerados royalties os pagamentos efectuados em contrapartida
da utilização ou da concessão do direito de utilização de equipamento industrial, comercial ou científico.
935.
O Estado da fonte não tem de assegurar o benefício da aplicação da presente directiva nos seguintes
casos:
a) Pagamentos equiparados a distribuições de lucros ou reembolsos de capital nos termos da legislação do
Estado da fonte;
b) Pagamentos de créditos que confiram o direito a participar nos lucros do devedor;
c) Pagamentos de créditos que habilitem o credor a trocar o seu direito aos juros pelo direito a participar nos
__________________________________________________________________________________________
lucros do devedor;
d) Pagamentos de créditos que não impliquem o reembolso do capital ou em que o reembolso seja devido
mais de 50 anos após a data de emissão.
936.
O Estado da fonte não tem de assegurar o benefício da aplicação da presente directiva quando, em
virtude de uma relação especial entre o pagador e o beneficiário efectivo dos juros ou royalties, ou entre
ambos e um terceiro, o montante em juros e royalties for superior ao montante que, na ausência de tal
relação.
Secção VI
Directiva 2003/48/CE do Conselho
de 3 de Junho de 2003
relativa à tributação dos rendimentos da poupança sob a forma de juros
§ 1. Considerações Gerais
937.
Os artigos 56.o a 60.o do Tratado garantem a livre circulação dos capitais.
938.
Os rendimentos da poupança sob a forma de juros gerados por créditos constituem rendimentos
tributáveis para os residentes de todos os Estados-Membros.
939.
Na ausência de uma coordenação dos regimes nacionais relativos à fiscalidade dos rendimentos da
poupança sob a forma de juros, nomeadamente no que diz respeito ao tratamento dos juros recebidos por não
residentes, é actualmente possível e frequente que os residentes dos Estados-Membros escapem a qualquer
forma de tributação no seu Estado-Membro de residência sobre os juros recebidos num outro EstadoMembro.
940.
A melhor forma de atingir o objectivo visado pela presente directiva é centrar a sua aplicação nos
pagamentos de juros efectuados ou atribuídos por operadores económicos estabelecidos nos Estados-
__________________________________________________________________________________________
Membros a ou em nome de beneficiários efectivos que sejam pessoas singulares residentes noutro EstadoMembro.
941.
O agente pagador é o operador económico que paga ou atribui o pagamento de juros em proveito
imediato do beneficiário efectivo.
942.
O Estado-Membro de residência fiscal do beneficiário efectivo deverá garantir a supressão de qualquer
dupla tributação dos juros eventualmente resultante da aplicação dessa retenção na fonte, em conformidade
com os procedimentos previstos na presente directiva.
943.
Para este efeito, deve conceder um crédito de imposto equivalente ao imposto retido até ao montante do
imposto devido no seu território e reembolsar qualquer montante cobrado em excesso ao beneficiário
efectivo.
944.
Todavia, pode, em vez de aplicar esse mecanismo de crédito de imposto, conceder um reembolso
imediato da retenção na fonte.
§ 2. Objectivos, Disposições e Conceitos
945.
A presente directiva tem por objectivo final permitir que os rendimentos da poupança sob a forma de
juros, pagos num Estado-Membro a beneficiários efectivos que sejam pessoas singulares com residência
fiscal num outro Estado-Membro, sejam sujeitos a uma tributação efectiva em conformidade com a
legislação deste último Estado-Membro.
946.
Entende-se por "beneficiário efectivo" qualquer pessoa singular que recebe um pagamento de juros ou
qualquer pessoa singular a quem é atribuído um pagamento de juros, a menos que faça prova de que os juros
não lhe foram pagos nem atribuídos em seu proveito.
__________________________________________________________________________________________
947. Cada Estado-Membro deve adoptar e garantir a aplicação, no seu território, dos procedimentos
necessários para permitir ao agente pagador identificar os beneficiários efectivos e o respectivo lugar de
residência.
948.
O agente pagador deve determinar a residência do beneficiário efectivo de acordo com normas mínimas
que variam em função da data de início das relações entre o agente pagador e o receptor do pagamento dos
juros.
949.
Sob algumas reservas, considera-se que a residência se situa no país em que o beneficiário efectivo tem o
seu domicílio permanente.
950.
Entende-se por "agente pagador" qualquer operador económico que pague juros ou atribua o pagamento
de juros em proveito imediato do beneficiário efectivo, independentemente de esse operador ser o devedor do
crédito que gera os juros ou o operador encarregado pelo devedor ou pelo beneficiário efectivo de pagar ou
atribuir o pagamento dos juros.
951.
Qualquer entidade estabelecida num Estado-Membro à qual sejam pagos juros ou assegurado o
pagamento de juros em proveito do beneficiário efectivo deve também ser considerada como agente pagador
na altura desse pagamento ou da atribuição desse pagamento.
952.
Entende-se por "pagamento de juros":
a) Os juros pagos ou creditados em conta referentes a créditos de qualquer natureza, com ou sem garantia
hipotecária e com direito ou não a participar nos lucros do devedor, nomeadamente os rendimentos da dívida
pública e de obrigações de empréstimos, incluindo prémios atinentes a esses títulos. As penalidades por mora
no pagamento não são consideradas como pagamento de juros;
b) Os juros vencidos ou capitalizados realizados na altura da cessão, do reembolso ou do resgate dos créditos
referidos na alínea a);
__________________________________________________________________________________________
c) Os rendimentos provenientes de pagamentos de juros, quer estes sejam efectuados directamente, quer por
intermédios.
§ 3. Fundamentos Gerais da Tributação da Poupança
953.
A aplicação de uma retenção na fonte pelo Estado-Membro do agente pagador não impede o Estado-
Membro de residência fiscal do beneficiário efectivo de tributar o rendimento em conformidade com o seu
direito interno, no respeito do Tratado.
954.
Os Estados-Membros que apliquem uma retenção na fonte devem conservar 25 % das suas receitas e
transferir 75 % dessas receitas para o Estado-Membro de residência do beneficiário efectivo dos juros.
955.
Os Estados-Membros que apliquem uma retenção na fonte devem tomar as medidas necessárias para
assegurar o regular funcionamento do sistema de repartição das receitas.
956.
Os Estados-Membros que apliquem a retenção na fonte em conformidade com o artigo 11.o devem
estabelecer um dos procedimentos seguintes, para que os beneficiários efectivos possam solicitar a não
aplicação dessa retenção:
a) Um procedimento que permita ao beneficiário efectivo autorizar expressamente o agente pagador a
comunicar informações, abrangendo essa autorização todos os juros pagos ao beneficiário efectivo por esse
agente pagador;
b) Um procedimento que garanta que a retenção na fonte não será aplicada quando o beneficiário efectivo
apresentar ao seu agente pagador um atEstado de residência emitido em seu nome pela autoridade
competente do seu Estado-Membro de residência fiscal.
__________________________________________________________________________________________
957. O Estado-Membro de residência fiscal do beneficiário efectivo deve garantir a eliminação de qualquer
dupla tributação eventualmente resultante da aplicação da retenção na fonte.
958.
Caso os juros recebidos por um beneficiário efectivo tenham sido objecto de uma retenção na fonte no
Estado-Membro do agente pagador, o Estado-Membro de residência fiscal do beneficiário efectivo deverá
conceder-lhe um crédito de imposto igual ao montante da retenção na fonte em conformidade com o seu
direito interno. No caso de o montante desta exceder o montante do imposto devido em conformidade com o
seu direito interno, o Estado-Membro de residência fiscal deverá reembolsar ao beneficiário efectivo o
montante da retenção na fonte pago em excesso.
959.
O Estado-Membro de residência fiscal do beneficiário efectivo pode substituir o mecanismo de crédito de
imposto por um reembolso imediato da retenção na fonte.
960.
A presente directiva não impede os Estados-Membros de aplicarem outras retenções na fonte, em
conformidade com as respectivas legislações nacionais ou convenções relativas à dupla tributação.
Secção VII
Tributação de Certos Rendimentos Auferidos Por Não Residentes num Estado Membro Diferente da Sua
Residência
(Recomendação da Comissão de 21 de Dezembro de 1993)
961.
A livre circulação das pessoas é um dos objectivos fundamentais da Comunidade, consagrado nos artigos
3º, 48º, 49º, 52º e 53º do Tratado de Roma, bem como um elemento essencial do mercado interno, que o
Tratado define como « um espaço sem fronteiras internas no qual a livre circulação das mercadorias, das
pessoas, dos serviços e dos capitais é assegurada de acordo com as disposições do presente Tratado ».
962.
A livre circulação constitui um direito fundamental dos trabalhadores e das suas famílias.
__________________________________________________________________________________________
963. A livre circulação é ainda dificultada por disposições fiscais cuja aplicação implica, em muitos casos, que
as pessoas que utilizam esta liberdade de circulação para exercerem a sua actividade num Estado-membro
diferente daquele em que residem, estejam neste sujeitas ao imposto sobre o rendimento em condições menos
favoráveis do que as aplicadas aos residentes deste mesmo Estado.
964.
Assiste-se, assim, hoje em dia a frequentes situações de tratamento discriminatório que afectam milhares
de pessoas, sendo desta situação testemunha as numerosas queixas que a Comissão recebe, bem como as
petições dirigidas ao Parlamento Europeu.
965.
O problema abrange as seguintes categorias de pessoas:
- trabalhadores fronteiriços,
- outros trabalhadores assalariados,
- beneficiários de pensões e de outras remunerações previstas a título de um emprego anterior,
- pessoas que exercem uma profissão liberal ou uma outra actividade de carácter independente, incluindo os
artistas de espectáculo e os desportistas,
- pessoas que exercem actividades agrícolas e silvícolas,
- pessoas que exercem actividades industriais e comerciais.
966.
Estas pessoas são, em princípio, tributadas no país em que exercem a sua actividade. Neste caso, a
maioria dos Estados-membros aplica a estas pessoas um regime de tributação diferente do aplicado aos
residentes, a saber, o regime dito dos não residentes.
967.
. Este regime implica, regra geral, que apenas são tributados os rendimentos cuja origem se situe no país
da actividade, não se prevendo a atribuição dos benefícios fiscais concedidos aos residentes em virtude da
sua situação familiar, nem as diferentes deduções de que estes beneficiam, partindo-se do princípio que tais
benefícios deveriam ser concedidos pelo país da residência
__________________________________________________________________________________________
968. Uma excepção a esta regra é o tratamento fiscal dos rendimentos de certos trabalhadores fronteiriços, na
medida em que os Estados-membros tenham estabelecido, mediante acordos bilaterais, que estes rendimentos
são tributados no país da residência destes trabalhadores.
969.
A Comissão apresentou em 1979 uma proposta de directiva relativa à harmonização das disposições
respeitantes à tributação dos rendimentos no âmbito da livre circulação dos trabalhadores no interior da
Comunidade.
970.
A Comissão retirou em 1992 a proposta de directiva de 1979, considerando ser agora oportuno tomar
novas iniciativas com vista a incentivar os Estados-membros a eliminar, das suas legislações, as disposições
discriminatórias relativas à tributação dos não residentes e a adaptar as suas legislações.
971.
No que respeita à jurisprudência, é de referir que o Tribunal proferiu um acórdão nesta matéria em 26 de
Janeiro de 1993 (processo C-112/91 - Werner contra Finanzamt Aachen).
972.
O Tribunal deliberou que « o disposto no artigo 52º do Tratado CEE não obsta a que um Estado-membro
tribute mais pesadamente os seus nacionais que exercem a sua actividade profissional no seu território e que
têm a sua residência num Estado-membro diferente ». Contudo, o Tribunal não se pronunciou neste acórdão
sobre a possibilidade de um Estado-membro adoptar a mesma atitude em relação aos nacionais de outros
Estados-membros. Entretanto, foi submetido ao Tribunal um novo processo de decisão a título prejudicial
(processo C-279/93 - Finanzamt Koeln-Altstadt contra Roland Schumaekers), que tem por objecto a questão
de saber se a aplicação do regime fiscal dos não residentes a um nacional de um outro Estado-membro é
compatível com o direito comunitário.
973.
Neste contexto revela-se útil colocar em evidência os elementos fundamentais da recomendação, a saber:
- o seu âmbito de aplicação abrange os rendimentos do conjunto das pessoas que exercem uma profissão por
conta de outrem, bem como as pensões e os rendimentos de outras actividades económicas. Em relação à
proposta de 1979, esta nova proposta estende-se às profissões independentes e às actividades agrícolas,
__________________________________________________________________________________________
silvícolas, industriais e comerciais, relativamente às quais as modalidades de tributação dos rendimentos são
objecto de petições e de queixas cada vez mais numerosas.
- no que diz respeito aos rendimentos dos trabalhadors fronteiriços, é respeitada a repartição dos direitos de
tributação dos não residentes entre o Estado da actividade e o Estado da residência, tal como estabelecida por
convenções destinadas a evitar a dupla tributação concluídas entre os Estados-membros. Deste modo, estes
trabalhadores podem ser tributados quer no Estado em que trabalham quer naquele em que residem,
- são definidas com maior precisão as regras a seguir para garantir que o Estado da actividade aplique uma
tributação não discriminatória aos não residentes, sempre que estes se encontram numa situação comparável
à dos seus próprios residentes. Considera-se existir uma situação comparável sempre que o rendimento
auferido no Estado da actividade constitui pelo menos 75 % do rendimento total tributável do não residente,
- o Estado-membro da residência salvaguarda a possibilidade de não conceder aos contribuintes
determinados benefícios ou certas deduções caso estes já lhe tenham sido concedidos pelo Estado da
actividade. Com efeito, o objectivo consiste em garantir às pessoas abrangidas pela recomendação um
tratamento não discriminatório e não um tratamento mais favorável do que o aplicado aos outros
contribuintes.
Secção VIII
RECOMENDAÇÃO DA COMISSÃO
de 7 de Dezembro de 1994
sobre a transmissão das pequenas e médias empresas
974.
A Comissão procedeu a uma análise e verificou que vários milhares de empresas, por ano, são obrigadas
a cessar as respectivas actividades devido a dificuldades intransponíveis, inerentes à sua transmissão; que
__________________________________________________________________________________________
estas liquidações têm repercussões negativas sobre o tecido económico das empresas, bem como sobre os
seus credores e trabalhadores;.
975.
Considerando que esta perda de emprego e de riqueza económica é tanto mais lamentável quanto não
decorre de forças do mercado, mas sim de uma insuficiente preparação da sucessão, bem como da
inadequação de certas áreas da legislação dos Estados-membros, nomeadamente em matéria de direito das
sociedades, direito sucessório e direito fiscal;.
976.
Um certo número de alterações do direito dos Estados-membros permitiria fazer crescer
consideravelmente o número de empresas transmitidas com êxito.
977.
Os Estados-membros são convidados a tomar as medidas necessárias para facilitar a transmissão das
pequenas e médias empresas, com vista a assegurar a sobrevivência das mesmas e a manutenção dos postos
de trabalho que lhes estão ligados.
978.
Convém tornar possível uma preparação adequada da transmissão, proporcionando aos empresários os
instrumentos adequados.
979.
Convém assegurar a continuidade das sociedades de pessoas e das empresas em nome individual, em caso
de falecimento, respectivamente, de um dos sócios ou do empresário.
980.
Convém assegurar a sobrevivência das empresas através de um tratamento fiscal adequado da sucessão e
da doação.
981. Convém encorajar os empresários a encararem, em vida, a transmissão a
terceiros, quando essa transmissão não puder fazer-se no âmbito familiar.
__________________________________________________________________________________________
Secção IX
RECOMENDAÇÃO DA COMISSÃO de 25 de Maio de 1994 relativa ao regime
fiscal que incide sobre as pequenas e médias empresas
982.
As empresas em nome individual e as sociedades de pessoas constituem uma parte significativa do
universo das pequenas e médias empresas cujo papel no processo de criação de emprego foi em diversas
ocasiões sublinhado em diferentes comunicações da Comissão.
983.
O regime fiscal que incide sobre as empresas em nome individual e sobre as sociedades de pessoas
geralmente sujeitas ao imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, constitui, dada a progressividade
desse imposto em especial face ao imposto sobre o rendimento das sociedades, um entrave ao
desenvolvimento da capacidade de auto-financiamento dessas empresas e, num quadro económico em que o
acesso ao financiamento externo tende a contrair-se, limita consequentemente a sua capacidade de
investimento;.
984.
A actual estrutura das taxas do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares e do imposto sobre o
rendimento das sociedades constitui uma fonte de distorção da concorrência entre empresas consoante a sua
forma jurídica, em detrimento das empresas em nome individual e das sociedades de pessoas;.
985.
É desejável tender para uma maior neutralidade fiscal pelo menos no que diz respeito às implicações dos
regimes de tributação sobre os lucros reinvestidos das empresas e, por conseguinte, sobre a sua capacidade de
auto-financiamento.
__________________________________________________________________________________________
986. A constituição da empresa em nome individual ou da sociedade de pessoas sob a forma de sociedade de
capitais é susceptível de constituir uma resposta, apesar da sua incidência sobre os outros domínios que não
fiscais para o empresário e para a empresa, ao problema do nível das receitas fiscais decorrentes dos lucros
não distribuídos dessas empresas;
987.
É, portanto, necessário que uma operação desse tipo se possa realizar sem custos fiscais significativos.
Secção X
Regime Fiscal Aplicável às Fusões, Cisões, Entradas de Activos e Permutas de Acções Entre Sociedades de
Estados Membros Diferentes
§ 1. Preâmbulo
988.
As fusões, as cisões, as entradas de activos e as permutas de acções entre sociedades de Estados-membros
diferentes podem ser necessárias para criar, na Comunidade, condições análogas às de um mercado interno e
assegurar deste modo a realização e o bom funcionamento do mercado comum; que essas operações não
devem ser entravadas por restrições, desvantagens ou distorções especiais resultantes das disposições fiscais
dos Estados-membros; que importa, por conseguinte, instaurar, para essas operações, regras fiscais neutras
relativamente à concorrência, a fim de permitir que as empresas se adaptem às exigências do mercado
comum, aumentem a sua produtividade e reforcem a sua posição concorrencial no plano internacional;
989.
O regime fiscal comum deve evitar a tributação das fusões, cisões, entradas de activos e permutas de
acções, salvaguardando os interesses financeiros do Estado da sociedade contribuidora ou adquirida;
990.
O regime de adiamento, até à sua realização efectiva, da tributação das mais-valias relativas aos bens
transferidos, aplicado aos bens que estejam afectos a esse estabelecimento estável, permite evitar a tributação
das mais-valias correspondentes, garantindo ao mesmo tempo a sua tributação posterior pelo Estado da
sociedade contribuidora, no momento da sua realização;
__________________________________________________________________________________________
991. Era igualmente necessário definir o regime fiscal a aplicar a certas provisões, reservas ou prejuízos da
sociedade contribuidora e resolver os problemas fiscais que se colocam quando uma das duas sociedades
detém uma participação no capital da outra;
992.
A atribuição, aos sócios da sociedade contribuidora, de títulos da sociedade beneficiária ou adquirente
não deve, por si só, originar qualquer tributação desses sócios;
993.
§ 2. Disposições Gerais
994.
«Fusão»: a operação pela qual:
- uma ou mais sociedades transferem, na sequência e por ocasião da sua dissolução sem liquidação, o
conjunto do activo e do passivo que integra o seu património para outra sociedade já existente, mediante
atribuição aos respectivos sócios de títulos representativos do capital social da outra sociedade, e,
eventualmente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10 % do valor nominal ou, na ausência de valor
nominal, do valor contabilístico desses títulos,
- duas ou mais sociedades transferem, na sequência e por ocasião da sua dissolução sem liquidação, o
conjunto do activo e do passivo que integra o seu património para uma sociedade que constituam, mediante a
atribuição aos respectivos sócios de títulos representativos do capital social da sociedade nova, e,
eventualmente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10 % do valor nominal ou, na ausência de valor
nominal, do valor contabilístico desses títulos,
- uma sociedade transfere, na sequência e por ocasião da sua dissolução sem liquidação, o conjunto do activo
e do passivo que integra o seu património para a sociedade detentora da totalidade dos títulos representativos
do seu capital social;
995.
«Cisão»: a operação pela qual uma sociedade transfere, na sequência e por ocasião da sua dissolução sem
liquidação, o conjunto do activo e do passivo que integra o seu património para duas ou mais sociedades já
existentes ou novas, mediante a atribuição aos seus sócios, de acordo com uma regra de proporcionalidade,
__________________________________________________________________________________________
de títulos representativos do capital social das sociedades beneficiárias da entrada, e, eventualmente, de uma
quantia em dinheiro não superior a 10 % do valor nominal ou, na ausência de valor nominal, do valor
contabilístico desses títulos;
996.
«Entrada de activos»: a operação pela qual uma sociedade transfere, sem que seja dissolvida, o conjunto
ou um ou mais ramos da sua actividade para outra sociedade, mediante entrega de títulos representativos do
capital social da sociedade beneficiária da entrada;
997.
«Permuta de acções»: a operação pela qual uma sociedade adquire uma participação no capital social de
outra sociedade, que tem por efeito conferir-lhe a maioria dos direitos de voto desta sociedade, mediante a
atribuição aos sócios da outra sociedade, em troca dos seus títulos, de títulos representativos do capital social
da primeira sociedade, e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10 % do valor nominal
ou, na ausência de valor nominal, do valor contabilístico dos títulos entregues em troca;
998.
«Sociedade contribuidora»: a sociedade que transfere o activo e passivo que integram o seu património
ou que entrega o conjunto ou um ou mais ramos da sua actividade;
999.
«Sociedade beneficiária»: a sociedade que recebe o activo e passivo que integram o património da
sociedade contribuidora ou o conjunto ou um ou mais ramos de actividade desta sociedade;
1000. «Sociedade adquirida»: a sociedade na qual outra sociedade adquire uma participação mediante permuta
de títulos;
1001. «Sociedade adquirente»: a sociedade que adquire uma participação mediante permuta de títulos;
1002. «Ramo de actividade»: conjunto de elementos do activo e do passivo de um departamento de uma
sociedade, que constituem, do ponto de vista organizacional, uma exploração autónoma, ou seja, um
conjunto capaz de funcionar pelos seus próprios meios.
§ 3. Regras Aplicáveis à Fusão e Permutas de Acções
__________________________________________________________________________________________
1003. A fusão ou a cisão não implicam qualquer tributação das mais-valias determinadas pela diferença entre o
valor real dos elementos do activo e do passivo transferidos e o respectivo valor fiscal.
1004. «Valor fiscal»: o valor que teria sido fixado para o cálculo de um ganho ou de uma perda a considerar
para efeitos de determinação da matéria colectável de um imposto sobre o rendimento, sobre os lucros ou
sobre as mais-valias da sociedade contribuidora, se estes elementos do activo e do passivo tivessem sido
vendidos no momento da fusão ou da cisão, mas independentemente destas operações;
1005. «Elementos do activo e do passivo transferidos»: os elementos do activo e do passivo da sociedade
contribuidora que, em consequência da fusão ou da cisão, sejam efectivamente afectos ao estabelecimento
estável da sociedade beneficiária situado no Estado-membro da sociedade contribuidora e concorram para a
formação dos resultados a tomar em consideração para a determinação da matéria colectável dos impostos.
§ 4. Regras Aplicáveis às Entradas de Activos
1006. As entradas de activos seguem a regra geral das fusões, aquisições e permutas de acções.
§ 5. Caso Especial de Transferência do Estabelecimento Estável
1007. Sempre que dos bens transferidos por ocasião de uma fusão, de uma cisão ou de uma entrada de activos
faça parte um estabelecimento estável da sociedade contribuidora situado num Estado-membro diverso do
desta sociedade, este último Estado renunciará a qualquer direito de tributar o estabelecimento estável.
1008. Todavia, o Estado da sociedade contribuidora pode reintegrar nos lucros tributáveis desta os prejuízos
anteriores do estabelecimento estável que tenham eventualmente sido deduzidos dos lucros tributáveis da
sociedade neste Estado, e que não tenham sido compensados.
1009. O Estado em que se situa o estabelecimento estável e o Estado da sociedade beneficiária aplicarão a tal
entrada de activos as disposições desta directiva, como se o primeiro Estado fosse o da sociedade
contribuidora.
__________________________________________________________________________________________
1010. Sempre que o Estado-membro da sociedade contribuidora aplique um regime de tributação do lucro
mundial, esse Estado terá direito a tributar os lucros ou as mais-valias do estabelecimento estável verificados
por ocasião da fusão, da cisão ou da entrada de activos, desde que autorize a dedução do imposto que, na
falta das disposições da presente directiva, incidiria sobre tais lucros ou mais-valias no Estado em que está
situado o estabelecimento estável e admita aquela dedução do mesmo modo e pelo mesmo montante que teria
aplicado se o imposto tivesse efectivamente sido liquidado e pago.
Secção XI
Regime Fiscal Comum Aplicável ás Sociedades Mães e Filhas e Sociedades Afiliadas de Estados Membros
Diferentes
Directiva Nº 90/435/CEE do Conselho
§ 1. Preâmbulo
1011. Os agrupamentos de sociedades de Estados-membros diferentes podem ser necessários para criar, na
Comunidade, condições análogas às de um mercado interno e para garantir assim o estabelecimento e o bom
funcionamento do mercado comum.
1012. Importa, por conseguinte, instaurar, para esses agrupamentos, regras fiscais neutras relativamente à
concorrência, a fim de permitir que as empresas se adaptem às exigências do mercado comum, aumentem a
sua produtividade e reforcem a sua posição concorrencial no plano internacional.
1013. Os agrupamentos em questão podem levar à criação de grupos de sociedades-maes e afiliadas.
1014. Para garantir a neutralidade fiscal, torna-se necessário isentar de retenção na fonte, excepto em alguns
casos especiais, os lucros que uma sociedade afiliada distribui à sua sociedade-mãe.
__________________________________________________________________________________________
1015. Os Estados-membros aplicarão a presente directiva:
- à distribuição dos lucros obtidos por sociedades desse Estado e provenientes das suas afiliadas de outros
Estados-membros,
- à distribuição dos lucros efectuada por sociedades desse Estado a sociedades de outros Estados-membros,
de que aquelas sejam afiliadas.
1016. É reconhecida a qualidade de sociedade-mae, pelo menos, a qualquer sociedade de um Estado-membro
que detenha no capital de uma sociedade de outro Estado-membro, que preencha as mesmas condições, uma
participação mínima de 25 %.
1017. Os Estados-membros têm a faculdade:
- de, por via de acordo bilateral, substituir o critério de participação no capital pelo de detenção de direitos de
voto,
- de não aplicar a presente directiva às suas sociedades que não conservem, por um período ininterrupto de
pelo menos dois anos, uma participação que dê direito à qualidade de sociedade-mae, ou às sociedades em
que uma sociedade de outro Estado-membro não conserve essa participação durante um período ininterrupto
de pelo menos dois anos.
1018. Sempre que uma sociedade-mae receba, na qualidade de sócia da sociedade sua afiliada, lucros
distribuídos de outra forma que não seja por ocasião da liquidação desta última, o Estado da sociedade-mae:
- ou se abstém de tributar esses lucros,
- ou os tributa, autorizando esta sociedade a deduzir do montante do imposto a fracção do imposto da afiliada
correspondente a tais lucros e, se for caso disso, o montante da retenção na fonte efectuada pelo Estado-membro da residência afiliada nos termos das disposições derrogatórias do artigo 5°, dentro do limite do
montante do imposto nacional correspondente.
__________________________________________________________________________________________
1019. Todos os Estados-membros conservam a faculdade de prever que os encargos respeitantes à participação
e as menos-valias resultantes da distribuição dos lucros da sociedade afiliada não sejam dedutíveis do lucro
tributável da sociedade-mae. Se, nesse caso, as despesas de gestão relativas à participação forem fixadas de
modo forfetário, o montante forfetário não pode exceder 5 % dos lucros distribuídos pela sociedade afiliada.
1020. Os lucros distribuídos por uma sociedade afiliada à sua sociedade-mae são, pelo menos quando esta
detém uma participação mínima de 25 % no capital da afiliada, isentos de retenção na fonte.
1021. A expressão «retenção na fonte», utilizada na presente directiva não abrange o pagamento antecipado ou
prévio (pagamento por conta) do imposto sobre as sociedades ao Estado-membro em que está situada a
afiliada, efectuado em ligação com a distribuição de lucros à sociedade-mae.
1022. A presente directiva não afecta a aplicação de disposições nacionais ou convencionais destinadas a
suprimir ou atenuar a dupla tributação económica dos dividendos, em especial as relativas ao pagamento de
créditos de imposto aos beneficiários de dividendos.
Secção XII
CONCLUSÕES DO CONSELHO ECOFIN de 1 de Dezembro de 1997 em matéria de política fiscal
1023. O Conselho sentiu a necessidade de uma acção coordenada a nível europeu para lutar contra a
concorrência prejudicial em matéria fiscal, a fim de contribuir para a realização de determinados objectivos,
como sejam reduzir as distorções ainda existentes no mercado único, evitar perdas demasiado importantes de
receitas fiscais ou orientar as estruturas fiscais num sentido mais favorável ao emprego.
1024. No intuito de adoptar uma abordagem global, foram evidenciadas designadamente três áreas: a
fiscalidade das empresas, a fiscalidade dos rendimentos da poupança e a problemática da retenção na fonte
aplicada aos pagamentos transfronteiras de juros e de direitos entre empresas.
__________________________________________________________________________________________
1025. O presente código de conduta, que abrange o domínio da fiscalidade das empresas, visa as medidas que
tenham ou sejam susceptíveis de ter uma incidência sensível na localização das actividades económicas na
Comunidade.
1026. Devem considerar-se como potencialmente prejudiciais e, portanto, abrangidas pelo presente código, as
medidas fiscais que prevejam um nível de tributação efectivo, incluindo a taxa zero, significativamente
inferior ao normalmente aplicado no Estado-membro em causa.
1027. Na avaliação do carácter prejudicial dessas medidas, deverá nomeadamente ter-se em conta:
a) Se as vantagens são concedidas exclusivamente a não residentes ou para transacções realizadas com não
residentes; ou
b) Se as vantagens são totalmente isoladas da economia interna, sem incidência na base fiscal nacional; ou
c) Se as vantagens são concedidas mesmo que não exista qualquer actividade económica real nem qualquer
presença económica substancial no Estado-membro que proporciona essas vantagens fiscais; ou
d) Se o método de determinação dos lucros resultantes das actividades internas de um grupo multinacional se
afasta dos princípios geralmente aceites a nível internacional, nomeadamente das regras aprovadas pela
Organização de Cooperação e Desenvolvimento Económico (OCDE); ou
e) Se as medidas fiscais carecem de transparência, nomeadamente quando as disposições legais sejam
aplicadas de forma menos rigorosa e não transparente a nível administrativo.
1028. Os Estados-membros comprometem-se a não introduzir novas medidas fiscais prejudiciais na acepção do
presente código.
1029. Os Estados-membros comprometem-se a reanalisar as disposições existentes e as práticas em vigor com
base nos princípios subjacentes ao código.
__________________________________________________________________________________________
1030. Os Estados-membros alterarão, quando necessário, essas disposições e práticas, com o objectivo de
eliminar o mais rapidamente possível quaisquer medidas prejudiciais, tendo em conta os debates havidos no
Conselho na sequência do processo de avaliação.
1031. De acordo com os princípios da transparência e da abertura, os Estados-membros informar-se-ão
mutuamente das medidas fiscais, em vigor ou projectadas, susceptíveis de serem abrangidas pelo âmbito de
aplicação do código.
1032. Os Estados-membros poderão solicitar o debate de medidas fiscais de outros Estados-membros
susceptíveis de serem abrangidas pelo código e a formulação de observações sobre as mesmas.
1033. O Conselho constata que parte das medidas fiscais abrangidas pelo código é susceptível de cair dentro do
âmbito de aplicação do disposto nos artigos 92º a 94º do Tratado sobre auxílios estatais.
1034. Os Estados-membros deverão cooperar plenamente na luta contra a evasão e a fraude fiscais,
nomeadamente no âmbito do intercâmbio de informações entre os Estados-membros, nos termos das
respectivas legislações nacionais.
Secção XIII
Comunicação da Comissão sobre a aplicação das regras relativas aos auxílios estatais às medidas
que respeitam à fiscalidade directa das empresas
§ 1. Introdução
1035. Na sequência de um amplo debate sobre a necessidade de uma acção coordenada a nível comunitário para
lutar contra a concorrência prejudicial em matéria fiscal, o Conselho de Ministros da Economia e Finanças
(Ecofin) de 1 de Dezembro de 1997 adoptou uma série de conclusões e manifestou o seu acordo quanto a
uma resolução relativa a um código de conduta no domínio da fiscalidade das empresas.
__________________________________________________________________________________________
1036. O código de conduta aumentará a transparência no domínio fiscal graças a um sistema de informação
mútua entre os Estados-membros e de avaliação das medidas fiscais susceptíveis de serem abrangidas pelo
seu âmbito de aplicação.
1037. As disposições do Tratado em matéria de auxílios estatais com o seu mecanismo próprio contribuirão
igualmente, por seu lado, para a consecução do objectivo de luta contra a concorrência prejudicial em matéria
fiscal.
1038. O compromisso da Comissão relativo aos auxílios estatais de carácter fiscal insere-se no objectivo mais
amplo de clarificar e de reforçar a aplicação das regras em matéria de auxílios estatais, a fim de reduzir as
distorções da concorrência no mercado único.
1039. A criação da União Económica e Monetária e os esforços de consolidação dos orçamentos nacionais que
a mesma implica irão exigir um controlo ainda mais rigoroso dos auxílios estatais sob todas as suas formas.
§ 2. Meios de Acção Comunitários Para Evitar Efeitos dos Auxílios Estatais
1040. O Tratado confere à Comunidade os meios de acção destinados a eliminar os diferentes tipos de
distorções que impedem o funcionamento adequado do mercado comum.
1041. O Tratado previu, por um lado, a possibilidade de harmonizar as disposições fiscais dos Estadosmembros, com base no artigo 100º (directivas do Conselho adoptadas por unanimidade).
1042. Algumas disparidades entre as disposições gerais vigentes nos Estados-membros ou por eles previstas
podem falsear a concorrência e provocar distorções que devem ser eliminadas, com base nos artigos 101º e
102º (consulta dos Estados-membros em causa pela Comissão; se necessário, directivas do Conselho
adoptadas por maioria qualificada).
1043. As distorções da concorrência que resultam dos auxílios estatais estão submetidas a um regime de
autorização prévia da Comissão, sujeito a controlo dos tribunais comunitários.
__________________________________________________________________________________________
1044. A Comissão examina a compatibilidade dos auxílios não em função da sua forma, mas sim dos seus
efeitos, e pode decidir que o Estado-membro em causa altere ou suprima os auxílios cuja incompatibilidade
com o mercado comum tenha sido verificada.
1045. Para a aplicação das regras comunitárias em matéria de auxílios estatais é irrelevante o carácter fiscal de
um auxílio, uma vez que o artigo 92º se aplica aos auxílios «independentemente da forma que assumam».
1046. Para que uma medida seja qualificada como auxílio nos termos do artigo 92º, tem de preencher
cumulativamente os critérios que se especificam a seguir.
1047. A medida deve conferir aos seus beneficiários uma vantagem que diminua os encargos que normalmente
oneram os seus orçamentos.
1048. A vantagem deve ser concedida pelo Estado ou através de recursos estatais.
1049. A medida em causa deve afectar a concorrência e as trocas comerciais entre os Estados-membros.
1050. A medida deve ser específica ou selectiva, no sentido de favorecer «certas empresas ou certas
produções».
1051. Não constituem auxílios estatais:
- as medidas de pura técnica fiscal (por exemplo, fixação das taxas de tributação, regras de depreciação e
amortização e regras em matéria de reporte de prejuízos; disposições destinadas a evitar a dupla tributação ou
a evasão fiscal),
- as medidas que têm um objectivo de política económica geral, reduzindo a carga fiscal que onera certos
custos de produção (por exemplo, investigação e desenvolvimento, ambiente, formação e emprego).
1052. Deve estabelecer-se uma distinção entre, por um lado, os objectivos atribuídos a um determinado sistema
fiscal e que lhe são externos - nomeadamente objectivos sociais ou regionais - e, por outro, os objectivos
inerentes ao próprio sistema fiscal.
__________________________________________________________________________________________
1053. A razão de ser do sistema fiscal é cobrar receitas destinadas a financiar as despesas do Estado.
1054. Certas excepções às regras fiscais são, pelo contrário, difíceis de justificar pela lógica do sistema fiscal.
1055. Disposições específicas que não incluam um elemento discricionário e que permitam, por exemplo, a
fixação do imposto numa base fixa (por exemplo, nos sectores da agricultura ou da pesca) podem justificar se
pela natureza e pela economia do sistema.
§ 3. Mercado Comum Vs Auxílios Estatais
1056. A qualificação enquanto medida fiscal prejudicial a título do código de conduta no domínio da fiscalidade
das empresas não afecta a eventual qualificação da medida como auxílio estatal.
1057. A compatibilidade dos auxílios fiscais com o mercado comum deverá ser examinada tendo em conta,
nomeadamente, os efeitos destes auxílios que a aplicação do código de conduta colocará em evidência.
1058. É preciso que esses auxílios estabeleçam regras suficientemente transparentes para que seja possível
quantificar o benefício recebido.
1059. Na maioria dos casos, contudo, as disposições relativas a reduções fiscais têm carácter contínuo.
1060. Tais medidas constituem «auxílios ao funcionamento», que são em princípio proibidos.
1061. Actualmente a Comissão só os autoriza de forma excepcional e sob certas condições.
1062.
No sector da construção naval e em relação a certos auxílios a favor da protecção do ambiente, bem como em determinadas
regiões, desde que sejam, devidamente justificados e o seu nível seja proporcional às desvantagens que pretendem compensar.
1063.
Os auxílios devem, regra geral, ser degressivos e limitados no tempo.
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Secção XIV
Tributação Indirecta – Conceitos Básicos
1064. A expressão “tributação do consumo” ou tributação indirecta, abrange uma vasta gama de tributos, cujo
definição é difícil incluir numa só expressão.
1065. A tributação indirecta está divida em dois grupos: impostos especiais sobre o consumo e impostos gerais
de consumo.
1066. Os impostos especiais sobre o consumem incidem sobre certas despesas dos consumidores.
1067. Os impostos gerais são desenhados para atingir a generalidade das despesas de consumo e não este ou
aquele bem ou serviço em particular.
1068. Contudo, nenhum imposto, mesmo sendo geral não é tão geral que incida sobre todo o tipo de despesa.
1069. Um primeiro grupo de despesas excluídas dos impostos gerais, são aquelas cuja carga administrativa,
dificilmente as façam enquadrar no conceito de despesa geral.
1070. Um outro grupo que por norma não se incluí do conceito de despesa geral, são os bens primários, como
sejam as despesas de saúde e educação.
1071. Um critério formal parece conseguir traçar uma fronteira entre os impostos especiais sobre o consumo e o
imposto geral do consumo.
1072. Nos impostos especiais, a base de incidência é definida de forma directa, através da indicação dos bens
que tributa.
1073. De forma inversa, nos impostos gerais, a base de incidência é definida de modo residual, com indicação
dos bens sobre os quais o imposto não incide.
Secção XV
Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA)
Uma Visão Global
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§ 1. Introdução
1074. A designação IVA, Imposto Sobre o Valor Acrescentado, pode esclarecer mal as características sobre o
imposto que se trata.
1075. O IVA é um imposto que nasceu como produto da evolução dos métodos de tributação cumulativos.
1076. De modo a evitar os efeitos nefastos da tributação em cascata introduz-se um sistema de suspensão de
imposto para os bens consumidos no ciclo produtivo.
1077. Este sistema de crédito de imposto constitui a base de todo o sistema de tributação do IVA.
1078. Assim e a justo título o IVA funciona com um método de cálculo da dívida fiscal a que se atribui o nome
de método subtractivo indirecto, método de crédito de imposto ou método das facturas.
1079. Em termos de metáfora, poderá dizer-se que o IVA era um imposto cumulativo, mas que com o
mecanismo de crédito de imposto, o deixou do ser. Daí deriva a terminologia errada na sua designação.
1080. O encargo fiscal repercute-se assim, pelos vários intervenientes do processo produtivo.
1081. Por isso se designa por sistema de pagamentos fraccionados.
1082. O IVA é considerado o imposto que melhor passa ao teste da neutralidade.
1083. O IVA não introduz distorções na organização da produção, pois é neutro face ao grau de integração das
indústrias.
1084. Daqui se concluí que um IVA aplicável até um determinado estádio de produção é equivalente a um
imposto monofásico sobre esse mesmo estádio de produção e de idêntica taxa.
1085. Um IVA aplicável a todos os estádios de produção é equivalente a um imposto sobre o comércio a retalho
com a mesma taxa.
1086. Contudo a neutralidade do IVA tem limitações que decorrem das isenções ao imposto.
1087. As isenções do IVA, podem ser isenções simples ou isenções completas.
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1088. Na isenção simples o operador não pode nem que liquidar imposto sobre as suas vendas, nada deve à
Fazenda Pública, mas não tem direito a deduzir o imposto que lhe foi facturado. O operador isento está fora
do sistema do IVA.
1089. Nas isenções completas o operador não liquida imposto sobras as suas vendas, mas pode reclamar à
Fazenda o IVA que lhe foi facturado nas suas compras.
1090. De modo a evitar o efeito das isenções simples existem duas soluções; a regra do pro rata e a regra da
afectação real.
1091. O regra do pro rata ou da percentagem de dedução estabelece que o direito á dedução dos operadores
mistos fica limitado à fracção das operações tributárias no valor total das operações efectuadas no período.
1092. Na regra da afectação real existe separação contabilística do sector onde se efectuam as operações isentas
e negando-se o direito à dedução nas suas componentes.
1093. Atribui-se ao IVA a vantagem de uma menor evasão fiscal.
1094. Tal decorre do facto de existir uma fiscalização mútua entre sujeitos passivos, posicionados em diferentes
estágios do aparelho produtivo.
§2. Coordenação Fiscal Internacional e o IVA
1095. As diferenças entre estruturas, bases de incidência e taxas de imposto podem originar distorções fiscais
que afectam a eficiência e a equidade dos sistemas fiscais.
1096. A equidade fiscal internacional significa associa-se à distribuição das receitas fiscais que se quer justa.
1097. A eficiência internacional significa uma afectação dos recursos económicos
1098. A coordenação fiscal internacional (ou interjurisdicional) visa diminuir os efeitos de distorção provocada
pela existência de diferentes sistemas fiscais.
1099. A harmonização, por seu turno, visa erradicar de todo esses efeitos de distorção e uniformizar à escala
supra-nacional os sistemas fiscais.
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1100. Ao nível da tributação indirecta a localização da tributação pode conhecer duas variantes: tributação na
origem e a tributação no destino.
1101. Na tributação segundo o pais de origem a competência para tributar as transacções internacionais é
atribuída ao país de origem das mercadorias, abstendo-se o país de destino das mesmas de agravar a sua
tributação.
1102. Na tributação segundo o país de destino os Estados acordam a solução oposta.
1103. Em termos de obtenção de receitas a tributação segundo o principio da origem ou do destino tem
consequências diversas.
1104. O principio da origem, só em teoria pode funcionar como solução universal.
1105. Em termos prácticos, só poderá funcionar em espaços económicos integrados e que mantenham o
principio de tributação no destino com o Resto do Mundo.
1106. Daqui se conclui que a tributação segundo a origem, dispensa controlos de fronteira, enquanto a
tributação segundo o destino, pelo contrário as exige.
1107. Nestes termos, o principio da origem é uma solução fiscal superior para os objectivos de integração
económica.
1108. Contudo, o princípio da origem para funcionar eficazmente, carece de condições que estão longe de
estarem integralmente cumpridas, mormente em sede de harmonização fiscal.
1109. Derivado das regras do antigo GATT, hoje Organização Mundial do Comércio o princípio geral da
tributação internacional é a tributação no destino.
1110. Com a criação de um Mercado Comum, a Comunidade necessitava de ultrapassar o problema conceptual
das fronteiras fiscais, pelo que segue o princípio de origem restrito.
1111. Tais postulados foram acolhidos no Tratado CE artigos 90º e 91º.
1112. No caso do IVA, o que é apregoado a aplicação na sua plenitude do princípio de destino..
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1113. O ajustamento fiscal do imposto dá-se com a concessão da isenção do imposto a montante.
1114. Pela inversa o facto gerador do imposto à importação é a entrada das mercadorias do país impostador.
1115. Significa isto que a mercadoria em trânsito goza de um sistema suspensivo de imposto, o que corresponde
a uma solução mais comunitarizada.
1116. Contudo, o sistema de suspensão de IVA só se pode aplicar às importações feitas por sujeitos passivos de
IVA.
1117. O mecanismo recolhido pelo Mercado Comum, ao nível da tributação indirecta, não foi seguramente o
mais eficiente, mas será talvez o mais equitativo.
1118. A tributação segundo a origem carecia de perfeita harmonização de taxas entre Estados o que não se
verifica.
1119. Por outro lado, a tributação segundo a origem gera problemas de equidade de distribuição da receita.
1120. A tributação na origem beneficia os países exportadores em detrimento dos importadores.
1121. Deste modo, defende-se que numa transição da tributação do destino para a origem seja criado um
mecanismo de compensação para os Estados financeiramente mais débeis.
§ 3. Harmonização Fiscal e o IVA
1122. A harmonização fiscal não é um fim em si mesmo, mas um meio de tornar operacional o Mercado
Comum.
1123. Em termos de Tratado os processos de harmonização fiscal, mormente nas transacções é estatuída pelos
artigos 94º a 93º.
1124. Apesar das dificuldades, foi possível a convergência dos Estados, com a eliminação da tributação
cumulativa, através de um imposto de transacções neutro (IVA).
1125. Em 5 de Abril de 1960 por decisão da Comissão foi constituído um Comité fiscal e financeiro presidido
pelo economista alemão Fritz Neumark, que ficou conhecido como Comité Neumark.
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1126. A análise técnica do Comité Neumark encarou seja a tributação na origem seja a tributação no destino.
1127. O IVA, porém, não era uma técnica fiscal desconhecida dos países europeus.
1128. Tudo se conjugava para que os esforços da Comissão fossem coroados de êxito,
§. 4. O Primeiro Sistema Comum de IVA – A 1º e a 2º Directiva do Conselho Sobre IVA
1129. O sucesso materializou-se em 1967 com a publicação de duas directivas do Conselho em 11 de Abril,
conhecidas por 1ª e 2ª Directiva do IVA.
1130. O fundamento em termos de Tratado da implantação destas directivas são os artigos 92º e 93º que
estabelecem as normas de harmonização para os impostos sobre o volume de megócios.
1131. A 1ª Directiva, com apenas seis artigos, limita-se a estabelecer a obrigatoriedade da adopção do IVA e
descreves as linhas mestras deste imposto.
1132. A 2º Directiva contém os princípios fundamentais a que deveria obedecer um sistema comum de IVA.
1133. A Directiva já detém as normas relativas à base de incidência real e pessoal do IVA comunitário.
1134. A 2ª Directiva já define a prestação de serviços como categoria residual sujeita a tributação, mas deixa
algum espaço para descricionaridade ao Estados Membros.
1135. O primeiro sistema comum de IVA definido pelas duas primeiras directivas não atinge as taxas de
imposto, deixadas à livre fixação dos legisladores nacionais.
1136. O primeiro sistema comum de IVA tem pois como característica:
a) Em matéria de isenções nas transacções internas é deixado ao critério exclusivo do legislador
nacional.
b) Incluindo, em princípio sobre todos os estádios de produção, o sistema comum é compatível com
a exclusão, por parte dos Estados com o estádio retalhista.
c) Os serviços são uma base de incidência selectiva.
d) Os Estados podem estabelecer regimes especiais para pequenas empresas e para a agricultura.
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e) Em matéria de taxas é dada total liberdade ao legislador.
1137. O primeiro sistema comum de IVA sofreu na sua implantação de várias derrogações que se espressaram
nas 3ª, 4ª e 5ª Directivas, nomeadamente por causa da Itália e Bélgica.
1138. A 6ª Directiva veio implantar o segundo sistema de IVA, cujos traços gerais se mantém até à actualidade.
Secção XVI
SEXTA DIRECTIVA DO CONSELHO
de 17 de Maio de 1977
relativa à harmonização das legislações dos Estados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de
negócios - sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado : matéria colectável uniforme
( 77/388/CEE )
1139. Todos os Estados-membros adoptaram um sistema de imposto sobre o valor acrescentado , em
conformidade com a Primeira e a Segunda Directivas do Conselho , de 11 de Abril de 1967 , relativas à
harmonização das legislações dos Estados-membros respeitantes aos impostos sobre o volume de negócios
1140. É conveniente prosseguir a liberalização efectiva da circulação das pessoas , dos bens , dos serviços , dos
capitais e a integração das economias nacionais ;
1141. A noção de sujeito passivo deve ser precisada , de modo a permitir aos Estados-membros , com o fim de
garantir uma maior neutralidade do imposto , abranger as pessoas que realizem operações ocasionais ;
1142. A noção de operação tributável suscitou algumas dificuldades , designadamente no que diz respeito às
operações equiparadas a operações tributáveis , e que se revelou necessário precisar tais noções ;
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1143. A determinação do lugar das operações tributáveis provocou conflitos de competência entre os Estadosmembros
1144. As noções de facto gerador e de exigibilidade do imposto devem ser harmonizadas
1145. A matéria colectável deve ser objecto de harmonização
1146. É conveniente estabelecer uma lista comum de isenções
1147. As obrigações dos devedores do imposto devem , tanto quanto possível , ser harmonizadas de forma a
assegurar as garantias necessárias a uma cobrança equivalente do imposto em todos os Estados-membros ;
1148. É conveniente harmonizar os diversos regimes especiais existentes
1149. Estão sujeitas ao imposto sobre o valor acrescentado :
a) As entregas de bens e as prestações de serviços , efectuadas a título oneroso , no território do país , por um
sujeito passivo agindo nessa qualidade ;
b) As importações de bens .
1150. O « território do país » corresponde ao âmbito de aplicação do Tratado que institui a Comunidade
Económica Europeia , tal como é definido , relativamente a cada Estado-membro
1151. « Sujeito passivo » entende-se qualquer pessoa que exerça , de modo independente , em qualquer lugar ,
uma das actividades económicas referidas, independentemente do fim ou do resultado dessa actividade .
1152. As actividades económicas referidas são todas as actividades de produção , de comercialização ou de
prestação de serviços , incluindo as actividades extractivas , agrícolas e as das profissões liberais ou
equiparadas
1153. Os Estados-membros podem também considerar sujeito passivo qualquer pessoa que realize , a título
ocasional , uma operação relacionada com as actividades referidas
1154. « De modo independente », exclui da tributação os assalariados e outras pessoas , na medida em que se
encontrem vinculados à entidade patronal por um contrato de trabalho ou por qualquer outra relação jurídica
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que estabeleça vínculos de subordinação no que diz respeito às condições de trabalho e de remuneração e à
responsabilidade da entidade patronal
1155. Os Estados-membros podem considerar como um único sujeito passivo as pessoas estabelecidas no
território do país que , embora juridicamente independentes , se encontrem estreitamente vinculadas entre si
nos planos financeiro , económico e de organização .
1156. Os Estados , as colectividades territoriais e outros organismos de direito público não serão considerados
sujeitos passivos relativamente às actividades ou operações que exerçam na qualidade de autoridades
públicas , mesmo quando em conexão com essas mesmas actividades ou operações cobrem direitos , taxas ,
quotizações ou remunerações .
1157. « Entrega de um bem » entende-se a transferência do poder de dispor de um bem corpóreo , como
proprietário .
1158. A energia eléctrica , o gás , o calor , o frio e similares consideram-se bens corpóreos .
1159. « Prestação de serviços » entende-se qualquer prestação que não constitua uma entrega de bens.
1160. Essa prestação pode , designadamente , consistir :
- na cessão de um bem incorpóreo representado ou não por um título ;
- na obrigação de não fazer ou de tolerar um acto ou uma situação ;
- na execução de um serviço prestado em consequência de acto de Administração Pública ou em seu nome ou
por força de lei .
1161. São equiparadas a prestações de serviços efectuadas a título oneroso :
a ) A utilização de bens afectos à empresa para uso privado do sujeito passivo ou do seu pessoal ou , em geral
, para fins estranhos à própria empresa , sempre que , relativamente a esses bens , tenha havido dedução total
ou parcial do imposto sobre o valor acrescentado ;
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b ) As prestações de serviços a título gratuito efectuadas pelo sujeito passivo , para seu uso privado ou do seu
pessoal ou , em geral , para fins estranhos à própria empresa .
1162. « Importação de um bem » entende-se a entrada desse bem no território do país
1163. « Lugar de entrega de um bem » entende-se
1164. a ) Se o bem for expedido ou transportado pelo fornecedor , pelo adquirente , ou por um terceiro - o lugar
onde se encontra o bem no momento em que se inicia a expedição ou o transporte com destino ao adquirente
.
1165. b ) Se o bem não for expedido nem transportado - o lugar onde se encontra o bem no momento da entrega
1166. « Lugar da prestação de serviços » entende-se o lugar onde o prestador dos mesmos tenha a sede da sua
actividade económica ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços são prestados ou , na falta
de sede ou de estabelecimento estável , o lugar do seu domicílio ou da sua residência habitual .
1167. Por lugar das prestações de serviços a seguir referidas , efectuadas a destinatários estabelecidos fora da
Comunidade ou a sujeitos passivos estabelecidos na Comunidade , mas fora do país do prestador , entende-se
o lugar onde o destinatário tenha a sede da sua actividade económica ou um estabelecimento estável para o
qual o serviço tenha sido prestado ou , na falta de sede ou de estabelecimento estável , o lugar do seu
domicílio ou da sua residência habitual :
- cessões e concessões de direitos de autor , de patentes , de licenças , de marcas industriais e comerciais e de
outros direitos similares ;
- prestações de serviços de publicidade ;
- prestações de serviços de consultores , engenheiros , gabinetes de estudo , advogados , peritos contabilistas
e demais prestações similares e , bem assim , o tratamento de dados e o fornecimento de informações ;
- obrigações de não exercer , total ou parcialmente , uma actividade profissional ;
- operações bancárias , financeiras e de seguros , incluindo as de resseguro , com excepção do aluguer de
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cofres-fortes ;
- colocação de pessoal à disposição ;
- prestações de serviços efectuadas por intermediários que actuam em nome e por conta de outrem.
1168. A fim de evitar casos de dupla tributação , de não tributação ou de distorções de concorrência , os
Estados-membros podem considerar , no que diz respeito às prestações de serviços, bem como às locações de
bens móveis corpóreos :
a ) O lugar das prestações de serviços , que , se situa no território do país , como se estivesse situado fora da
Comunidade , sempre que a utilização e a exploração efectivas se realizem fora da Comunidade ;
b ) O lugar das prestações de serviços que , se situa fora da Comunidade , como se estivesse situado no
território do país , sempre que a utilização e a exploração efectivas se realizem no território do país .
1169. Por facto gerador do imposto entende-se o facto mediante o qual são preenchidas as condições legais
necessárias à exigibilidade do imposto.
1170. Por exigibilidade do imposto entende-se o direito que o fisco pode fazer valer , nos termos da lei , a partir
de um determinado momento , face ao devedor , relativamente ao pagamento do imposto , ainda que o
pagamento possa ser diferido.
1171. O facto gerador do imposto ocorre , e o imposto é exigível , no momento em que se efectuam a entrega
do bem ou a prestação de serviços.
1172. No território do país, a matéria colectável é constituída :
a ) No caso de entregas de bens e de prestações de serviços, por tudo o que constitui a contrapartida que o
fornecedor ou o prEstador recebeu ou deve receber em relação a essas operações , do adquirente , do
destinatário ou de um terceiro , incluindo as subvenções directamente relacionadas com o preço de tais
operações ;
b ) Pelo preço de compra dos bens ou de bens similares , ou , na falta de preço de compra , pelo preço de
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custo , determinados no momento em que tais operações se efectuam ;
c ) Pelo montante das despesas suportadas pelo sujeito passivo na execução da prestação de serviços ;
1173. « Valor normal » de um serviço tudo aquilo que o destinatário do mesmo , no estádio de comercialização
em que a operação se realiza , teria de pagar a um prestador independente , no território do país , no momento
em que a operação se realiza , em condições de livre concorrência , para obter esse mesmo serviço .
1174. A matéria colectável inclui :
a ) Os impostos , direitos aduaneiros , taxas e demais encargos , com excepção do próprio imposto sobre o
valor acrescentado ;
b ) As despesas acessórias , tais como despesas de Comissão , embalagem , transporte e seguro , exigidas
pelo fornecedor ao adquirente ou ao destinatário . Os Estados-membros podem considerar como despesas
acessórias as que sejam objecto de convenção separada .
1175. Na importação de bens a matéria colectável é constituída :
a ) Pelo preço pago ou a pagar pelo importador ;
b ) Pelo valor normal , se não houver preço ou se o preço pago ou a pagar não constituir a única contrapartida
do bem importado .
1176. « Valor normal » na importação de um bem todo o montante que o importador , no estádio de
comercialização em que a importação se efectua , teria de pagar a um fornecedor independente do país de
origem do bem , no momento em que o imposto é exigível , em condições de livre concorrência , para obter
esse mesmo bem .
1177. Em caso de anulação , rescisão , resolução , não pagamento total ou parcial ou redução do preço , depois
de efectuada a operação , a matéria colectável é reduzida em conformidade , nas condições fixadas pelos
Estados-membros .
1178. A taxa aplicável às operações tributáveis é a taxa em vigor no momento em que o facto gerador ocorre .
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1179. As isenções no território do país podem ser de dois tipos:
A ) Isenções em beneficio de certas actividades de interesse geral
B ) Outras isenções
1180. As isenções em beneficio de certas actividades de interesse geral são:
a ) As prestações de serviços e as entregas de bens acessórias das referidas prestações efectuadas pelos
serviços públicos postais , com excepção dos transportes de passageiros e das telecomunicações ;
b ) A hospitalização e a assistência médica , e bem assim as operações com elas estreitamente conexas ,
asseguradas por organismos de direito público ou , em condições sociais análogas às que vigoram para estes
últimos , por estabelecimentos hospitalares , centros de assistência médica e de diagnóstico e outros
estabelecimentos da mesma natureza devidamente reconhecidos ;
c ) As prestações de serviços de assistência efectuadas no âmbito do exercício das actividades médicas e
paramédicas , tal como são definidas pelo Estado-membro em causa ;
d ) As entregas de órgãos , sangue e leite humanos ;
e ) As prestações de serviços efectuadas no âmbito da sua actividade pelos mecânicos dentistas , e bem assim
o fornecimento de próteses dentárias efectuado pelos dentistas e mecânicos dentistas ;
f ) As prestações de serviços efectuadas por agrupamentos autónomos de pessoas que exercem uma
actividade isenta , ou relativamente à qual não tenham a qualidade de sujeito passivo , tendo em vista prestar
aos seus membros os serviços directamente necessários ao exercício dessa actividade , quando os referidos
agrupamentos se limitem a exigir dos seus membros o reembolso exacto da parte que lhes corresponde nas
despesas comuns , se tal isenção não for susceptível de provocar distorções de concorrência ;
g ) As prestações de serviços e as entregas de bens estreitamente conexas com a assistência social e com a
segurança social , incluindo as realizadas por centros de terceira idade , por organismos de direito público ou
por outros organismos reconhecidos de carácter social pelo Estado-membro em causa ;
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h ) As prestações de serviços e as entregas de bens estreitamente conexas com a protecção da infância e da
juventude , efectuadas por organismos de direito público ou por outros organismos reconhecidos de carácter
social pelo Estado-membro em causa ;
i ) A educação da infância e da juventude , o ensino escolar ou universitário , a formação ou a reciclagem
profissional , e bem assim as prestações de serviços e as entregas de bens com elas estreitamente conexas ,
efectuadas por organismos de direito público prosseguindo o mesmo fim e por outros organismos que o
Estado-membro em causa considere prosseguirem fins análogos ;
j ) As lições dadas , a título pessoal , por docentes , relativas ao ensino escolar ou universitário ;
k ) A colocação de pessoal à disposição , por instituições religiosas ou filosóficas ) e para fins de assistência
espiritual ;
l ) As prestações de serviços , e bem assim as entregas de bens com elas estreitamente conexas , fornecidas
por organismos sem fins lucrativos , que prossigam objectivos de natureza política , sindical , religiosa ,
patriótica , filosófica , filantrópica ou cívica , aos respectivos membros no interesse colectivo , mediante uma
quotização fixada nos estatutos , se tal isenção não for susceptível de provocar distorções de concorrência ;
m ) Certas prestações de serviços estreitamente conexas com a prática do desporto ou da educação física ,
efectuadas por organismos sem fins lucrativos a pessoas que praticam o desporto ou a educação física ;
n ) Certas prestações de serviços culturais , e bem assim as entregas de bens com elas estreitamente conexas ,
efectuadas por organismos de direito público ou por outros organismos culturais reconhecidos pelo Estadomembro em causa ;
o ) As prestações de serviços e as entregas de bens efectuadas por organismos cujas actividades se encontrem
isentas, por ocasião de manifestações destinadas à angariação de fundos e organizadas em seu benefício
exclusivo , se tal isenção não for susceptível de provocar distorções de concorrência . Os Estados-membros
podem introduzir as restrições necessárias , designadamente limitando o número de manifestações ou o
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montante das receitas que conferem direito à isenção ;
p ) O transporte de doentes ou de feridos em veículos especialmente equipados para o efeito , efectuado por
organismos devidamente autorizados ;
q ) As actividades dos organismos públicos de radiotelevisão que não tenham carácter comercial .
1181. As outras isenções contemplam:
a ) As operações de seguro e de resseguro , incluindo as prestações de serviços relacionadas com essas
operações efectuadas por correctores e intermediários de seguros ;
b ) A locação de bens imóveis.
1182. Sem prejuízo de outras disposições comunitárias , os Estados-membros isentarão , nas condições por eles
fixadas com o fim de assegurar a aplicação correcta e simples das isenções a seguir enunciadas e de evitar
qualquer possível fraude , evasão e abuso :
a ) As importações definitivas de bens cuja entrega pelos sujeitos passivos esteja , em qualquer caso , isenta
no território do país ;
b ) As importações de bens que sejam objecto de uma declaração de colocação sob um regime de trânsito ;
c ) As importações de bens que sejam objecto de uma declaração de colocação sob um regime aduaneiro de
admissão temporária e que beneficiem , nessa qualidade , de isenção de direitos aduaneiros ou que pudessem
dela beneficiar se fossem importados de um país terceiro ;
d ) As importações definitivas de bens que beneficiem de franquia aduaneira que não seja a prevista na pauta
aduaneira comum ou que pudessem dela beneficiar se fossem importados de um país terceiro . Todavia , os
Estados-membros podem não conceder a isenção se a sua concessão for susceptível de afectar gravemente as
condições de concorrência no mercado interno ;
e ) A reimportação de bens no Estado em que foram exportados , por parte de quem os exportou , e que
beneficiem de franquia aduaneira ou que pudessem dela beneficiar se fossem importados de um país terceiro
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;
f ) A reimportação de bens móveis corpóreos , por parte de quem os exportou ou por um terceiro por sua
conta , quando os referidos bens tenham sido objecto , noutro Estado-membro , de laboração que tenha sido
tributada sem direito a dedução ou a reembolso ;
g ) As importações de bens :
- efectuadas no âmbito das relações diplomáticas e consulares , que beneficiem de franquia aduaneira ou que
pudessem dela beneficiar se fossem importados de um país terceiro ;
- efectuadas por organizações internacionais reconhecidas como tais pelas autoridades públicas do país de
acolhimento , e bem assim pelos membros dessas organizações , nos limites e nas condições fixadas nas
convenções internacionais que instituíram as referidas organizações ou nos acordos de sede ;
- efectuadas nos Estados-membros que são partes no Tratado do Atlântico Norte pelas forças armadas dos
outros Estados que são partes no referido Tratado , para uso dessas forças armadas ou dos elementos civis
que as acompanham , ou para o aprovisionamento das suas messes ou cantinas , quando as referidas forças se
encontrem afectas ao esforço comum de defesa ;
h ) As importações , nos portos , efectuadas por empresas de pesca marítima , dos produtos da pesca não
transformados ou que tenham sido objecto de operações destinadas à sua preservação para fins da respectiva
comercialização , mas que ainda não tenham sido objecto de qualquer entrega ;
i ) As prestações de serviços conexas com a importação de bens e cujo valor se encontre incluído na matéria
colectável.
j ) As importações de ouro efectuadas pelos bancos centrais .
1183. Isenções das operações de exportação , das operações equiparadas e dos transportes internacionais
1184. Isenções especiais relacionadas com o tráfego internacional de bens
__________________________________________________________________________________________
1185. Os devedores do imposto sobre o valor acrescentado são:
1 . No regime interno :
a ) Pelos sujeitos passivos que efectuem operações tributáveis, realizadas por um sujeito passivo estabelecido
no estrangeiro . Quando a operação tributável for efectuada por um sujeito passivo estabelecido no
estrangeiro , os Estados-membros podem adoptar disposições nos termos das quais o imposto é devido por
outra pessoa . Podem , nomeadamente , ser designados para o efeito um representante fiscal ou o destinatário
da operação tributável . Os Estados-membros podem igualmente prever que uma pessoa diferente do sujeito
passivo seja solidariamente responsável pelo pagamento do imposto ;
b ) Pelos destinatários dos serviços, efectuados por um sujeito passivo estabelecido no estrangeiro ; todavia ,
os Estados-membros podem prever que o prestador dos serviços seja solidariamente responsável pelo
pagamento do imposto ;
c ) Por todas as pessoas que mencionem o imposto sobre o valor acrescentado numa factura ou em qualquer
outro documento que a substitua ;
2 . Na importação : pela(s) pessoa(s) designada(s) ou reconhecida(s) pelo Estado-membro de importação .
1186. Existem regimes especiais de IVA para:
a) Pequenas empresas;
b) Regime Comum forfetário para produtores agrícolas
c) Regime especial das agências de viagens
Secção XVII
Impostos Especiais Sobre o Consumo – Conceitos Gerais
1187. É muito vasto o tipo de despesas que são abrangidas pelos impostos especais de consumo.
__________________________________________________________________________________________
1188. A utilização da expressão “impostos específicos sobre o consumo” decorre da terminologia traduzida do
Tratado de Roma e dos actos comunitários subsequentes nos quais essa tributação era assim reconhecida.
1189. Teremos para efeitos do presente trabalho que os “impostos sobre consumos específicos” se designam
tributos selectivos que incidem sobre bens materiais e sobre os quais existe um programa de harmonização
proposto pela Comissão.
1190. O objectivo deste tipo de tributação é a obtenção de receita fiscal.
1191. O objectivo fiscal primário é obtido através da tributação de bens com algumas características
específicas.
1192. A primeira característica é de incidirem em bens de largo consumo.
1193. É necessário que os bens tributados sejam bens de procura pouco elástica.
1194. Dado o carácter social do imposto, os bens sobre os quais incide a tributação não devem de ser bens
essenciais.
1195. Podem haver motivos extra-fiscais subsidiários à implantação deste tipo de tributação, a saber:
a) Redução do Consumo
b) Progressividade no imposto
c) Adaptação ao benefício
1196. A redução do consumo obtém-se através do aumento do preço do bem, que implica, por norma a redução
da sua procura.
1197. O problema da prossecução deste objectivo para-fiscal é que alguns dos bens têm uma procura inelástica,
pelo que o objectivo não é atingido (ex. tabaco e bebidas alcoólicas).
1198. A progressividade derivaria do facto desta tributação ser selectiva e poder servir para tributar os
designados bens de luxo.
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1199. Contudo, tal contraria a características anunciada dos bens sobre os quais incide terem um carácter geral.
1200. Em rigor, o progressividade não é uma predominante na tributação de consumos específicos.
1201. Porém, não deve de descurar-se a tributação selectiva de certas despesas para a progressividade global do
sistema.
1202. Os impostos especiais sobre o consumo podem encontrar a sua justificação no princípio do benefício.
1203. Nestes termos, a tributação de certas categorias de bens seria utilizada para pôr a cargo dos utentes de
certos serviços públicos o respectivo custo.
1204. Assim, estes impostos seriam como que sucedâneos de preços que não se podem, ou não se querem
cobrar directamente aos utentes.
1205. A incidência deste tipo de impostos foca-se nos designados “bens tradicionais”.
1206. Este grupo de bens tradicionais é composto por tabaco, bebidas alcoólicas e óleos minerais.
1207. Este grupo de produtos, regra geral, cumpre as características mencionadas; procura inelástica, largo
consumo e não essenciais.
1208. Candidatos à tributação especial poderão sair do grupo; café, chá, açúcar e bebidas não alcoólicas como
os refrigerantes.
1209. Ao contrário dos impostos gerais sobre o consumo, os impostos especiais não podem ser apenas uma taxa
ad valorem.
1210. A taxa dos impostos especiais é frequentemente uma taxa específica, ou uma taxa mista, com uma
componente específica e uma componente ad valorem.
1211. Uma taxa diz-se específica quando exprime o encargo fiscal por uma dada unidade de produto.
1212. Uma taxa diz-se ad valorem quando o encargo é expresso em percentagem do valor do produto.
1213. Os impostos de taxa especifica tendem a ser afectados pela inflação, salvo correcção periódica da taxa.
1214. Os impostos com taxa ad valorem vêem a respectiva receita acompanhar o ritmo da inflação.
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1215. Os impostos de taxa mista visam corrigir os efeitos da taxa específica.
1216. Os impostos especiais sobre o consumo são de fácil administração e controlo.
Secção XVIII
O Sistema Comunitário dos Impostos Especiais Sobre o Consumo
§.1 Introdução
1217. Os impostos especiais sobre o consumo são impostos tradicionais sobre o consumo, que incidem, regra
geral, sobre os bens de consumo, tais como produtos do tabaco, bebidas alcoólicas e óleos minerais.
1218. Os impostos especiais sobre o consumo constituiem uma relevante fonte de receitas para os Estados
Membros.
1219. Antes do mercado comum, os bens sujeitos a este tipo de imposto podiam ser mantidos num entreposto
fiscal e transferido entre entrepostos de diferentes Estados Membros com suspensão de impostos, sendo os
controlos fronteiriços utilizados para fiscalizar esta circulação.
1220. Este sistema facilitava a aplicação do principio do pagamento do imposto no Estado Membro de
consumo.
1221. No Livro Branco de 1985 relativo à realização do mercado interno, a Comissão concluiu que havia a
necessidade de adoptar taxas de impostos especiais sobre o consumo totalmente harmonizadas.
1222. No debate que se seguiu o Conselho e a Comissão concluíram que não era necessária uma completa
harmonização das taxas para a criação do mercado interno.
1223. Nestes termos, em 1989 a Comissão apresentou propostas alteradas, destinadas a proporcionar aos
Estados Membros um maior grau de flexibilidade, especialmente através da substituição de taxas fixas por
um sistema de taxas mínimas, de intervalos e de taxas objectivo.
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1224. O resultado destas negociações consistiu unicamente na introdução de um sistema de taxas mínimas que
sob reserva de certas derrogações acordadas os Estados Membros são a cumprir.
1225. Ao decidir adoptar um sistema de taxas mínimas, o Conselho estava convicto que pela acção do Mercado
Comum haveria uma aproximação das taxas.
1226. Em 1 de Janeiro de 1993, procedeu-se à introdução de um sistema de impostos especiais sobre o
consumo, que é uma das realizações do Mercado Comum.
1227. Para além das taxas mínimas, este sistema prevê estruturas harmonizadas de cobrança de impostos, bem
como regras comuns para a detenção e circulação de bens sujeitos a impostos especiais sobre o consumo.
1228. Estas regras encontram se estabelecidas num conjunto de directivas adoptadas no decorrer do ano de
1992.
1229. As diversas directivas respeitantes à aproximação das taxas prevêem que o Conselho examine, numa base
bianual, as taxas do imposto nelas estabelecidas.
1230. As decisões sobre este tema carecem de deliberação por unanimidade.
§ 2. Funcionamento do Mercado Interno
1231. O funcionamento do Mercado Interno, com a tributação ao nível dos impostos especiais sobre o consumo
pode ser examinado em dois níveis diferentes.
1232. Em primeiro lugar, levanta-se a questão do efeito da supressão dos controlos de fronteiras e da introdução
das taxas mínimas.
1233. Uma segunda questão decorre do impacto destes factores em termos de eventuais alterações dos hábitos
de consumo.
1234. No referente ao funcionamento do Mercado Interno, ao nível de produtos específicos podem verificar-se
três tipos de operação; circulação entre operadores de bens ao abrigo da suspensão dos impostos especiais
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sobre o consumo, operações comerciais de bens sobre os quais tenham sido cobrados impostos especiais de
consumo e aquisições entre particulares.
1235. Ao nível da circulação de bens entre operadores ao abrigo da suspensão de impostos, a Directiva
92/12/CEE introduziu um sistema de circulação aplicável às transacções intracomunitárias que envolvem
produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo.
1236. Este sistema permite a manutenção de um sistema de tributação no país de destino, compatível com a
supressão dos controlos de fronteiras.
1237. Uma vez que a circulação dos bens se processa ao abrigo da suspensão de impostos, os quais são portanto
devidos no Estado Membro de destino, as diferenças entre as taxas não deverão, em princípio, conduzir a
distorções significativas a nível de concorrência ou das decisões de aquisição das empresas intervenientes
neste estádio dos canais de comercialização.
1238. Ao nível das actividades comerciais envolvendo bens sobre os quais tenham sido cobrados impostos
especiais de consumo cumpre recordar que apenas uma pequena fracção das transacções comerciais não é
abrangida pelo sistema suspensivo.
1239. Quando não são abrangidas pelo sistema suspensivo, o imposto é aplicável no país de destino,
encontrado-se os procedimentos a efectuar descritos na Directiva 92/12/CEE.
1240. Mesmo assim, alguns dos procedimentos são deixados ao critério dos Estados Membros, nomeadamente
para os casos de vendas à distância.
1241. Alguns factos registados têm permitido concluir que na ausência de um mecanismo de autocontrolo, está
a fomentar-se o espirito de que alguns operadores com honestidade reconhecida, estejam sobre suspeita de
actividades ilegais.
1242. No tocante a aquisições entre particulares, os Estados Membros são confrontados com as aquisições
transfronteiriças.
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1243. Estes negócios devem fazer reconhecer que só através de uma diminuição das diferenças entre as
respectivas taxas dos impostos será possível reduzir estas distorções da concorrência induzida opor factores
de natureza fiscal.
1244. A análise dos Impostos Especiais sobre o Consumo em grupos de produtos é um tanto mais complexa.
1245. Nas relações actualmente existentes, um dos principais factores demonstra a existência de diferenças
substanciais por grupos de produtos.
1246. Em alguns casos (produtos de tabaco e combustíveis para motores) todos os produtos concorrenciais
estão sujeitos a impostos especiais de consumo.
1247. Noutros casos (bebidas alcoólicas e combustíveis para aquecimento) alguns produtos potencialmente
concorrentes estão sujeitos a uma taxa mínima zero (vinho) ou não são abrangidos pelo âmbito de aplicação
dos impostos especiais sobre o consumo (gás natural e carvão).
1248. Nestas circunstâncias as relações de equidade de concorrência que deveriam existir no seio dos diversos
grupos não existe.
1249. Um outro elemento a levar em consideração é o valor real das taxas dos impostos.
1250. A análise da evolução da taxas aplicadas pelos Estados Membros revela resultados interessantes.
1251. Se forem levados em consideração todos os produtos, a aproximação real das taxas foi extremamente
reduzida.
1252. Mesmo nos casos em que se registou alguma aproximação, a amplitude das diferenças de taxas continua
extremamente elevada.
1253. Aparentemente continua a existir um consenso geral entre os Estados Membros sobre a necessidade da
prossecução da aproximação das taxas.
§ 3. Cigarros
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1254. Os impostos especiais sobre o consumo aplicados pelos Estados Membros sobre cigarros devem consistir
num elemento ad valorem e num elemento específico, representando o elemento específico entre 5% e 55%
da carga fiscal total dos cigarros da classe de preço mais vendida no Estado Membro em causa.
1255. A taxa mínima dos impostos especiais do consumo está fixada para os cigarros, em 57% do preço de
venda a retalho (incluindo todos os impostos) dos cigarros que pertençam à classe de preço mais vendida em
cada Estado Membro.
1256. Nos últimos anos, foram comunicados níveis de fraude elevados no domínio dos cigarros.
1257. Conclui-se que a principal fonte desta fraude não está directamente relacionada com o sistema de
controlo nas fronteiras no âmbito do mercado interno.
1258. Esta situação decorre da falta de rigor ao nível da aplicação, pelos Estados Membros, das regras
aduaneiras mas fronteiras externas da União, bem como das dificuldades a nível do funcionamento dos
mecanismos de trânsito aduaneiro.
1259. Nos termos dos objectivos gerais do Tratado, a principal questão que se coloca relativamente aos cigarros
prende-se com a saúde.
1260. Mais de meio milhão de pessoas na União Europeia morre anualmente devido a doenças provocadas pelo
tabaco.
1261. A tributação dos produtos constitui um meio óbvio, não apenas de desincentivar o consumo de tabaco,
mas também de contribuir para o financiamento das despesas de saúde daí resultantes.
§. 4 Outros Produtos de Tabaco Manufacturados
1262. Ao nível dos outros produtos de tabaco manufacturados, os Estados Membros aplicam um imposto cuja
taxa pode ser ad valorem, calculada sobre os preços máximos de venda a retalho, específica ou mista, sob
reserva de determinados limites específicos.
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1263. Tal com em relação aos cigarros, o aspecto mais significativos das políticas comunitárias no que respeita
aos outros produtos do tabaco prende-se com a saúde.
1264. Os riscos para a saúde derivados do consumo do tabaco destinados a cigarros de enrolar, em especial,
constituem um sério motivo de preocupação.
1265. O preço mais baixo desse tabaco transforma-o numa alternativa atractiva aos cigarros manufacturados,
particularmente para os jovens.
1266. A inexistência de medição dos níveis de nicotina e de alcatrão nos cigarros pelos consumidores, e em
muitos casos de filtro constituem factores susceptíveis de aumentar os riscos decorrentes do consumo deste
tipo de tabaco.
1267. O sector dos charutos e cigarrilhas difere do sector dos cigarros e do tabaco destinado a enrolar.
1268. Com uma produção essencialmente artesanal e em pequena escala, tendo muitas vezes lugar em zonas
rurais, este sector caracteriza-se por uma elevada intensidade de mão-de-obra pouco qualificada.
1269. Abrangendo um leque vasto de produtos que corresponde a uma diversidade de gostos e a diferentes
gamas de preços, tem registado, nos últimos anos, um declínio significativo em termos de consumo.
§ 5. Álcool e Bebidas Alcoólicas
1270. Para além dos aspectos abrangidos pela revisão das taxas aplicadas a outros produtos sujeitos a impostos
especiais de consumo, introduz-se a obrigação expressa de se tomar em consideração a concorrência entre as
diferentes categorias de bebidas alcoólicas.
1271. Apesar das diferentes posições quanto ao grau de concorrência existente entre o vinho e as outras bebidas
alcoólicas, é aparentemente aceite por todos a afirmação de que existe concorrência em, pelo menos, alguns
Estados Membros e relativamente a uma percentagem considerável dos habitantes da União Europeia.
1272. Embora seja relativamente facilmente concluir que em termos gerais, existe concorrência entre as
diferentes categorias de bebidas, já não é tão fácil determinar a melhor forma de reflectir esse factor
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concorrencial na política comunitária em matéria de impostos especiais de consumo ou mesmo se é possível
desenvolver uma política nessa matéria, orientada para as situações altamente diferentes verificadas nos
Estados Membros
1273. A manutenção de uma taxa zero aplicável a uma das bebidas alcoólicas significa que o ajustamento das
taxas mínimas relativamente ás outras bebidas alcoólicas seria, por si só, susceptível de provocar distorções
da concorrência.
1274. O principal dificuldade no sector comunitário do vinho é que este é regulado pela Política Agrícola
Comum.
1275. Neste contexto, pensar uma política de tributação deste produto, a nível comunitário, em particular no
actual quadro da Organização Mundial do Comércio seria na pior da hipóteses inadequada e na melhor
inoportuna.
1276. Na perspectiva das políticas social e de saúde, a tributação do álcool constitui um meio potencial de
desincentivar o consumo excessivo.
1277. Esta medida pode ter efeitos ao nível da redução dos problemas associados ao alcoolismo e ao abuso do
álcool.
1278. De resto, o vinho em alguns Estados Membros está associado aos hábitos culturais, sendo parte integrante
da respectiva cultura e trazendo efeitos benéficos sobre a saúde quando ingerido com moderação.
§ 6. Óleos Minerais
1279. As taxas nacionais do imposto especial sobre o consumo de óleos minerais utilizados como combustíveis
para motores foram objecto de aumentos acentuados na maioria dos Estados Membros.
1280. No que respeita à gasolina, mesmo os Estados Membros com os níveis mais reduzidos de fiscalidade
aplicam actualmente taxas superiores às taxas minímas.
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1281. Embora as taxas aplicadas ao gasóleo tenham sido objecto de aumentos acentuados, o diferencial entra a
taxa mínima e as taxas nacionais mais baixas é sensivelmente mais reduzido do que no caso da gasolina.
1282. No que respeita aos combustíveis para aquecimento, o nível dos aumentos aplicados foi regra geral muito
inferior.
1283. Um factor explicativo deste fenómeno é o facto de certos produtos concorrentes, nomeadamente o gás
natural e o carvão, não serem abrangidos pelo âmbito de aplicação dos impostos especiais sobre o consumo.
1284. Todos os combustíveis para motores estão sujeitos ao imposto especial de consumo.
1285. Nestes termos todos os produtos concorrenciais são abrangidos pelo âmbito de aplicação dos impostos
especiais de consumo.
1286. Existem, contudo, diferenças significativas quer ao nível das taxas mínimas, quer ao nível das taxas
nacionais, entre o tratamento dos diferentes combustíveis para motores.
1287. Existem igualmente diferenças entre as taxas nacionais aplicáveis a cada produto.
1288. Essas diferenças resultam em níveis elevados de aquisições transfronteiriças em algumas zonas,
essencialmente por parte de residentes em zonas fronteiras e condutores.
1289. No domínio dos combustíveis para aquecimento, um problema essencial prende-se com o facto de alguns
deles serem abrangidos pelo sistema de impostos especiais de consumo, enquanto outros, directamente
concorrentes (exemplo, gás natural e carvão) estarem isentos.
1290. Duas questões ao nível da concorrência podem ser suscitadas sobre esses consumos.
1291. A primeira de cariz geral diz respeito à relação concorrencial considerada mais adequada entre os vários
combustíveis para aquecimento.
1292. A segunda, de carácter específico, incide sobre o modo como se deverá processar o ajustamento das taxas
mínimas, de modo a não prejudicar inadvertidamente a posição concorrencial.
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1293. De uma maneira geral, a política ambiental seria favorável a um aumento substancial do nível dos
impostos sobre o consumo de óleos minerais, bem como de uma extensão deste imposto aos produtos
actualmente não abrangidos.
1294. As principais motivações consistem na redução dos níveis de emissões nocivas e na internalização dos
custos exterrnos.
1295. No que respeita ás emissões, qualquer iniciativa destinada a reduzir os níveis de emissão de dióxido de
carbono seria bem vinda.
1296. A internalização dos custos externos tornou-se a questão-chave da política energética.
1297. A diversificação das fontes de energia, reduzindo a dependência de importações do exterior da União
seria um aspecto fulcral.
1298. As preocupações energéticas e ambientais foram congregadas na proposta de um imposto CO2/energia
apresentada pela Comissão (COM 92 – 226 final) que não foi adoptada pelo Conselho.
1299. Embora esta proposta tenha deparado com uma certa resistência por parte do Conselho, a Comissão
continua empenhada em garantir a sua adopção.
1300. A internalização dos custos externos constituí um objectivo-chave da política de transportes.
1301. A redução do congestionamento do tráfego nas vias rodoviárias é também um elemento importante da
actual política de transportes, que implica a promoção de uma transferência de vias rodoviárias para outros
meios de transporte.
1302. De um ponto de vista da política industrial, a preocupação essencial centra se na competitividade.
1303. No que respeita ao sector automóvel, existe a preocupação de que o aumento dos custos dos combustíveis
possa conduzir a uma quebra das vendas de veículos automóveis novos, susceptível de criar uma crise no
sector.
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1304. O diferencial entre a gasolina e o gasóleo deve também ser objecto de uma atenção especial, dado a
Europa liderar, a nível mundial, o sector dos veículos com motores diesel.
1305. Uma coordenação mais estreita de todas estas políticas deve constituir o elemento chave do
desenvolvimento do sistema dos impostos especiais sobre o consumo.
1306. Devem ser também examinadas diversas considerações específicas no tocante a certos produtos
concretos.
1307. As questões específicas são o tratamento diferenciado da gasolina com chumbo e sem chumbo, a
importância do diferencial de tributação entre a gasolina e o gasóleo e as diferenças de tratamento do fuelóleo
pesado em função do seu teor de enxofre.
1308. A introdução de um diferencial a favor da gasolina sem chumbo inscreve-se numa estratégia de incentivar
uma maior utilização deste produto.
1309. Esta estratégia permitiu a obtenção de bons resultados.
1310. Afigura-se pois adequado que seja a gasolina sem chumbo o combustível sobre o qual incida a taxa
mínima norma de imposto especial sobre o consumo.
1311. Existe ainda um acentuado diferencial entre as taxas aplicadas à gasolina e ao gasóleo, quer em termos
mínimos, quer em termos nacionais.
1312. A redução do diferencial afigura-se justificável por razões de política de transportes, que advoga uma
deslocação do tráfego das vias rodoviárias para as vias férreas e marítimas.
1313. No que respeita aos veículos automóveis, a redução do diferencial afigura-se possível pelo facto do
gasóleo ser mais barato que a gasolina.
1314. No referente ao sector do fulóleo pesado, por razões de natureza ambiental, deveria ser introduzida uma
vantagem fiscal a favor do fulóleo com um teor comparativamente mais reduzido de enxofre.
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Secção XIX
Assistência Mútua das Autoridades Competentes dos Estados-Membros no Domínio dos Impostos
Directos e Indirectos
1315. A prática da fraude e da evasão fiscais para além das fronteiras dos Estados-membros conduz a perdas
orçamentais e a violações do princípio da justiça fiscal e é susceptível de provocar distorções nos
movimentos de capitais e nas condições de concorrência, afectando consequentemente o funcionamento do
mercado comum;
1316. Tendo em conta a natureza internacional do problema, as medidas nacionais cujos efeitos não se
repercutam para além das fronteiras de um Estado, são insuficientes e que a colaboração entre as
administrações, com base em acordos bilaterais, é igualmente incapaz de fazer face às novas formas de
fraude e de evasão fiscais, que assumem cada vez mais carácter multinacional;
1317. Os Estados-membros devem trocar informações, quando lhe sejam solicitadas, no que se refere a casos
especiais, e que o Estado a que foi feito o pedido deve promover as investigações necessárias para obter essas
informações;
1318. Os Estados-membros devem trocar todas e quaisquer informações, ainda que não lhes sejam solicitadas,
que se afigurem úteis para o correcto estabelecimento dos impostos sobre o rendimento e a fortuna,
especialmente nos casos em que se verifique a transferência fictícia de lucros entre empresas situadas em
Estados-membros diferentes, ou quando tais transacções entre empresas situadas em dois Estados-membros
sejam efectuadas por intermédio de um país terceiro com o propósito de obter benefícios fiscais, ou ainda
quando tenha havido ou possa haver evasão ao imposto por qualquer razão;
1319. Importa autorizar a presença de agentes da administração fiscal de um Estado-membro no território de
um outro Estado-membro, quando ambos os Estados o desejem;
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1320. Convém assegurar que as informações transmitidas no âmbito de uma colaboração nos moldes referidos
não sejam divulgadas a pessoas não autorizadas, de forma a respeitar os direitos fundamentais dos cidadãos e
das empresas; que é, por consequência, necessário, salvo autorização do Estado-membro que as fornece, que
os Estados-membros que recebem as referidas informações as utilizem exclusivamente para fins fiscais ou
com o propósito de facilitar as acções intentadas contra pessoas que não actuem em conformidade com a
legislação fiscal desses Estados; que é igualmente necessário que tais Estados confiram às informações
referidas o mesmo carácter de confidencialidade que tinham no Estado de que provêm, se este o exigir;
1321. Concede-se a um Estado-membro o direito de se recusar a efectuar investigações ou de proceder à
transmissão de informações, quando a legislação ou a prática administrativa do Estado-membro que é
chamado a fornecer as informações não autorize a respectiva administração fiscal a efectuar tais
investigações nem a recolher ou a utilizar as informações no seu próprio interesse, ou quando tal transmissão
seja contrária à ordem pública ou conduza à divulgação de um segredo comercial, industrial ou profissional
ou de um processo comercial, ou ainda quando o Estado-membro ao qual as informações se destinem não
esteja em situação de proceder, por razões de facto ou de direito, à transmissão de informações equivalentes;
1322. Nestes termos é necessária a colaboração entre os Estados-membros e a Comissão para estudar, com
carácter permanente, os procedimentos de cooperação e as trocas de experiência nas áreas consideradas, e,
designadamente, na da transferência fictícia de lucros dentro de grupos de empresas, tendo em vista o
aperfeiçoamento dos referidos procedimentos e a elaboração da regulamentação comunitária adequada
Secção XX
Decisão n.o 2235/2002/CE do Parlamento Europeu e do Conselho
de 3 de Dezembro de 2002
relativa à adopção de um programa comunitário destinado a melhorar o funcionamento dos sistemas de
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tributação no mercado interno (Programa Fiscalis 2003-2007)
1323. No mercado interno, a aplicação efectiva, uniforme e eficaz do direito comunitário é essencial para o
funcionamento dos sistemas de tributação, em especial para proteger os interesses financeiros dos EstadosMembros e da Comunidade através da luta contra a evasão e a fraude fiscais, evitar distorções da
concorrência e reduzir os encargos que pesam sobre as administrações e os contribuintes.
1324. A Decisão n.o 888/98/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 30 de Março de 1998, que estabelece
um programa de acção comunitário destinado a melhorar o funcionamento dos sistemas de fiscalidade
indirecta do mercado interno (programa Fiscalis).
1325. Uma ampla cooperação, eficaz e efectiva, entre os actuais e os futuros Estados-Membros e entre os
Estados-Membros e a Comissão é importante para o funcionamento dos sistemas de tributação no mercado
interno.
1326. O estabelecimento e funcionamento de uma infra-estrutura de comunicação e de informação desempenha
uma parte essencial no reforço dos sistemas de tributação na Comunidade.
1327. Em especial, o Sistema de Intercâmbio de Informações sobre o IVA (VIES), a que se refere o
Regulamento (CEE) n.o 218/92 do Conselho, de 27 de Janeiro de 1992, relativo à cooperação administrativa
no domínio dos impostos indirectos (IVA), demonstrou a importância das tecnologias da informação na
protecção das receitas, minimizando simultaneamente os encargos administrativos.
1328. A fim de assegurar a aplicação uniforme do direito comunitário, é essencial que os funcionários
responsáveis pela tributação disponham de um elevado nível comum de conhecimento do direito comunitário
e da sua aplicação nos actuais e futuros Estados-Membros.
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1329. O programa compreende as seguintes actividades:
a) Sistemas de comunicação e de troca de informações;
b) Controlos multilaterais em que participem Estados-Membros e outros países candidatos que tenham
celebrado entre si, ou com Estados-Membros, acordos bilaterais ou multilaterais que permitam tal actividade;
c) Seminários;
d) Intercâmbios;
e) Acções de formação;
f) Quaisquer outras reuniões de trabalho.
1330. O objectivo geral do programa consiste em melhorar o correcto funcionamento dos sistemas de tributação
no mercado interno, através de reforço da cooperação entre os países participantes, as suas administrações e
funcionários.
1331. Os objectivos específicos do programa são os seguintes:
a) Relativamente ao imposto sobre o valor acrescentado e aos impostos especiais de consumo:
i) permitir que os funcionários atinjam um elevado nível comum de conhecimento do direito comunitário e
da sua aplicação nos Estados-Membros,
ii) obter uma cooperação eficaz, efectiva e ampla entre os Estados-Membros,
iii) garantir o aperfeiçoamento contínuo dos procedimentos administrativos, de modo a ter em conta as
necessidades das administrações e dos contribuintes, através do desenvolvimento e da divulgação das boas
práticas administrativas;
b) Relativamente à fiscalidade directa:
proporcionar apoio à troca de informações no domínio da assistência mútua e sensibilizar para a legislação
comunitária aplicável no domínio da fiscalidade directa;
c) Relativamente às taxas sobre os prémios de seguros:
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melhorar a cooperação entre Estados-Membros garantindo uma aplicação mais perfeita das regras existentes;
d) Relativamente aos países candidatos:
ir ao encontro das necessidades especiais dos países candidatos, para que estes tomem as medidas necessárias
para a adesão no domínio da legislação fiscal e das capacidades administrativas.
Secção XI
Jurisprudência Fiscal Europeia
Impostos Directos Discriminatórios (Pessoas Colectivas)1
Acordão Crédito Fiscal2
98) Este é um processo que constituí um mecanismo de integração negativa, visando a limitação dos
sistemas fiscais nacionais.
99) A Legislação Fiscal Francesa tributava de igual modo os lucros das sociedades com sede em França e as
sucursais e agências de sociedades com sede no estrangeiro.
100) Contudo, havia discriminação em razão da sede da empresa, para a concessão de um crédito fiscal,
de modo a evitar a dupla tributação económica.
101) O Tribunal considerou existir discriminação contrária ao artigo 43º TCE3, por a legislação francesa
tratar de modo diverso sociedades residentes e sociedades não residentes, mau grado a similitude das taxas e
matéria colectável.
1
2
O Autor relembra que ao nível da tributação directa a jurisprudência tem sido utilizada como mecanismo de integração negativa.
Processo 270/83
3
Artigo 43.o
__________________________________________________________________________________________
102) Conclui-se que apesar do artigo 43º do TCE, não mencionar especificamente procedimentos de
natureza fiscal, é citado neste acordão como base jurídica para evitar discriminação nas legislações fiscais
nacionais em razão do critério de residência.
103) O presente acordão, releva em particular a aplicação dos artigos 43º e 48º4 TCE, dado que a sede das
sociedades passa a ser o elemento de conexão com o ordenamento jurídico de certo Estado Membro, ao
invés do critério de nacionalidade emergente nas relações fiscais das pessoas singulares.
Acordão Daily Mail5
104) Nos termos do artº 43º TCE, os nacionais de um Estado Membro, poedm constituir ou adquirir o
controlo de uma sociedade no território de outro Estado Membro.
105) Contudo, neste acordão o Tribunal recusou a aplicação do artigo 43º TCE conjugado com o artigo 48ª
do TCE.
106) A transferência de sede de uma sociedade constituída ao abrigo do direito do Reino Unido para a
Holanda, encontrava-se fora do âmbito do Direito Comunitário.
No âmbito das disposições seguintes, são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro
no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais
pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.
4
Artigo 48.o
As sociedades constituídas em conformidade com a legislação de um Estado-Membro e que tenham a sua sede social, administração
central ou estabelecimento principal na Comunidade são, para efeitos do disposto no presente capítulo, equiparadas às pessoas
singulares, nacionais dos Estados-Membros.
Por "sociedades" entendem-se as sociedades de direito civil ou comercial, incluindo as sociedades cooperativas, e as outras pessoas
colectivas de direito público ou privado, com excepção das que não prossigam fins lucrativos.
5
Processo 81/87
__________________________________________________________________________________________
107) A transferência de sede (estabelecimento primário) de um Estado para outro não está abrangida pela
liberdade de estabelecimento.
108) O direito à liberdade de estabelecimento é aplicável apenas aos estabelecimentos secundários
(agências, sucursais, ou filiais).
109) Tal disposição, decorre da interpretação do Tribunal, nos termos do artigo 293º6 que entende, que em
caso de transferência de sede, depende de Convenções (Direito Internacional Público) entre Estados
Membros.
110) Neste termos, só o direito de transferência de sede seria passível de harmonização à escala europeia.
111) Conclui-se que o acordão Daily Mail, produz importantes implicações para as regras nacionais do
Estado de origem, dado criar dificuldades acrescidas para os seus nacionais ou sociedades, no seu exercício
de liberdade de circulação.
Acordão ICI7
112) Os princípios de residência e de fonte consistem os elementos de conexão, para a tributação directa, de
modo a estabelecer a jurisdição fiscal sobre os rendimentos obtidos dentro e fora do Estado8
6
Artigo 293.o
Os Estados-Membros entabularão entre si, sempre que necessário, negociações destinadas a garantir, em benefício dos seus nacionais:
-
a protecção das pessoas, bem como o gozo e a protecção dos direitos, nas mesmas condições que as concedidas por cada Estado
aos seus próprios nacionais,
-
a eliminação da dupla tributação na Comunidade,
-
o reconhecimento mútuo das sociedades, na acepção do segundo parágrafo do artigo 48.o, a manutenção da personalidade
jurídica em caso de transferência da sede de um país para outro e a possibilidade de fusão de sociedades sujeitas a legislações
nacionais diferentes,
-
a simplificação das formalidades a que se encontram subordinados o reconhecimento e a execução recíprocos tanto das decisões
judiciais como das decisões arbitrais.
7
Processo C 80 / 94
__________________________________________________________________________________________
113) Segundo o presente acordão, seguem-se os princípios tributários internacionais: Estado de residência
(tributação do rendimento numa base mundial) e o Estado fonte (tributação limitada).
114) No respeitante às pessoas colectivas, o Tribunal aceitou uma obrigação tributária limitada para as
sociedades não residentes, em contraponto com a tributação ilimitada das sociedades residentes, em
respeito à soberania fiscal dos Estados Membros.
115) Mais assim, o Tribunal nos termos do artigo 58º9 TCE, reconhece aos Estados Membros o direito de
adoptarem os critérios de residência e de fonte nas suas regulamentações nacionais10
116) O Direito Comunitário não define “residência fiscal”, por os impostos directos serem competência do
legislador nacional11
8
Sobre os elementos de conexão no Direito Tributário Internacional, ver proposta de tese do Autor “Fundamentos Para Um Direito
Fiscal Europeu”. Ver também Alberto Xavier, Direito Tributário Internacional, pp.203 - 225
9
Artigo 58.o
1. O disposto no artigo 56.o não prejudica o direito de os Estados-Membros:
a)
Aplicarem as disposições pertinentes do seu direito fiscal que estabeleçam uma distinção entre contribuintes que não se
encontrem em idêntica situação no que se refere ao seu lugar de residência ou ao lugar em que o seu capital é investido;
b)
Tomarem todas as medidas indispensáveis para impedir infracções às suas leis e regulamentos, nomeadamente em matéria fiscal
e de supervisão prudencial das instituições financeiras, preverem processos de declaração dos movimentos de capitais para efeitos
de informação administrativa ou estatística, ou tomarem medidas justificadas por razões de ordem pública ou de segurança
pública.
2. O disposto no presente capítulo não prejudica a possibilidade de aplicação de restrições ao direito de estabelecimento que sejam
compatíveis com o presente Tratado.
3. As medidas e procedimentos a que se referem os n.os 1 e 2 não devem constituir um meio de discriminação arbitrária, nem uma
restrição dissimulada à livre circulação de capitais e pagamentos, tal como definida no artigo 56.o
10
Ana Paula Dourado, “A Harmonização dos Impostos Sobre as Sociedades na CE “, Fisco nº 43/44, Junho de 2002 e “Tributação dos
Rendimentos de Capitais: A Harmonização na Comunidade Europeia” in CTF nº 175 Lisboa, 1996
11
As Directivas respeitantes ao volume de negócios, estabelecem um critério de residência para determinar o local de prestação de
serviços, mas não prevê uma definição de residência.
As Directivas relativas às fusões e aquisições (90/434/CE) não definem residência, mas utiliza o conceito como elemento de conexão.
Sobre esta Directiva ver M.H. de Freitas Pereira “A Directiva Comunitária Relativa a Fusões, Cisões e Entradas de Activos e Permutas
de Acções” in Fisco nº 47, 1992, pp.3-14.
Sobre esta Directiva ver Francisco de Sousa Câmara, “O Regime Fiscal Comum Aplicável às Sociedades Mães e Sociedades Afiliadas
de Diferentes Estados Membros da Comunidade Europeia”, Fusco, nº 43/44, 1992, pp.40-58.
Citando Patrícia Noiret Cunha e Sérgio Vasques in “Jurisprudência Fiscal Comunitária Anotada”, Vol. I, Almedina, Coimbra, 2002:
“Um requisito de residência é reconhecido na Directiva de Investimento de 1993 (93/22/CEE), no que diz respeito ao acesso aos
mercados regulados, definidos no nº 13 do artigo 1º da Directiva”.
__________________________________________________________________________________________
117) Contudo, o principal avanço deste acordão resulta da não discriminação, permitida no Directo
Internacional Público, na relação entre residentes e não residentes.
118) Esta disposição encontra fundamento no nº 1 artigo 4º da Convenção Modelo da OCDE.
119) O artigo 24º do referido Modelo proíbe a não discriminação em razão da nacionalidade, não sendo
esse critério extensível à residência.
120) Ao inverso, neste acordão, o Tribunal proíbe a discriminação em razão da residência.
Acordão Saint-Gobain12
121) A relação entre as Convenções sobre dupla tributação e o Direito Comunitário, é caracterizado por uma
incompreensão recíproca.
122) Neste processo, a originalidade resulta do facto de estarem em questão Convenções para evitar a dupla
tributação entre a Alemanha e países terceiros13.
123) No processo em apreço, está a recusa das autoridades alemãs concederem determinados benefícios
fiscais, relativos à tributação de participações sociais ou de dividendos, que resultam de regulação interna, e
de disposições de Convenções sobre dupla tributação.
124) As disposições fiscais alemãs eram contrárias ao Artigo 43º14 do Tratado.
12
Processo C 307 / 97
Sobre a relação entre as Convenções celebradas e o Direito Comunitário ver a proposta de tese do Autor “ Fundamentos Para Um
Direito Fiscal Europeu”.
13
14
Artigo 43.o
No âmbito das disposições seguintes, são proibidas as restrições à liberdade de estabelecimento dos nacionais de um Estado-Membro
no território de outro Estado-Membro. Esta proibição abrangerá igualmente as restrições à constituição de agências, sucursais ou filiais
pelos nacionais de um Estado-Membro estabelecidos no território de outro Estado-Membro.
A liberdade de estabelecimento compreende tanto o acesso às actividades não assalariadas e o seu exercício, como a constituição e a
gestão de empresas e designadamente de sociedades, na acepção do segundo parágrafo do artigo 48.o, nas condições definidas na
legislação do país de estabelecimento para os seus próprios nacionais, sem prejuízo do disposto no capítulo relativo aos capitais.
__________________________________________________________________________________________
125) O conteúdo do acordão, centra-se no direito de estabelecimento (secundário) no território de outro
Estado Membro.
126) O Tribunal considera que ao não conceder benefícios fiscais aos estabelecimentos estáveis, situados na
Alemanha, de sociedades não residentes, a legislação alemã torna menos atractiva a detenção de sucursais
nesse país.
127) Em primeiro lugar, o Tribunal concluiu que pelo tal constituí uma limitação á liberdade de escolha sob
a forma jurídica para o exercício de actividade em outro Estado Membro15.
128) Em segundo lugar, a medida configura uma diferença de tratamento entre sucursais de sociedades não
residentes e as sociedades residentes16
129) Mais, foi neste acordão em que o Tribunal foi pela primeira vez chamado a pronunciar-se sobre a
compatibilidade das Convenções Sobre a Dupla Tributação e o Direito Comunitário, em relação às pessoas
colectivas.
130) O Tribunal reco0nhece que a competência para determinação dos critérios de tributação do rendimento
e de celebração de Convenções para eliminar a dupla tributação permanece nos Estados Membros.
131) Contudo, uma vez determinada a competência nacional de tributar, o exercício de tributar deve
respeitar o Direito Comunitário17.
132) Nestes termos, os artigos 39º18 e 43º do TCE a sua aplicação só é feita no momento posterior à
determinação da competência de tributar.
15
Citando Patrícia Noiret Cunha e Sérgio Vasques in “Jurisprudência Fiscal Comunitária Anotada”, Vol. I, Almedina, Coimbra,
2002:”Qualquer restrição à criação de agências, sucursais, ou filiais pelos nacionais de um Estado Membro, estabelecidos no território
de outro Estado Membro constituí uma violação do direito de estabelecimento consagrado no TCE.
16
Vide anotação ao Acordão Crédito Fiscal supra.
17
Vide proposta de tese do Autor
18
Artigo 39.o
1. A livre circulação dos trabalhadores fica assegurada na Comunidade.
2. A livre circulação dos trabalhadores implica a abolição de toda e qualquer discriminação em razão da nacionalidade, entre os
trabalhadores dos Estados-Membros, no que diz respeito ao emprego, à remuneração e demais condições de trabalho.
__________________________________________________________________________________________
133) No caso em apreço, o conflito emerge da possibilidade de discriminação em razão do critério de
residência, Direito Internacional Público ser incompatível com o Direito Comunitário, mesmo perante países
terceiros.
134) Assim, mesmo em Convenções celebradas para evitar a dupla tributação, celebrados entre um Estado
Membro e com um Estado Terceiro, estas devem respeitar o Direito Comunitário19.
135) Desta jurisprudência resulta, que qualquer distinção, para efeitos fiscais, entre filiais e sucursais,
não pode ser aceite pelo Direito Comunitário.
136) Mais se estende esta interpretação às Convenções celebradas com Estados Terceiros.
137) De onde resulta que no quadro actual de integração europeia, as cláusulas nas Convenções de Dupla
Tributação, equiparadas às do artigo 24º da Convenção Modelo da OCDE, deverão ser modificados pelos
Estados Membros, por discriminação em razão dos critérios de residência.
Acordãos Metallgeselschaft20 e Hoechst21
3. A livre circulação dos trabalhadores compreende, sem prejuízo das limitações justificadas por razões de ordem pública, segurança
pública e saúde pública, o direito de:
a)
Responder a ofertas de emprego efectivamente feitas;
b)
Deslocar-se livremente, para o efeito, no território dos Estados-Membros;
c)
Residir num dos Estados-Membros a fim de nele exercer uma actividade laboral, em conformidade com as disposições
legislativas, regulamentares e administrativas que regem o emprego dos trabalhadores nacionais;
d)
Permanecer no território de um Estado-Membro depois de nele ter exercido uma actividade laboral, nas condições que serão
objecto de regulamentos de execução a estabelecer pela Comissão.
4. O disposto no presente artigo não é aplicável aos empregos na administração pública.
19
20
21
Vide proposta de tese do Autor sobre a relação entre Convenções Bilaterais e a sua compatibilidade com o Direito Comunitário
Processo C 397 / 98
Processo C 410 / 98
__________________________________________________________________________________________
138) Nos termos do presente acordão, a legislação nacional concedia à sociedades residentes no Reino
Unido, a possibilidade de beneficiar de um regime de tributação que lhes permitia pagar dividendos à
respectiva sociedade mãe, sem estar sujeita ao pagamento antecipado de impostos sobre pessoas coelctivas.
139) Essa possibilidade era negada quando as sociedades não estavam sediadas em outros Estados
Membros.
140) No incumprimento do Estado Membros, dos critérios de não discriminação, podem ser solicitadas
responsabilidades extra-contratuais pela conduta fiscal desse Estado.
141) Os requisitos22 para o pedido de responsabilidade extra-contratual dos Estados Membros, em matéria
fiscal são:
142) A norma violada tem por objecto conferir direitos ao particular;
143) A violação é suficientemente caracterizada;
144) Verifica-se um dano ressarcível;
145) Existe um nexo causal entre a infracção e a ocorrência do dano
146) Este acordão, suscita igualmente uma questão premente sobre a possibilidade de ser aplicado o
princípio da Nação Mais Favorecida no domínio fiscal, ao Direito Fiscal Comunitário.
147) O postulado baseia-se no facto das Convenções celebradas pelos Estados Membros, seguirem o
Modelo da OCDE, mas terem entre si disposições diversas.
148) O processo de harmonização dessas disposições podem ser feitas segundo o princípio da Nação Mais
Favorecida.
149) Com base neste princípio, poderão ser criados mecanismos multilaterais de harmonização fiscal23
22
Vide sobre esta questão Maria Luisa Duarte in “A Cidadania da União e a Responsabilidade dos Estados por violação do Direito
Comunitário”, Lisboa, 1994.
Vide igualmente da mesma Autora “A Harmonização das Legislações Nacionais do domínio da fiscalidade sobre as sociedades e a
recente jurisprudência do Tribunal de Justiça da CE sobre as directivas e a responsabilidade dos Estados Membros” Fisco nº 43/44, Jun
1992, pp21
23
Vide caso das pautas aduaneiras da Organização Mundial do Comércio
__________________________________________________________________________________________
150) A doutrina, de resto, parece ser unânime em considerar que as liberdades de circulação consagradas
no Tratado, criam a apologética do tratamento de Nação Mais Favorecida a nível fiscal.
Impostos Directos Discriminatórios (Pessoas Singulares)24
Acordão Bachamann25
151) Neste acordão, tanto no acordão Comissão/Bélgica26 em causa está a dedução de prémios de seguros de
vida ao rendimento colectável.
152) Na Bélgica tal dedução só seria possível se o prémio fosse pago a uma companhia de seguros
estabelecida no território nacional,
153) Sustentava então que a possibilidade de dedução só deveria ser permitida na exacta medida em
que o capital pago no final do contrato fosse igualmente tributado nesse Estado.
154) Existem Convenções sobre dupla imposição entre certos Estados Membros que admitem que a dedução
fiscal dos prémios pagos num Estado Contratante que não aquele que concede tal vantagem fiscal e
reconhecem a um único Estado Membro o poder de tributar os montantes devidos pelos seguradores na
execução dos seus contratos.
155) Seria talvez, aconselhado proceder à retenção na fonte a cargo das seguradoras estabelecidas em outro
Estado Membro.
156) Mas, o Tribunal rejeitou esta hipótese, com base no argumento do custo27.
24
O Autor relembra que ao nível da tributação directa a jurisprudência tem sido utilizada como mecanismo de integração negativa.
Processo C 204 / 90
26
Processo C 300 / 90
27
Ao impor uma taxa de retenção na fonte, a seguradoras de outros Estados Membros, estaria a desvirtuar-se a concorrência, dado que
essa retenção teria como efeito a subida dos prémios cobrados.
25
__________________________________________________________________________________________
157) Mais, o Tribunal considerou que o sistema fiscal belga ficaria comprometido se tivesse que estender os
benefícios a seguradoras não residentes.
158) Conclui-se que o Tribunal aplicou a teoria das exigências imperativas, para salvaguardar a coerência
do sistema fiscal belga.
159) Contudo, a justificação apresentada tem como único fundamento a inexistência de Convenções Para
Evitar a Dupla Tributação.
160) A utilização do postulado neste acordão é pois reduzida a casos específicos28:
161) A não existências de Convenção entre Estado fonte e Estado Residência;
162) A existência de Convenção acompanhada de não renúncia pelo Estado fonte de tributar as pensões ou
rendimentos devidos no seu território.
163) Para alegar a salvaguarda da sua coerência fiscal, o Estado Membro tem de provar29
164) A existência de uma relação entre o benefício fiscal e a contrapartida a nível interno;
165) A ausência de renúncia a essa coerência através de Convenção30
166) Conclui-se a anotação, afirmando-se que “na ausência de harmonização comunitária, os Estados
Membros podem reagir à redução da âmbito de aplicação da justificação Bachmann pela eliminação
de deduções face à quebra de receitas”31
Acórdãos Schumacker32 e Wielockx33
28
Vide Patrícia Noiret Cunha e Sérgio Vasques in “Jurisprudência Fiscal Comunitária Anotada”, Vol. I, Almedina, Coimbra, 2002:
pp.63
29
pp.63
30
Dominique Berlin, “Chronique de jurisprudence fiscale européenne (mai 1993 – décembre 1996) RTDE, 1997, pp 130
31
pp.64
32
Processo C 279 / 93
33
Processo C 80 / 94
__________________________________________________________________________________________
167) O direito fiscal dos Estados encontra-se estruturado com base no conceito de residência
168) Nestes acórdãos, o sujeito passivo auferia parte substancial dos seus rendimentos num Estado que não
o da sua residência, e não podia beneficiar das mesmas vantagens fiscais que os trabalhadores residentes
nesse Estado.
169) Ao nível do Direito Internacional Público, o tratamento diferenciado entre residentes e não residentes é
possível.
170) Mas não o é ao abrigo do artigo 39º34 do TCE.
171) Com base nestes acórdãos criou-se o conceito de “residente virtual”35 quando existem os
pressupostos36:
172) O sujeito passivo obtém os seus rendimentos na totalidade ou quase no Estado Membro fonte;
34
Artigo 39.o
1. A livre circulação dos trabalhadores fica assegurada na Comunidade.
2. A livre circulação dos trabalhadores implica a abolição de toda e qualquer discriminação em razão da nacionalidade, entre os
trabalhadores dos Estados-Membros, no que diz respeito ao emprego, à remuneração e demais condições de trabalho.
3. A livre circulação dos trabalhadores compreende, sem prejuízo das limitações justificadas por razões de ordem pública, segurança
pública e saúde pública, o direito de:
a)
Responder a ofertas de emprego efectivamente feitas;
b)
Deslocar-se livremente, para o efeito, no território dos Estados-Membros;
c)
Residir num dos Estados-Membros a fim de nele exercer uma actividade laboral, em conformidade com as disposições
legislativas, regulamentares e administrativas que regem o emprego dos trabalhadores nacionais;
d)
Permanecer no território de um Estado-Membro depois de nele ter exercido uma actividade laboral, nas condições que serão
objecto de regulamentos de execução a estabelecer pela Comissão.
4. O disposto no presente artigo não é aplicável aos empregos na administração pública.
35
O conceito de residente virtual é exclusivamente comunitário.
pp.95
36
__________________________________________________________________________________________
173) O sujeito passivo não obtém rendimentos suficientes no Estado de residência, que levem em
consideração a sua situação pessoal e familiar.
174) Não conflituando com os critérios nacionais de residência o Tribunal procede de duas formas:
175) Assimila os não residentes a residente;
176) Baseia-se nas assimilações já efectuadas pelo Estado de actividades, estendendo-as ao domínio fiscal.
177) Contudo, para se ficcionar a existência do residente virtual, é necessário que os Estados detenham entre
si uma Convenção de Dupla Tributação.
178) Assim, a existência da Convenção é um elemento fundamental para que os Estados Membros, percam
a possibilidade de invocação da coêrencia do sistema fiscal.
179) Nestes acórdãos o Tribunal terá pretendido corrigir o retrocesso na integração comunitária resultante
do acórdão Bachmann.
180) Contudo, ao aceitar as Convenções como teste de coerência dos sistemas fiscais, pode resultar em
desigualdades de tratamento, dada a diversidade destas.
Acórdão Zurstrassen37
181) O acórdão em apreço trata do facto comum nas legislações nacionais; um sujeito passivo casado e com
filhos, ser equiparado a solteiro e sem filhos.
182) A legislação do Luxemburgo impõem uma condição de residência dos dois cônjuges para conceder
direito de divisão da matéria colectável.
183) Apesar do sujeito passivo auferir a quase totalidade dos rendimentos, o Tribunal recusou assimilar a
matéria de facto ao “residente virtual”.
37
Processo C 87 / 99
__________________________________________________________________________________________
184) Conclui-se que, “ a distinção entre residente e não residente é discriminatória, mas justificada pela
salvaguarda da coerência entre obrigação tributária ilimitada e consideração da situação pessoal e familiar do
sujeito passivo”38
Impostos Indirectos39
Comissão vs República Portuguesa40
185) Este deverá ter sido o primeiro acórdão de natureza fiscal em que Portugal foi condenado pelo TJCE.
186) A questão em causa era a aplicação por parte de Portugal da taxa reduzida de IVA a alguns produtos
como o vinho, energias alternativas ou travessias rodoviárias do Tejo.
187) Tais bens e serviços, não se enquadram nos termos da Sexta Directiva, no grupo passível de ser
tributado à taxa reduzida.
188) Portugal reconheceu tal facto, tendo na fase pré-contenciosa disponibilizado a passar a taxa de 5% para
12% mediante indemnização à Comissão pelo período de vigência da taxa reduzida.
189) A questão premente passou a ser a travessia do Tejo.
190) A posição portuguesa defendia que tendo o sistema da Sexta Directiva a particularidade de permitir que
os bens e serviços que eram tributados à taxa reduzida, antes da entrada em vigor da Directiva, deveriam
continuar a ser tributados nesse regime.
38
pp.95
A produção jurisprudencial em matéria fiscal é essencialmente sobre o IVA. Dado existirem vários acórdãos sobre a matéria, ao
contrário dos outros tipos de imposto, foi o motivo que pesou na escolha do Autor em dar apenas a título de exemplo uma anotação
sobre este imposto.
40
Processo C 276 / 98
39
__________________________________________________________________________________________
191) Mais assim, foi provado pela República Portuguesa que a entidade concessionária (à data Gattel) não
estava em posição de concorrência, pois era um organismo de direito público, que exerce funções públicas e
é insusceptível de apropriação privada.
192) Do exposto resultou Tribunal que o Tribunal excluía a prestação do serviço de travessia da ponte, da
incidência de IVA, isentando o serviço.
193) O Estado português, ao abrigo da Sexta Directiva pode sujeitar à taxa mínima um serviço isento facto
que ainda hoje se verifica.
Impostos Especiais Sobre o Consumo Discriminatórios41
Acórdão Van de Water42
194) A Directiva Horizontal43toma como factor gerador dos impostos especiais sobre o consumo o fabrico
ou a importação para o território da Comunidade produtos tributáveis.
195) Nem a Directiva Horizontal nem a lei holandesa definem introdução no consumo.
196) Assim, quando se aplica o regime de suspensão, os produtos podem ser fabricados e circular ao longo
do território comunitário sem encargo fiscal.
197) No caso Van de Water as bebidas alcoólicas são produzidas em instalações que não estão qualificadas
como entreposto comercial.
198) Então considera-se exigível o imposto logo que acabado o produto, pois este fica apto para o seu
aproveitamento económico.
41
O Autor relembra que ao nível da tributação indirecta a jurisprudência tem sido utilizada como mecanismo de integração positiva.
Alerta também o Autor para o facto da escassez de jurisprudência nos Imposto Especiais Sobre o Consumo.
42
Processo C 325 / 99
43
Directiva Nº 92/12 de 25 de Fevereiro
__________________________________________________________________________________________
199) Sendo verdade que o regime de suspensão é indispensável para o bom funcionamento do mecanismo
do imposto, a suspensão introduz o risco do imposto nunca ser pago.
Acórdão Braathens44
200) Neste acórdão há duas questões que emergem; a definição dos impostos especiais sobre o consumo e
a liberdade dos Estados Membros na sua criação.
201) A Directiva Horizontal, permite aos Estados Membros a criação de impostos especiais sobre o
consumo em determinadas condições45.
202) No caso em apreço foi criado um imposto ecológico sobre o tráfego aéreo interno sueco.
203) A questão central é saber se esse imposto seria um verdadeiro imposto especial sobre o consumo.
204) O critério da finalidade específica cumpre-se facilmente.
205) Quanto cumprimento das regras em matéria de impostos especiais sobre o consumo já subsistem
dúvidas.
206) O impostos sueco tem uma estrutura bipartida.
207) Por um lado leva em consideração o consumo de carburante (factor já harminizado).
208) Por outro, leva em consideração as emissões de hidrocarbonetos (não harmonizado).
209) Deste modo, não poderemos dizer que o imposto sueco cumpra os princípios de incidência previstos
pela Directiva 92 /81 de 19 de Outubro.
210) Assim, o imposto sueco foi considerado incompatível com a Directiva Horizontal.
44
Processo C 346 / 97
Vide Directiva Nº 92/12 de 25 de Fevereiro, artº 3º, a criação de IEC´s é possível desde que sejam destinados a “finalidades
específicas” e cumpram “as regras de tributação aplicáveis em matéria de impostos especiais de consumo ou de IVA para determinação
da base tributável, o cálculo, a exigibilidade e o controlo do imposto”.
45
__________________________________________________________________________________________
Contribuições Para Fiscais Discricionárias46
Acórdão Modelo SGPS47
211) O conceito de imposto deveria ser o ponto de partida da Directiva 69/335.
212) O Tribunal tem vindo ostensivamente a contornar a respectiva definição.
213) Contudo, o advogado-geral apresenta no seu parecer uma definição com base nas definições doutrinais
dos Estados Membros.
214) Assim, imposto48 constituí:
215) uma prestação devida ao Estado
216) com carácter coativo
217) unilateral
218) dirigida à satisfação de objectivos públicos
219) Como impostos indirecto49, entendem-se aqueles que incidem em factos ocasionais reveladores de
capacidade contributiva, tais como o consumo ou circulação de mercadorias.
220) No acórdão em apreço, estavam em causa o pagamento de emolumentos notariais, a quando do
aumento de capital das sociedades comerciais.
221) Os emolumentos notariais portugueses eram prestações coactivas devidas a entidades que exercem
funções públicas.
222) O próprio notário em Portugal é um funcionário público integrado no Ministério da Justiça.
46
A introdução desta breve secção no presente ensaio objectiva dar um exemplo, bem conhecido em Portugal da acção comunitária
sobre as contribuições para fiscais. Sobre as contribuições para fiscais na CE ver proposta de tese do Autos.
47
Processo C 56 / 98
48
Sobre a definição de imposto ver a proposta de tese do Autor.
49
A definição apresentada pelo Advogado Geral e aqui transcrita baseia-se na doutrina grega.
__________________________________________________________________________________________
223) O nexo de proporcionalidade, ou equivalência, decorre do facto de as prestações variarem em razão
do valor do aumento de capital (tipo imposto ad valorem).
224) Por outro lado, ao exigir o pagamento em função do aumento de capital e não em função do trabalho
notarial exercido, bem poderemos inferir que a lógica que preside ao sistema é recolectora e não
remuneratória.
Pelo que o Tribunal decidiu que os emolumentos notariais constituíam um imposto sem sustentação, que violava
o princípio da igualdade tributária e o princípio da capacidade contributiva
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Capítulo 3
Análise Prospectiva da Criação de Um Direito Fiscal Europeu
Secção I
Análise Prospectiva dos Recursos Próprios da União Europeia
§.1 Apresentação do Problema
1332.
A autonomia financeira é um dos aspectos fundamentais do debate político e técnico no seio da
União Europeia.
1333.
No seguimento dos Acordos do Luxemburgo de 21/22 de Abril de 1970, as contribuições dos
Estados Membros, deveriam ser substituídos por recursos próprios, que financiavam todo o orçamento.
1334.
Parte significativa das despesas da União continuam a ser financiadas pelos Estados Membros sob
percentagens do IVA e do PNB.
1335.
Mau grado o encargo financeiro suportado pelos Estados Membros, têm sido apresentadas
algumas soluções, de modo a obviar esse encargo estatal e transferi-lo para a própria União.
§. 2 Análise Económica dos Princípios de Fiscalidade Federal
1336.
A existência de federalismo fiscal carece em primeira instância de competências fiscais.
1337.
Do ponto de vista da teoria económica um imposto do tipo federal fundamenta-se em dois
princípios: externalidades que são supra nacionais e a arbitrariedade regional dos rendimentos tributáveis.
__________________________________________________________________________________________
1338.
Se o imposto em causa produzir externalidades que transcendem a escala nacional, então a forma
óptima do definir será para uma entidade de nível superior (supra nacional).
1339.
Neste cenário podemos inferir a existência de dois tipos de tributação: uma em função do preço
das mercadorias transaccionadas e outra em função da mobilidade.
1340.
A tributação em função dos preços das mercadorias, ou dos factores de produção, em mercados de
concorrência imperfeita (não paradigma), poderão ter como efeito distorcer a concorrência entre os
regimes fiscais nacionais.
1341.
Nestes termos, promover uma tributação em função dos preços de mercado, pode a longo passo
ter um efeito negativo sobre o processo de harmonização na fiscalidade indirecta.
1342.
Numa base meramente teórica, seria preferível uma tributação em função dos rendimentos
caracterizados pela mobilidade.
1343.
Adiante se compreenderá que a mobilidade per si não é condição suficiente.
1344.
A reter é o facto de que na presença de externalidades supra nacionais, o princípio da
subsidariedade, apesar de importante, é relegado para segundo plano, dado que a eficácia do imposto
determina a sua atribuição de competência a um nível superior ao nacional.
1345.
A arbitrariedade regional, por seu turno, implica que não se pode definir com rigor a matéria
colectável do imposto.
1346.
A pauta exterior comum é nesse caso um exemplo paradigmático.
1347.
Se um direito viesse a ser aplicado num qualquer porto marítimo de um dos Estados Membros da
União, as suas receitas só marginalmente deveriam ser colecta dos cidadãos desse Estado Membro.
1348.
Em pleno rigor os direitos alfandegários são propriedade de todos os cidadãos europeus, uma vez
que os produtos uma vez integrados no Mercado Comum são passíveis de ser consumidos por todo esse
grupo de cidadãos.
__________________________________________________________________________________________
1349.
Assim se concluí que as receitas provenientes dos direitos aduaneiros ou agrícolas estão
actualmente centralizados, e bem, ao nível da União Europeia.
1350.
Incumbe apenas aos Estados Membros proceder á cobrança dessas receitas.
1351.
Tal facto radica-se conceptualmente no mencionado critério da arbitrariedade regional.
1352.
Outros critérios de carácter secundário poderiam justificar a utilização de instrumentos fiscais a
um nível de autoridade supra nacional, a saber:
a) Equidade Horizontal
b) Equidade Vertical ou Solidariedade
c) Visibilidade para os cidadãos da União
d) Relação com as políticas comuns
e) Matéria Colectável harmonizada
f) Eficiência e custo eficácia
1353.
A equidade horizontal significa que entidades (pessoas ou nações) em circunstâncias idênticas
devem de ser tratadas de forma idêntica.
1354.
A equidade horizontal no seio da União afere-se pela participação dos Estados Membros no
Orçamento da União, via uma fracção do seu PNB.
1355.
A equidade vertical ou solidariedade significa que entidades (pessoas ou nações) em
circunstâncias diferentes sejam tratadas de forma diferente.
1356.
A equidade vertical ou solidariedade trata pois das políticas de redistribuição do rendimentos, que
na União poderá encontrar exemplos através dos designados Fundos Estruturais.
1357.
A visibilidade para os cidadãos europeus de um imposto de tipo federal reveste-se de extrema
importãncia.
__________________________________________________________________________________________
1358.
Dada a complexidade dos Finanças europeias, grande parte dos cidadãos não compreende que
efectivamente já contribuí para o Orçamento comunitário.
1359.
Dado que são os próprios Estados Membros que exercem as funções de fiscalização e cobrança,
não existe uma relação jurídica directa entre cidadãos e União.
1360.
A participação directa dos cidadãos no Orçamento comunitário seria um elemento fundamental na
supressão do designado “déficit democrático”.
1361.
A conformidade das relações entre as políticas comuns requeria a definição de objectivos
orçamentais para cada uma dessas políticas, num todo integrado e coerente.
1362.
Para se criar um imposto de tipo federal, esse deveria incidir sobre uma base tributável
harmonizada.
1363.
Contudo, são poucos os impostos a nível europeu que gozam desta característica.
1364.
A tributação indirecta é a que mais se aproximaria desta harmonização ao nível da matéria
colectável.
1365.
Os critérios de eficiência e custo-eficácia dizem respeito aos aspectos administrativos dos novos
recursos próprios.
1366.
Em termos de atribuição de competências a receita deverá ser cobrada no nível de autoridade que
se revele mais eficiente, de modo a evitar as perdas fiscais e a fraude.
1367.
Atribuir um imposto do tipo federal a uma autoridade supra nacional poderia revelar-se útil para
se obterem economias de escala ao nível das administrações fiscais.
1368.
Porém, as diferenças jurídicas e institucionais, bem como linguísticas poderão revelar custos
adicionais não previstos.
1369.
Em tese defende-se que a cobrança de um imposto do tipo federal na União Europeia deveria ser
efectuado pelos Estados Membros.
__________________________________________________________________________________________
§.3. Propostas Apresentadas Para os Novos Recursos Próprios
1370.
Foram apresentadas oito propostas diferentes, em períodos diversos visando captar novos recursos
próprios para a União.
1371.
As propostas apresentadas resumem-se abaixo:
a) Imposto CO2/Energia;
b) Imposto IVA modulado;
c) Impostos Especiais sobre o consumo;
d) Imposto sobre o rendimento das sociedades,
e) Imposto sobre as comunicações;
f) Imposto sobre as pessoas singulares;
g) Imposto retido na fonte sobre os juros;
h) Receitas do BCE como banco emissor
§4. Imposto CO 2
1372.
A tributação do CO 2 já foi proposta pela Comissão, e reflecte a degradação ambiental no seio da
União Europeia.
1373.
O imposto sobre a libertação de CO 2 cumpre o critério das externalidades uma vez que a
poluição é transfronteiriça.
1374.
Atendendo ao nível díspar do desenvolvimento dos Estados Membros, que se reflecte em
diferentes taxas de libertação de CO 2, um imposto desta natureza não cumpre os critérios de equidade.
1375.
Não existe igualmente uma harmonização da respectiva matéria colectável.
1376.
O critério da visibilidade seria eventualmente cumprido para os produtos finais, contudo ainda iria
aparecer um tanto obscuro para os consumos intermédios.
__________________________________________________________________________________________
1377.
As ligações com as políticas da União seriam evidentes, nomeadamente ao nível do ambiente e
transportes.
1378.
Enquanto fonte de receita este tipo de imposto seria claramente pró-ciclico, não sendo certa a sua
colecta na fase baixa do ciclo económico.
1379.
De resto, a tributação do CO 2 poderia favorecer a transferência de fontes de energia, o que a
longo prazo poderia implicar uma quebra significativa de receitas.
1380.
Do ponto de vista da eficiência e custo eficácia é difícil avaliar este tipo de tributação.
1381.
Alguns Estados Membros advogam que este imposto seria prejudicial para a manutenção da sua
competitividade internacional.
1382.
O impostos poderia pois ser regressivo entre os Estados Membros.
§5. Impostos IVA modelado
1383.
O recurso actual baseado no IVA constituí uma das principais fontes de receitas da União.
1384.
O Parlamento Europeu tem defendido a manutenção deste recurso como fonte de referência para a
tributação comunitária.
1385.
Este “IVA Comunitário” consistiria em fazer reverter uma percentagem específica do IVA para a
União Europeia, sobre o IVA cobrado conjuntamente com o IVA nacional.
1386.
O imposto “IVA Comunitário” deveria ser aplicado a uma matéria colectável harmonizada através
das respectivas declarações, devendo todas as facturas, ou documento equivalente descriminar claramente
que se tratava de um imposto comunitário.
1387.
Dada a possibilidade de haver desigualdades nas contribuições brutas, poderia haver um
mecanismo de compensação baseado no PNB.
1388.
A tributação baseada no IVA é contudo regressiva para os países com menor rendimento, logo o
critério de equidade vertical não é cumprido.
__________________________________________________________________________________________
1389.
Os pagamentos de IVA dificilmente derivam de fonte comum comunitária.
1390.
As receitas de IVA, não são exclusivas da Nação, logo o critério de arbitrariedade regional
dificilmente seria cumprido.
1391.
A implementação deste imposto poderia colidir com a criação de impostos nacionais.
1392.
A harmonização em matéria colectável em sede de IVA está bastante avançada.
1393.
Com a separação das taxas entre nacional e comunitária o imposto seria bem visível para os
cidadãos.
1394.
As receitas geradas seriam eventualmente suficientes.
1395.
As receitas estando muito dependentes do consumo seriam fortemente influenciadas pela fase do
ciclo económico.
1396.
Havendo uma matéria colectável comum, haveria uma tendência para a redução dos custos
relacionados com as diferentes fases do imposto, sendo de esperar uma elevada relação custo – eficácia.
1397.
Os custos administrativos poderão ser eventualmente elevados.
1398.
Se nos termos previstos a União tiver um mecanismo de tributação baseado na origem, o IVA
poderá ser um forte candidato a recurso próprio genuíno do Orçamento comunitário.
1399.
O imposto é consistente com as políticas comuns.
1400.
O principal obstáculo será a natureza regressiva do imposto.
§ 6. Impostos Especiais Sobre o Consumo
1401.
Um dos aspectos atractivos dos impostos especiais sobre o consumo é a sua fácil introdução e
rendimento das receitas.
1402.
Porém, o peso da matéria colectável dos impostos especiais sobre o consumo difere muito de país
para país.
1403.
Tal não seria compatível com o princípio de equidade defendido entre os Estados Membros.
__________________________________________________________________________________________
1404.
Os impostos especiais sobre o consumo são regressivos nos consumidores, logo também não
equitativos na óptica dos cidadãos.
1405.
Porém, tal regressividade pode ser advogada como um dos objectivos políticos da sua
implementação.
1406.
Não é, contudo, consistente a longo prazo basear a tributação europeia em princípios dissuasores,
dado o carácter de intervenção conjuntural da mesma.
1407.
A harmonização fiscal neste tipo de impostos ainda está incompleta.
1408.
Este tipo de tributos seria favorecida de internalizar as externalidades transfronteiriças.
1409.
A visibilidade perante os cidadãos seria bastante moderada.
1410.
As áreas de políticas comuns abrangidas seriam as dos transportes, ambiente e energia.
1411.
Os preços reduzidos e a elasticidade dos respectivos rendimentos fazem prever receitas estáveis.
1412.
Contudo, estes tributos poderiam variar em termos reais entre países dado o diferencial da inflação
existente no Mercado Comum.
1413.
O facto de se basear a sua cobrança nas estruturas fiscais existentes, poderá ser um factor para
minimizar os custos administrativos.
§ 7. Imposto Sobre o Rendimento das Sociedades
1414.
A utilização de um imposto sobre a matéria colectável das sociedades tem vindo a ser alvo de
análises em diversas ocasiões.
1415.
De acordo com o princípio da tributação em função dos benefícios, os reais beneficiários de uma
política deverão financiar essa mesma acção governativa.
1416.
Deste modo, não é de todo inverosímil pensar em tributar as empresas, dado serem elas umas das
beneficiárias do Mercado Comum.
__________________________________________________________________________________________
1417.
Estudos recentes apontam três elementos de interesse no sistema de imposto sobre as sociedades
na Europa:
a) As taxas de incidência do imposto;
b) Definição da matéria colectável;
c) Relação entre a tributação das sociedades de capitais e das sociedades pessoais
1418.
Contudo, como já determinava o Relatório Ruding, a maior dificuldade de um imposto de capitais
se tornar um recurso da União é a diversidade da matéria colectável.
1419.
Tributar as sociedades ao nível da União Europeia é fonte de alguma preocupação, mormente pelo
facto de ser difícil determinar correctamente qual o critério de residência a aplicar.
1420.
Tal dificuldade estende-se aos impostos aplicados aos respectivos accionistas.
1421.
As taxas do imposto, têm de resto a registar um declínio considerável nos últimos anos.
1422.
Outra dificuldade resulta da existência de empresas transnacionais, que practicam preços de
transferência diferentes dos de mercado ou prácticas de subcapitalização.
1423.
De resto, a ausência de harmonização dos impostos sobre sociedades prejudicam a eficiência
económica, o que pode provocar distorções ao nível da afectação dos recursos.
1424.
Com mobilidade perfeita de capitais e mobilidade imperfeita de mão-de-obra, os impostos sobre
as sociedades tenderiam a ser suportados pelo factor trabalho.
1425.
Um imposto sobre as sociedades não seria visível para os cidadãos enquanto consumidores, mas
só enquanto proprietários de empresas.
1426.
Em relação às restantes políticas comunitárias, é evidente que um tal imposto iria ser um elemento
de integração no âmbito do Mercado Único.
1427.
As receitas provenientes do imposto sobre as sociedades são extremamente cíclicas.
__________________________________________________________________________________________
1428.
Como recurso da União iria verificar-se que iria haver uma grande variabilidade das
contribuições.
1429.
Contudo, sendo os imposto sobre as empresas uma das principais fontes de receitas nacionais, é
certo que se tornaria uma fonte bom de recursos financeiros para a União Europeia.
§.8 Imposto Sobre Comunicações
1430.
Existe uma estreita relação entre o processo de criação do Mercado Comum e o aumento das
actividades relacionadas com as comunicações.
1431.
A presença de externalidades favorece a afectação de novos impostos neste domínio.
1432.
São propostas três matérias colectáveis nesta àrea:
a) Serviços de telefonia e telefonia móvel;
b) Transportes rodoviários;
c) Transporte aéreo
1433.
O congestionamento do tráfico rodoviário é um dos factores que patrocina a tributação dos
respectivos sectores, como base em fundamentos ambientais.
1434.
Os serviços de telecomunicações estão altamente correlacionados com o PNB, de onde resulta o
cumprimento dos critérios de equidade.
1435.
Se os impostos nos sectores aéreos e rodoviários não seriam visíveis no caso das
telecomunicações seria notado por todos os consumidores.
1436.
Este tipo de impostos estariam relacionados com as políticas comunitárias, nomeadamente ao
nível dos transportes e ambiental.
1437.
A criação deste tipo tipo de imposto permitiria o incremento da competitividade nos respectivos
sectores, mormente na modernização das infra-estruturas dos transportes, além de financiar bens públicos
de cariz europeus (ex. linhas de TGV):
__________________________________________________________________________________________
1438.
As sectores em causa estão sujeitos a tributação directa em sede de IVA e Impostos Especiais
sobre Consumo.
1439.
As respectivas matérias colectáveis estão já bastante harmonizadas.
1440.
Poderão subsistir dúvidas quanto à colecta total, e da sua capacidade em financiar a totalidade do
orçamento comunitário.
1441.
Os custos administrativos seriam mais elevados que os sistemas actuais.
1442.
A tributação das telecomunicações, poderia a longo prazo ser um elemento limitador da
competitividade do sector à escala mundial, agravando o fosso face aos EUA.
§. 9 Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
1443.
O imposto sobre as pessoas singulares constituí o elo de ligação mais forte entre o cidadão e o
Estado.
1444.
A criação de um imposto sobre pessoas singulares seria a melhor forma de se ultrapassar o
designado déficit democrático.
1445.
Os imposto sobre pessoas singulares é uma fonte de receita relativamente estável no tempo.
1446.
Contudo, não existem externalidades na afectação do imposto sobre pessoas singulares a um nível
superior de autoridade.
1447.
As regras aplicadas sobre o imposto sobre o rendimento diferem entre Estados.
1448.
Os critérios de equidade horizontal dificilmente seriam respeitados.
1449.
O imposto potencialmente geraria receitas suficientes para cobrir todo o Orçamento comunitário.
1450.
Não existem practicamente obstáculos á cobrança, atendendo às actuais estruturas administrativas.
1451.
Este imposto dificilmente seria conjugado com as políticas comunitárias.
§ 10.Imposto Retido na Fonte Sobre Juros e Aplicações
__________________________________________________________________________________________
1452.
As actuais diferenças quanto aos critérios de residência e na implantação das actividades
económicas, afecta particularmente, os fluxos de rendimentos provenientes de juros e de dividendos.
1453.
Na sequência da abolição de controlos cambiais, os estrangeiros podem evitar o pagamento de
impostos ao canalizar os seus rendimentos para Estados Membros em que não existe retenção na fonte.
1454.
A tributação a um nível transnacional permitiria limitar os custos relacionados com a afectação
dos recursos.
1455.
Do ponto de vista da eficácia económica, o imposto teria pois ganhos acrescidos.
1456.
Não é claro os efeitos que este imposto possa ter ao nível da equidade.
1457.
A Harmonização da matéria colectável não é a suficiente.
1458.
Este tipo de imposto estaria fortemente correlacionada com as políticas comuns.
1459.
Não é liquido que este imposto possa financiar toda a actividade comunitária.
1460.
O imposto estaria sujeito às variações dos mercados financeiros.
1461.
O imposto seria apenas visível para um grupo restrito de cidadãos.
§ 11. Receitas do BCE Como Banco Emissor (Imposto de Senhoreagem)
1462.
Um imposto sobre as receitas de emissão do BCE equivale a uma taxa sobre os lucros do BCE.
1463.
As receitas de emissão estão situadas a um nível supra nacional.
1464.
A matéria colectável, nos termos da UEM está completamente harmonizada.
1465.
A senhoreagem não é visível para os contribuintes.
1466.
A senhoreagem, enquanto recurso próprio, é de fácil gestão, não implicaria grande burocracia e
não estaria sujeita a fraude e evasão.
1467.
Derivando directamente da UEM, o imposto tipo senhoreagem está relacionado com as políticas
comunitárias.
__________________________________________________________________________________________
1468.
Sendo as receitas de um imposto tipo senhoreagem decorrentes da inflação, não é credível que
fosse sustentável a prazo.
1469.
De resto, sendo a inflação uma variável económica que o BCE quer a níveis baixos, não é credível
que na práctica se possa vir a aplicar.
§.12 Conclusões
1470.
A teoria económica sustenta a criação de um imposto federal, à escala da União Europeia.
1471.
A apresentação sumária das propostas apresentadas denota que algumas delas cumprem os
critérios económicos de primeira ordem; compensação de externalidade e arbitrariedade regional.
1472.
Tal análise torna-se inconsistente quando analisados os critérios de segunda ordem; equidade
(vertical e horizontal), visibilidade para os cidadãos, relações com as políticas comuns, harmonização da
matéria colectável e eficiência (custo – eficácia).
Secção II
Análise Prospectiva da Implantação de Uma Reforma Fiscal Europeia
“An European Flat Tax”
1473.
A implantação de um imposto tipo federal numa escala supra nacional, implica uma reforma
radical no quadro da União Europeia.
1474.
Essa reforma fiscal deverá ter quatro características: ser fundamental, permanente, credível e ser
parte integrante da situação actual.
1475.
Fundamental, dado vir a implicar uma profunda modificação nas variáveis macroeconómicas da
economia europeia, visando incrementar a sua produtividade.
1476.
Permanente, de uma vez que deve ter como horizonte temporal, um período de várias gerações.
1477.
Credível, devendo os respectivos fundamentos constar num Tratado Constitucional.
__________________________________________________________________________________________
1478.
Ser parte integrante da situação actual, por representar uma evolução dos sistemas fiscais actuais,
e não um elemento de ruptura.
1479.
Essa integração poderá ser compreendida em duas vertentes: harmonização fiscal internacional e
coordenação fiscal internacional.
1480.
A reforma fiscal proposta não altera unicamente os valores líquidos das contribuições.
1481.
Para se processar à modificação nos valores brutos urge alterar os critérios de incidência fiscal.
1482.
A reforma fiscal deverá ter um efeito em todo o equilíbrio geral da economia.
1483.
Os seus efeitos serão notados a dois níveis; eficiência e equidade.
1484.
A eficiência poderá ser decomposta nas componentes económica, administrativa e evasão fiscal.
1485.
A eficiência económica será sempre um conceito potencial.
1486.
Tenhamos para o nosso modelo que a eficiência melhora se o agente representativo da sociedade
melhorar o seu bem estar.
1487.
A eficiência económica pode Ter dois efeitos: riqueza e substituição.
1488.
O efeito riqueza resulta do facto das receitas brutas se manterem inalteradas (lump-sum);
1489.
Se a reforma tivesse apenas o efeito riqueza teríamos uma situação de máxima eficiência.
1490.
O efeito substituição dá-se quando há alterações comportamentais dos agentes.
1491.
Temos então que a eficiência económica é máxima, quando a distorção é miníma.
1492.
A eficiência administrativa varia em função inversa à da complexidade da máquina fiscal.
1493.
A eficiência efectiva resulta da dificuldade de cobrança decorrente da fraude e evasão fiscal.
1494.
A equidade também neste modelo pode ser decomposto em equidade vertical e equidade
horizontal.
1495.
O modelo de tributação proposto pressupõem dois tipos de tributação; tributação directa e
tributação indirecta.
__________________________________________________________________________________________
§. 2 Tributação Directa - Generalidades
1496.
A tributação directa neste modelo é decomposta na tributação do capital (pessoas colectivas) e do
trabalho (pessoas singulares).
§. 3 Tributação Directa – Pessoas Singulares
1497.
Nos sistemas fiscais actuam a tributação das pessoas singulares, tem como fundamento a ideia de
progressividade.
1498.
Essa progressividade resulta da criação de escalões de rendimento, a que correspondem taxas de
tributação individuais crescentes.
1499.
No modelo proposto há uma taxa marginal comum a todas as pessoas.
1500.
Há taxa marginal comum acrescem deduções.
1501.
As deduções do agregado poderão variar com a composição do mesmo, com a existência de
deficientes, protecção de ascendentes entre outras variáveis.
1502.
As deduções são comuns a todos os contribuintes.
1503.
Sobre estas condições há uma incidência de tributação crescente com o rendimento.
1504.
Sendo a taxa crescente com o rendimento, então sistema então o sistema é progressivo em função
do rendimento.
1505.
A equidade horizontal está cumprida pela colecta superior junto dos que mais rendimentos detém.
1506.
A equidade vertical fica assegurada pelo mecanismo de deduções que cada agregado detém.
§ 4. Estrutura Modelar da Economia
1507.
Para o presente modelo a economia é composta por famílias, empresas, mercados competitivos e
um Governo.
1508.
As famílias podem decompor as suas preferências entre lazer e trabalho.
1509.
As suas preferências são intertemporais e intergeracionais.
__________________________________________________________________________________________
1510.
As famílias são as únicas detentoras da propriedade.
1511.
Da propriedade familiar resultam decisões de poupança ou investimento.
1512.
A heterogeneidade entre famílias resulta do montante inicial de sua riqueza.
1513.
As empresas são neste modelo simplesmente equiparadas a uma tecnologia.
1514.
Os seus factores de produção dividem-se em trabalho e capital.
1515.
Os mercados são competitivos, ou seja, funcionam numa base paradigmática.
1516.
O salário iguala a produtividade marginal do trabalho.
1517.
O salário iguala a produtividade marginal do trabalho.
1518.
O salário bruto sobe se o rácio Capital / Trabalho subir.
1519.
A taxa de juro real é equivalente à produtividade marginal do capital deduzido da depreciação.
1520.
A taxa de juro real sobe se o rácio Capital / Trabalho descer.
1521.
Não são considerados efeitos monetários.
1522.
O Governo tem como instrumentos fiscais os impostos proporcionais, as deduções e a dívida
pública.
1523.
Os impostos proporcionais podem ser de três tipos; consumo, trabalho e capital.
1524.
A restrição orçamental é intertemporal o que significa que a dívida pública tem de ser sustentável.
§. 5 Modelação Para a Tributação Directa
1525.
Para se estudar o efeito sobre a tributação directa supõem-se que a tributação indirecta é nula.
1526.
A escolha do decisor político será entre tributar o trabalho e o capital.
1527.
Por hipótese, a tributação do Capital é feita na origem (territorial).
1528.
Existe perfeita mobilidade de capital.
1529.
A taxa de juro real é exógena ao pais.
1530.
A taxa de juro internacional liquida iguala a rentabilidade liquida do capital.
__________________________________________________________________________________________
1531.
Aumentando-se a tributação do capital, para se manter o mesmo nível de rendimento do capital, a
sua produtividade marginal tem de aumentar.
1532.
Para se aumentar a produtividade marginal do capital, o stock de capital tem de diminuir.
1533.
O resultado da subida do imposto sobre o capital é a saída de capitais do pais.
1534.
Se o capital saí do país a produtividade marginal do trabalho tende a diminuir.
1535.
Para manter a restrição orçamental, o imposto sobre o trabalho tende a diminuir.
1536.
Com a baixa do imposto sobre o trabalho, diminui a produtividade marginal do trabalho e com ela
o salário liquido.
1537.
As famílias vêem o seu rendimento diminuir, pela quebra do salário liquido.
1538.
A eficiência económica como um todo piora.
1539.
O agente médio perde, dado que o seu capital fica igual para o um nível salarial inferior.
1540.
A tributação óptima dos ponto de vista da eficiência resulta na tributação numa do factor capital e
só tributar o trabalho.
1541.
Dado o capital não ser tributado, o agente médio ganha, então há ganhos ao nível da equidade.
§.6. Tributação Indirecta
1542.
Introduzir a tributação indirecta significa escolher entre um imposto sobre o consumo, um imposto
sobre o trabalho e um imposto sobre o capital.
1543.
Tributar o capital é tributar o consumo futuro.
1544.
Conforme visto, a ausência de tributação do capital é a solução mais eficiente e mais equitativa.
1545.
Não havendo tributação do capital, a escolha recaí sobre a tributação do consumo ou do trabalho.
1546.
Existe uma solução não descricionária que é só tributar através do efeito riqueza.
1547.
Essa solução resultaria do facto de dois impostos descricionários, poderem introduzir, uma vez
conjugados uma solução não descricionária.
__________________________________________________________________________________________
1548.
Essa solução passaria por tributar apenas o consumo, por exemplo, através do IVA.
1549.
Contudo, há um mecanismo de compensação que seriam as deduções por agregado familiar.
1550.
Se o consumo descrimina em razão da riqueza, o mecanismo de dedução descrimina em razão da
pobreza.
1551.
Deste modo o sistema torna-se mais equitativo.
1552.
Uma tributação única pela via do consumo traz ganhos de eficiência muito grandes ao sistema.
1553.
Uma tributação única pela via do consumo elimina a evasão fiscal.
1554.
Contudo, uma tributação exclusiva pelo IVA é difícil de implantar.
1555.
Em particular, há um período de transição em que pobres e idosos poderão aumentar o seu índice
de exclusão.
1556.
Nesse período de transição a solução óptima de tributação simultânea entre consumo e trabalho.
§.7. Conclusões
1557.
A criação de uma “european flat tax” cumpre o critério de externalidades, pela possibilidade de
criação de descriminações positivas ou negativas.
1558.
A criação de uma “european flat tax” cumpre o critério de arbitrariedade regional, pela diferente
colecta em função do consumo comunitário, ao que se associa a tributação directa no local de residência
1559.
A implantação de uma “european flat tax” cumpre os critérios de equidade vertical por permitir
uma política redistributiva através dos mecanismos de dedução.
1560.
O critérios de equidade horizontal, da “european flat tax” estão igualmente cumpridos dado
tributarem seja o trabalho seja a riqueza acumulada. A tributação da riqueza é feita ao longo do tempo,
dado que essa será consumida em períodos económicos seguintes.
__________________________________________________________________________________________
1561.
A tributação via consumo e rendimento é visível para os cidadãos, servindo este mecanismo fiscal
como meio de suprir o designado “déficit demeocrático”.
1562.
O imposto “european flat tax” está fortemente relacionado com as políticas comuns,
nomeadamente através dos mecanismos de discriminação em razão do consumo.
1563.
A matéria colectável em função do IVA está num estágio avançado de harmonização. No período
de transição terá de se harmonizar mais significativamente a matéria colectável dos rendimentos
provenientes do trabalho.
1564.
A tributação pela via de uma “european flat tax” é a mais eficiente e que tem um melhor
desempenho à luz do critério custo-eficácia.
Secção III
Zonas Monetárias e Tributação Internacional.
1565.
Criação de uma zona monetária, tipo União Económica e Monetária, num espaço económico
integrado, traz no seu todo vantagens.
1566.
O debate teórico sobre as zonas monetárias óptimas iniciou-se por volta de 1960, para averiguar se
haveria interesse de algum dos paises abandonarem o regime de câmbios fixos, resultantes do sistema de
Bretton Woods.
1567.
O primeiro autor a teorizar sobre a questão foi Robert Mundell.
1568.
Segundo o seu modelo, no interior de uma zona monetária óptima a mobilidade regional dos
factores de produção, nomeadamente do trabalho tem de ser perfeita.
__________________________________________________________________________________________
1569.
É necessária essa mobilidade para se poder substituir a impossibilidade de variações na taxa de
câmbio, dado que estas ou estão irrevogavelmente fixas ou há uma única moeda.
1570.
Segundo este modelo os custos do abandono da taxa de câmbio serão tanto maiores quanto menor
for a mobilidade dos factores de produção e maior a rigidez dos preços e dos salários.
1571.
Os desenvolvimentos seguintes vieram a provar que explicar as zonas monetárias tendo apenas
como justificação a mobilidade dos factores, produzia zonas monetárias demasiado pequenas.
1572.
No caso da UEM, de resto estariamos muito longe de uma zona monetária óptima.
1573.
As análise seguintes dividiram-se em dois grupos, um primeiro que se centra nos efeitos dos
choques externos sofridos pela economia, e um segundo que marca uma ruptura com a análise tradicional
e que se centra na harmonização das condições macroeconómicas , nomeadamente a inflação.
1574.
Destas diferentes abordagens constata-se que o primeiro grupo centra o seu estudo numa análise
de choques microenómicos, a segunda confina-se à harmonização das variáveis macroeconómicas.
1575.
Do debate teórico havido, não se pode afirmar que se tenham extraído conclusões definitivas.
1576.
A primeira abordagem parece contudo mais consistente com a implantação de uma moeda úica.
1577.
Assim, os mecanismos fundamentais serão a mobilidade dos factores de produção, a flexibilidade
dos preços e dos salários e a estabilização orçamental automática, o que implica a existência de um
orçamento central e transferências financeiras interrregionais significativas.
1578.
Em conclusão, a criação da UEM, do ponto de vista teórico, não é certo que implique um
federalismo fiscal, mas também não é certo que o exclua.
Secção IV
Conclusões Finais
__________________________________________________________________________________________
1579.
O registo histórico da tributação, nas suas diversas vertentes, tem acompanhado a evolução da
Ideia de Europa, desde a Antiguidade Clássica.
1580.
Transpondo o registo histórico para análise prospectiva, infere-se que a tributação será uma
inevitabilidade, a longo passo, no processo de integração em curso.
1581.
Sendo a construção da Ideia de Europa produto da dialéctica guerra vs paz, também tal processo
se verifica na actualidade.
1582.
O lugar dos tributos para sustentar a guerra, deverá dar lugar aos tributos europeus para a
construção de uma rede de bens públicos de cariz supra nacional, sem prejuízo de se pensar numa política
externa de defesa comum, enquanto bem público para preservação da paz.
1583.
A mais que fundar um Direito Tributário, urge criar um Direito Fiscal Europeu, fundado na figura
do imposto, pelas suas características de equidade e eficiência.
1584.
O Direito Fiscal Europeu, enquanto ramo derivado do Direito Comunitário, deverá neste
reconhecer as suas fontes.
1585.
Da análise das fontes emerge a conclusão que nos termos do Direito Internacional Público, o
Direito Fiscal Europeu ainda não passou da sua “Fase - Plano Marshall”. Decorre este facto de ao nível
da eliminação da dupla tributação internacional os Estados Membros ainda fundarem as suas relações
com base no Modelo de Convenção da OCDE.
1586.
Naquela a que neste estudo se apelidou de “Quarta Vaga” de fiscalidade europeia, os Estados
Membros deveriam adoptar um Modelo de Convenção tipicamente europeu, servindo este mecanismo
como factor de integração positiva.
1587.
Ao nível dos actos unilaterais da autoridade comunitária, verifica-se que dada a “Fase – Plano
Marshall” da tributação directa, existe um claro atraso desta face ao estágio de desenvolvimento da
tributação indirecta, impulsionada pela criação do Mercado Comum.
__________________________________________________________________________________________
1588.
A transposição da barreira imposta pela regra da unanimidade no Conselho para proceder a
alterações nos sistemas fiscais nacionais pode ser minimizada por mecanismos de integração já existentes
no Direito Comunitário como sejam as cooperações reforçadas, os actos unilaterais da autoridade
comunitária com carácter interpretativo e a jurisprudência do Tribunal das Comunidade. De resto num
futuro Tratado Constitucional, deveria ser consagrada a possibilidade da União poder criar os seus
impostos.
1589.
No tocante à tributação indirecta verificou-se que existe um problema conceptual de fundo, que
reside no facto do actual sistema se basear na tributação no destino, o que implica a existência de
fronteiras fiscais entre os Estados.
1590.
A alteração para o princípio da tributação na origem, é teoricamente mais sustentável no quadro
comunitário, contudo, pode acentuar as assimetrias regionais, pelo que quando for alterado o princípio da
respectiva tributação deverão ser criados mecanismos de compensação para os Estados com economias
mais débeis.
1591.
Ao nível da fiscalidade dos Estados Membros, verificou-se existirem dois métodos possíveis para
os Estados agirem, a saber: harmonização e coordenação.
1592.
Nenhum dos métodos excluí reciprocamente o outro. Antes deverão interagir entre si num quadro
de integração fiscal europeia.
1593.
Do ponto de vista económico ficou provado valor teórico da existência de um imposto de cariz
europeu.
1594.
A tributação de carácter supra nacional europeia funda-se no princípio das externalidades
transnacionais e arbitrariedade regional.
1595.
Tendo sido analisadas as propostas apresentadas para financiar o orçamento comunitário ficou
demonstrado que essas cumprindo as condições de primeira ordem, nem sempre cumprem as condições
__________________________________________________________________________________________
de segunda ordem (equidade vertical e horizontal, visibilidade para os cidadãos, relações com as políticas
comuns, matéria colectável harmonizada e eficiência e custo-eficácia).
1596.
Foi apresentado um modelo de tributação designado por “European Flat Tax” que se baseia no
imposto sobre o consumo, e em que ficou demonstrado que para uma dada restrição orçamental é o
sistema de tributação mais eficiente e equitativo.
1597.
Dada poder haver conflito intergeracional, deverá haver um designado “período de transição” em
que juntamente com o imposto sobre o consumo existe um imposto sobre o rendimento do trabalho.
1598.
Tendo ficado demonstrada a possibilidade de ser criado um imposto europeu, analisou-se qual o
impacto da tributação em zonas monetárias integradas, de modo a aquilatar se a UEM implicaria uma
política fiscal federal.
1599.
Verificou-se a existência de duas teorias económicas distintas com conclusões opostas, sobre o
federalismo fiscal.
1600.
Em tese defende-se pois que a fundação de um Direito Fiscal Europeu deverá ser um dos
próximos passos no processo de integração actualmente em curso na Europa, baseando-se na criação de
um imposto à escala europeia, contudo, não é liquido que a criação desse imposto europeu seja condutor
para um Sistema Fiscal de tipo federal.
FIM
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Harden
European Taxation
1993
1999
Campus
1993
Coimbra – Almedina
1997
Coimbra – Almedina
European Law Review
1995
1988
Collection Etudes, Série
Concurrence
1971
Ariel
Coimbra, Almedina
1985
1996
Inquérito
1989
Droit administratif
1993
EIPA
Cambridge
1994
1933
39
13
11
1994
__________________________________________________________________________________________
Autor
ROBSON, Peter
RODRIGUES, E.L.
ROMÂO, António
ROSS, Malcolm
ROSS, Malcolm
ROSS, Malcolm
ROUM, Claude
SÀ, Luis
SANDE, Paulo
SANTACRUZ; J.A.
SANTANA; C.C.
SANTOS, A.C.
SANTOS, J.C.
SCHAUB
SCHEUING, D.H.
SCHINA, Despina
SCHIMITTER,
Philippe
SHON, Wolfgang
SCHRAMME, Alex.
SERRA; Truyol
SHUMPETER
SHAW, J.
SILVA, Moura
SILVA, J.Pereira
SILVA; Neto
SIMON, S.
SINNAEVE, A.
SINNAEVE, A.
Publicação
Teoria Económica da Integração
Internacional
O AEU e a Política de
Concorrência
Portugal face à CEE
State Aids and National Courts
State Aids: Maturing into a
Constitutional Problem ?
Challenging state aids: the effect
of recent developments
Le contrôle des aides d´État aux
enterprises dans LÚE
Soberania e Integração na CEE
O Sistema Político na EU
Las Ayudas publicas ante el
Derecho de la Competência
O Abuso de Posição Dominante
no Direito da Concorrência
Direito Económico
Bem Estar Social e Decisão
Financeira
EC Competition System –
proposals for reform
Aides financiers publiques aux
enterprise privées en droit
français et européen
State Aids Under the ECC
Treaty, art. 92 to 94
Comunidade Europeia, uma nova
forma de dominação política
Taxation and State Aid Law in
the EU
Rapport entre les measures
déffet equivalent à des
restrictions quantitatifes et les
aides nationals
La integración Europea. Idea y
Realidad
História del Analisis Economico
European Community Law
Controlo de Concentrações na
CE
Regime Jurídico Interno dos
Auxílios Públicos á iniciativa
Económica Privada
Teoria e práctica da Integração
económica
Recent development in State Aid
policy
State Aid Control, Objectives
and Procedures
The New Regulation on State
Aid Procedures
Nº
Editora
Coimbra Editora
Ano
1985
BFE
1990
37
15
Livros Horizonte
CLMR
YEL
1983
2000
1995
23
CMLR
1986
Economica
1998
Caminho
Principia
Aranzadi
1982
1999
2000
Cosmos
1993
Almedina
Coimbra Almedina
1998
1993
Fordham Law Institute
1998
Berger Levraut
1974
Oxford
1987
118
Análise Social
1992
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Common Market Law
Review
RTDE
1999
Madrid
1972
Barcelona
London
Direito e Justiça
1971
1973
1994
UCP
1995
Porto Editora
1984
European Economy
1999
Kluwer
1999
CMLR
1999
3ª Ed
21
VIII
3
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1995
__________________________________________________________________________________________
Autor
SINNAEVE, A.
Publicação
State Aid Control: Objectives
and Procedures
SLOT, P. Jan
SLOT, P. Jan
SLOT, P. Jan
SLOTBOOM, M.
EC Policy on State Aid
Procedural Law of State Aids
Procedural Aspects of State Aids
State Aid in Community Law: A
Broad or Narrow Definition ?
Riqueza das Nações
The European Commission and
the Development of State Aid
Policy
Ideologies of Competition in
EEC
Repartição de Competências e
Preempção no Direito
Comunitário
La crise du capitalisme mondial
Le droit de la councorrence de
LÚnion européenne
Economic competition and
political competition
La Economia del Sector Publico
Le role des jurisdictions
nationales dans le contencieux
communautaire des aides d´État
Le système écomique de la
Communauté Européenne
Les distorsions et leur correction
SMITH, Adam
SMITH, M.P.
SNYDER, F.
SOARES, Goucha
SOROS; George
SOUTY, F.
STIGLER, G.
STIGLITZ, J.E.
STRUYS, M.L.
TAVITIAN, R.
TINBERGEN, Jan
TINBERGEN, Jan
TUTT
UNCTAD
UNICE
VANHALEWYN,
E.
VAZ, M. Afonso
WAELBROECK
WATHELET
WINCKLER, A.
WINTER, J.A
WINTER, J.A.
International Economic
Integration
European Comission to Propuse
Guidelines on Provision State
Aid Though Tax System
Incentives and foreign direct
investment
Draft Commission Notice on the
application of the State Aid rules
to Measuring Relating to Direct
Business Taxation
Trends and patterns in State Aids
Direito Económico
Le droit de la CEE
Delimitation des contours de la
notion dáide d´État en droit
communautaire
La procedure de contrôle des
aides d´État devant la
Commission
Supervision of State Aid
The rights of complainants in
state aid cases
Nº
27
27
Editora
Understanding State Aid
Policy in the European
Community
Kluwer
Community Law
CMLR
CMLR
Ano
1999
1999
1993
1990
1990
36
F.C. Gulbenkian
Journal of Common
Market Studies
1982
1998
52
Modern Law Review
1989
Lisboa
1996
Plon
Montchrerstien
1996
1999
Public Choice
1972
Bosch
Bruylant
1997
1999
PUF
1990
Revue Economie
Politique
Elsevier
1957
Taxes Notes
International
1998
UNCTAD
1996
UNICE Comments
1998
3
European Economy
1999
4ª ed
Coimbra Editora
IEE
CDVA
1998
1997
1999
Bruylant
1999
CMLR
CMLR
1993
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17
30
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1954
__________________________________________________________________________________________
Autor
WISHLADE, F.
WYATT
XAVIER, A.
ZILJSTRA, J.
Publicação
Competition policy,
Cohesionand Coherence ?
European Community Law
Subsídios para uma lei de defesa
da concorrência
Economic policy and problems
in the EEC
Nº
Editora
Kluwer
Ano
1999
95
CTF
1993
1970
2
EEC Studies
1966

EU Taxation Course (PDF FIle Download)

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